ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
22 травня 2024 року
м. Київ
справа № 400/216/22
адміністративне провадження № К/990/37351/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу № 400/216/22
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю сільськогосподарського підприємства "НІБУЛОН" до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду (суддя: А. П. Фульга) від 10 травня 2023 року та постанову Пятого апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: О. О. Димерлій, А. В. Крусян, Т. М. Танасогло) від 06 вересня 2023 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. Товариство з обмеженою відповідальністю сільськогосподарського підприємства "НІБУЛОН" (далі - ТОВ СП "НІБУЛОН", Товариство, позивач) звернулось до Миколаївського окружного адміністративного суду з позовом до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - відповідач, скаржник, податковий/контролюючий орган), у якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 25 жовтня 2021 року:
№ 21334000706 щодо збільшення суми грошового зобов`язання по податку на прибуток приватних підприємств у загальному розмірі 7 604 810,40грн.,
№ 21434000706 щодо зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у загальному розмірі 8 449 789,70грн.
2. В обґрунтування позову позивач зазначає, що під час перевірки контролюючому органу було надано усі необхідні первинні та інші документи, які свідчать про реальність та товарність господарських операцій з ФГ "ПІВДЕННІ ЛАНИ". Як стверджує позивач, за наслідками постачання сільськогосподарської продукції на перевантажувальний термінал ТОВ СП "НІБУЛОН" її було реалізовано на експорт.
3. Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 10 травня 2023 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 06 вересня 2023 року, позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 25 жовтня 2021 року № 21334000706, № 21434000706.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач через систему "Електроний суд" звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 10 травня 2023 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 06 вересня 2023 року, і ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити у повному обсязі.
5. Ухвалою Верховного Суду від 22 листопада 2023 року клопотання Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про поновлення строку на касаційне оскарження задоволено. Поновлено Південному міжрегіональному управлінню ДПС по роботі з великими платниками податків строк на касаційне оскарження рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 10 травня 2023 року та постанови П`ятого апеляційного адміністративного суду від 6 вересня 2023 року у справі № 400/216/22. Відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою та встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
Водночас вказаною ухвалою Верховного Суду відмовлено в задоволенні клопотання про зупинення дії рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 10 травня 2023 року та постанови П`ятого апеляційного адміністративного суду від 6 вересня 2023 року у справі № 400/216/22.
6. Позивач скористався своїм процесуальним правом та 30 листопада 2023 року через систему "Електроний суд", а також 05 грудня 2023 року подав до суду відзиви на касаційну скаргу, в якому просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін, оскільки вважає доводи такої скарги безпідставними, а оскаржувані рішення - такими, що ухвалені з додержанням норм матеріального та процесуального права.
7. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
8. Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків з 24 травня 2021 року по 08 вересня 2021 року проводилась документальна планова виїзна перевірка ТОВ СП "НІБУЛОН" з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного законодавства, іншого законодавства за період з 01 липня 2017 року по 31 березня 2021 року та з питань правильності нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період 01 січня 2012 року по 31 березня 2021 року, за результатами якої 22 вересня 2021 року складено акт № 322/34-00-07-06/14291113 "Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ СП "НІБУЛОН", код ЄДРПОУ 14291113 тел. +38(0512)372344, +38(0512)580404б e.mail: mail1@nibulon.com.ua".
9. У висновках вказаного акту перевірки зазначено про:
заниження податку на прибуток на суму 6 913 464грн., що призвело до порушення вимог підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, статті 135 Податкового кодексу України;
завищення податку на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню на суму 7 609 142грн., у зв`язку з чим не дотримано положень пункту 44.1 статті 44, пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198 пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201, пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України;
завищення від`ємного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту на суму 72 485 грн., а тому порушено приписи пункту 44.1 статті 44, пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201, пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України.
10. На підставі акту перевірки № 322/34-00-07-06/14291113 від 22 вересня 2021 року Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків винесено податкові повідомлення-рішення від 25 жовтня 2021 року:
№ 21334000706 щодо збільшення суми грошового зобов`язання по податку на прибуток приватних підприємств у загальному розмірі 7 604 810,40 грн.
№ 21434000706 щодо зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у загальному розмірі 8 449 789,70 грн.
