ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
24 травня 2024 року
м. Київ
справа № 808/2573/16
адміністративне провадження № К/9901/41699/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів -Бившевої Л.І., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби
на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 12.10.2016 (суддя: Лазаренко М.С.)
та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 30.03.2017 (судді: Прокопчук Т.С., Чабаненко С.В., Шлай А.В.)
у справі № 808/2573/16
за позовом Державного підприємства "Бердянський морський торговельний порт"
до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
В С Т А Н О В И В:
У серпні 2016 року Державне підприємство "Бердянський морський торговельний порт" (далі - позивач, ДП підприємство "Бердянський морський торговельний порт") звернулося до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС України (далі - відповідач, Спеціалізована ДПІ ВПП у м. Запоріжжі), в якому позивач просить суд:
1) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 14.03.2016 № 0000192202 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у загальній сумі 3527170,50 грн., у т.ч. за основним зобов`язанням 2351447,00 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 1175723,50 грн.;
2) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 14.03.2016 № 0000182202 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності, частково у загальній сумі 2708667,25 грн., у т.ч. за основним зобов`язанням 2166934,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 541733,25 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач наголосив на протиправності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, оскільки, викладені в акті перевірки обставини не відповідають фактичним обставинам справи та є необґрунтованими. Зазначає, що коригування вартості зберігання вантажів портом відбувалось у межах укладених договорів, оскільки вартість таких послуг відноситься до вільних тарифів, а відтак порт має право їх зменшувати чи збільшувати.
Додає, що підприємством складені розрахунки коригувань до податкових накладних у чіткій відповідності законодавчим вимогам, контрагентами також відкориговані показники звітності, а тому будь-яких втрат бюджет держави не зазнав.
Позивач також вважає хибними доводи податкового органу про не підтвердження реального здійснення господарських операцій ДП "Бердянський морський торговельний порт" з його контрагентами - ТОВ "Альтіма Груп" та ТОВ "ТК "Діада", оскільки підприємство має всі необхідні первинні бухгалтерські документи по взаємовідносинам із вказаними контрагентами, які надавались також під час перевірки, що підтверджують виконання укладених між позивачем та його контрагентами угод.
При цьому позивач вважає, що ДП "Бердянський морський торговельний порт" не має нести відповідальність за контрагентів у ланцюгу постачання, за будь-які недоліки в податковому обліку останніх.
Наголошує, що доводи податкового органу в частині взаємовідносин з ПП "Прецедент" є такими, що базуються лише на припущеннях, оскільки достовірних даних, які б спростовували твердження підприємства про не включення витрат у 2006-2008 роках до складу валових, податкових органом не надано.
Не погоджується позивач також із висновком податкового органу про завищення витрат на вартість ремонту невиробничих основних фондів, оскільки підприємством було здійснено витрати на технічне обслуговування дитсадку, який перебуває на його балансі, а відтак ДП "Бердянський морський торговельний порт" мало всі підстави, визначені п/п. 140.1.8 п. 140.1 ст. 140 Податкового кодексу України відобразити такі витрати.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 12.10.2016, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 30.03.2017 позов задоволено частково, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 14.03.2016 № 0000192202 та податкове повідомлення-рішення від 14.03.2016 № 0000182202 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 2678776,25 грн., у т.ч. за основним платежем на суму 2143021 грн., та штрафними (фінансовими) санкціями на суму 535755,25 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Задовольняючи частково позовні вимоги суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції дійшли висновку, що господарські операції між позивачем та його контрагентами мали реальний характер, що підтверджується первинними бухгалтерськими документами.
Разом з тим, щодо контрагента ПП "Прецедент" суди зазначили, що позивачем укладено договір № 216/1/05 від 04.08.2005 про надання юридичних послуг із супроводження кількох судових процесів, витрати на оплату якого позивачем віднесено до складу валових витрат перевіреного періоду, відповідно до акту здачі приймання робіт від 20.12.2013 на загальну суму 125859,09 грн. Станом на 01.01.2013 за позивачем значиться дебіторська заборгованість в сумі 125859,09 грн., що виникла 14.11.2006 на суму 29 299,47 грн., 06.11.2008 на суму 46559,62 грн., 17.12.2008 на суму 50000 грн., факт перерахування яких на користь контрагента ПП "Прецедент", а також не включення даної суми до складу валових витрат протягом 1095 днів звітних періодів виключає можливість для включення позивачем зазначеної суми до складу валових витрат у 2013 році.
Не погоджуючись із судовими рішеннями першої та апеляційної інстанції податковий орган звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення першої та апеляційної інстанції в частині задоволення позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позову відмовити.
В доводах касаційної скарги скаржник, посилаючись на обставини, викладені в акті перевірки, при цьому зазначивши, що судами попередніх інстанцій порушено норми матеріального та процесуального права та порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до неправильного вирішення спору.
При цьому, відповідач зауважив, що позивачем були зменшені ставки на зберігання вантажів на складах порту, що не передбачено умовами укладених договорів між позивачем та Експедиторами договорів, а також такі ставки на зберігання вантажів на складах порту були зменшені після підписання з Експедиторами актів приймання-виконання робіт, чим порушені вимоги ч. 2 та ч. 3 ст. 632 Цивільного кодексу України.
За твердженням відповідача, у первинних документах відсутнє посилання на накази позивача про зменшення вартості зберігання вантажу.
Як наголошує відповідач, дія наказів про зменшення вартості зберігання вантажу не розповсюджується на операції по зберіганню вантажу, які вже відбулись.
Щодо взаємовідносини ДП "Бердянський морський торговельний порт" з контрагентами ТОВ "Альтіма Груп" та ТОВ "ТК "Діада", то відповідач зауважив, що вказані господарські операції не мали реального характеру, оскільки позивачем створена схема штучного руху товару, спрямована на формальний документообіг, про що свідчить відсутність у постачальників матеріальної бази, необхідної для здійснення господарських операцій, а самі контрагенти були учасниками проведення транзитних фінансових потоків у правовідносинах з іншими суб`єктами господарювання. Додає, що постачальники не мають матеріальної бази об`єктивно необхідної для виконання поставок.
Відповідач також вважає безпідставним та таким, що суперечить положенням п. 138.1 ст. 138, п. 140.1 ст. 140 Податкового кодексу України включення підприємством до інших витрат звичайної діяльності суму в розмірі 25 094 грн., оскільки останні були використанні для ремонту основних невиробничих засобів, а не для їх утримання.
У запереченнях на касаційну скаргу позивач просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а оскаржувані судові рішення без змін, наголосивши на їх правомірності.
У зв`язку з набранням 15.12.2017 чинності нової редакції Кодексу адміністративного судочинства (КАС) України згідно з Законом України від 03.10.2017 №2147-VIII "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" та початком роботи Верховного Суду касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Підпунктом 4 пункту 1 розділу VII "Перехідні положення" КАС України в редакції згаданого Закону передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Вказана касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі направлень від 03.12.2015 № 97-111 згідно з п. 75.1 ст.75, ст.. 77, п. 82.1 ст. 82 Податкового кодексу України та відповідно до плану-графіка проведення планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на 4 квартал 2015 року, проведена планова документальна виїзна перевірка Державного підприємства "Бердянський морський торговельний порт" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014, за результатами якої складено акт від 24.02.2016 № 11/28-04-22-02/01125761 (т. 1 а.с. 31-312), яким встановлено порушення позивачем вимог податкового законодавства, зокрема:
- п. 44.1 ст. 44, п. 135.1, п. 135.2, п. 135.4 ст. 135, п. 137.1 ст. 137, п. 138.1, п. 138.2, п. 138.3, п/п. 138.8.5 п. 138.8, п/п. 138.10.2 п. 138.8, п/п. 139.1.6 п. 139.1 ст. 139, п/п. 140.1.7, п/п. 140.1.8 п. 140.1, п. 140.2 ст. 140, п. 144.1 ст. 144, п. 146.11, п. 146.12 ст. 146 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 2 217 023 грн., в т.ч. по періодах: 2013 рік - 1 972 182 грн.; 2014 рік - 244 841 грн.;
- п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п/п. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 2 351 447 грн.
Не погоджуючись з висновками акту перевірки, ДП "Бердянський морський торговельний порт" 01.03.2016 подано письмові заперечення від 29.02.2016 № 73/40-юр, які залишені без задоволення .
На підставі вказаного акту перевірки податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 14.03.2016:
№ 0000182202, яким ДП "Бердянський морський торговельний порт" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності на загальну суму 2768186,25 грн., в т.ч. 2214549,00 грн. за основним платежем та 553637,25 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (т. 2 а.с. 18);
№ 0000192202, яким ДП "Бердянський морський торговельний порт" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 3 527180, 50 грн., в т.ч. 2351447,00 грн. за основним платежем та 1175723,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (т. 2 а.с. 21).
За результатами адміністративного оскарження рішенням Державної фіскальної служби України № 17446/499-99-11-01-02-98 від 11.08.2016 скарга підприємства залишена без задоволення, а податкові повідомлення-рішення - без змін.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковим кодексом України (далі - ПК України у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Приписами п/п. 14.1.181. п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що податковим кредитом є сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до п/п 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Відповідно до ст. 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Згідно з п. 135.1 ст. 135 ПК України доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.
Пунктом 135.2 ст. 135 ПК України передбачено,що доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Згідно з п. 138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Відповідно до п/п. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України визначено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Згідно з п. 185.1. ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Положеннями п. 186.1. ст. 186 ПК України передбачено, що місцем постачання товарів є: а) фактичне місцезнаходження товарів на момент їх постачання (крім випадків, передбачених у підпунктах "б" і "в" цього пункту); б) місце, де товари перебувають на час початку їх перевезення або пересилання, у разі якщо товари перевозяться або пересилаються продавцем, покупцем чи третьою особою; в) місце, де провадиться складання, монтаж чи встановлення, у разі якщо товари складаються, монтуються або встановлюються (з випробуванням чи без нього) продавцем або від його імені.
Згідно з п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (п. 198.2 ст. 198 ПК України).
Пунктом 198.3 ст. 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом 198.6 ст. 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).
За змістом наведених норм, право платника податків на збільшення податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 ПК України) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина 2 цієї статті).
Таким чином, будь-які документи (у тому числі, договори, акти, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
В контексті викладених норм права судами попередніх інстанцій встановлено, що між ДП "Бердянський морський торговельний порт" та TOB "Альтіма Груп" (попередня назва - ТОВ "Сімакс-Трейд") протягом 2013-2014 років укладені Договори № №69/14 від 07.05.2014, №35/14 від 19.03.2014, №145/13 від 26.09.2013, №21/13 від 12.02.2013, №119/13 від 12.08.2013, №132/13 від 30.08.2013, №187/13 від 10.12.2013. №01/14 від 16.01.2014, №184/13 від 29.11.2013, №168/13 від 28.10.2013, №122/13 від 19.08.2013, №26/14 від 11.03.2014, №81/14 від 30.05.2014, №26/13 від 14.02.2013, №136/13 від 03.09.2013 (т. 6 а.с. 2-89)
Суди зазначили, що відповідно до умов вищенаведених договорів ДП "Бердянський морський торговельний порт" придбавав у TOB "Альтіма Груп" товарно-матеріальні цінності (комплектуючи до комп`ютерів, орг. техніка, пальне, контакти, реле, контактори для портової техніки, портальних кранів, інше).
На постачання придбаного товару до перевірки позивачем надані видаткові та податкові накладні, а також прибуткові ордери перелік яких наведено в додатку до акту перевірки № 3.1.2.3.
Оплата придбаних ТМЦ здійснена ДП "Бердянський морський торговельний порт" безготівковим коштом, згідно платіжних доручень, наведених на стор.170- 175 акту перевірки.
Заборгованість станом на 30.11.2014 між позивачем та його контрагентом - відсутня.
Розбіжності між сумою податкового кредиту позивача та податковими зобов`язаннями ТОВ "Альтіма Груп" відсутні (стор. 170 акту перевірки).
Як зазначено судами попередніх інстанцій, в акті перевірки вказано про не підтвердження постачання до ДП "Бердянський морський торговельний порт" бензину А-76, у додатку № 3.1.2.3 до Акту вказується його кількість - 12 093 л на суму - 128 585,05 грн. з ПДВ.