11. Не погодившись із вказаними податковими повідомленням-рішеннями позивач звернувся до суду із цим позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
12. Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що в межах розгляду даної справи, позивачем повністю доведено дотримання ним законодавчо передбачених умов щодо документального підтвердження реальності фінансово-господарських операцій, за участю його контрагента ФГ "ПІВДЕННІ ЛАНИ", досягнення ТОВ СП "НІБУЛОН" законної мети їх здійснення - придбання на підставі цивільно-правових угод товарів (робіт, послуг) - для здійснення господарської статутної діяльності, направленої на отримання прибутку. Окрім того, за наслідками дослідження наданих позивачем доказів судами констатовано, що вони: відповідають визначенню "первинні документи", яке наведено в Законі України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", а також належним чином оформлені; підтверджують реальність здійснення кожної господарської операції (рух активів), внаслідок чого відбулися реальні зміни майнового стану платника податків.
13. Водночас суди першої та апеляційної інстанцій виснували на тому, що висновки суб`єкта владних повноважень про нереальність здійснення господарських операцій є необґрунтованими та жодним чином документально не підтвердженими, адже під час розгляду справи відповідачем не надано жодних належних та допустимих доказів, які б свідчили, що зміст укладених між господарюючими суб`єктами правочинів не відповідає дійсним намірам сторін збільшити їх активи, такі наміри спрямовані на ухилення від сплати податків тощо.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
14. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
15. З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
16. Зокрема в доводах касаційної скарги відповідач зазначає, що суди першої та апеляційної інстанцій застосували норми права у подібних правовідносинах, а саме, підпункт 134.1.1 пункт 134.1 статті 134, статті 135 розділу III Податкового кодексу України та пункт 198.1, пункт 198.2, пункт 198.3, пункт 198.6 статті 198, пункт 201.1, пункт 201.10 статті 201, пункт 200.1, пункт 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 16 червня 2020 року у справі № 400/987/19, від 05 травня 2019 року у справі № 802/843/17-а, від 14 вересня 2021 року у справі № 820/11305/15, від 21 травня 2019 року у справі № 2а-10440/10/2670, від 17 січня 2018 року у справі № К/9901/2529/18, від 18 січня 2018 року у справі № К/9901/1478/18, від 24 січня 2018 року у справі № К/9901/554/18, від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19, від 02 жовтня 2018 року у справі № 816/2328/17, від 15 липня 2022 року у справі № 808/9004/15.
17. Контролюючий орган стверджує, що всупереч висновкам Верховного Суду, суд апеляційної інстанції не врахував доводів контролюючого органу щодо відсутності фактичного здійснення господарських операцій позивача з контрагентом.
18. Зокрема, відповідач зазначає, що перевіркою встановлено та відображено в акті перевірки, не підтвердження можливості здійснення ФГ "ПІВДЕННІ ЛАНИ" господарських операцій з ідентифікованим товаром (ріпак, пшениця, ячмінь) у зв`язку із відсутністю власних чи орендованих складських приміщень для зберігання с/г продукції з пункту відвантаження товару, відсутністю у виробників с/г продукції в період посіву та повного циклу вирощування сільськогосподарської продукції земельних ділянок, зазначення ФОПів у ТТН, взаємовідносини з якими не відображено у податковій звітності, задекларовано послуги перевезення вантажів лише з пов`язаними особами ПП "ОНІКС-ОПТ" та ТОВ "ДЮНІСІЙ VN", встановлено наявність у рамках розслідування кримінального провадження № 32019150000000042, що "ФГ "ПІВДЕННІ ЛАНИ" здійснювало операції з підприємствами ТОВ "ЛАНАРА", ТОВ "ХІМАГРОСБУТ", ТОВ "НИКТЕХБУД", ТОВ "АГРО-ДОБРИВО", ТОВ "ВІЛАРІЯ", ТОВ "НОВАТОЛ", ТОВ "НЕДА 1", ТОВ "СЕЛЕКТ-ІНДАСТРІАЛ", ТОВ "ИНТЕГРАЛЛ", ТОВ "ТРАНДІС Л", ТОВ "ХОЗБУДСЕРВІС", ТОВ "ГРАНИТ ЛАЙН", ТОВ "ВИЗАРД Н", які входять до складу транзитно-конвертаційної групи підприємств, що організована невстановленими на теперішній час особами, за рахунок яких службовими особами ФГ "ПІВДЕННІ ЛАНИ" сформовано податковий кредит з ПДВ, з метою ухилення від сплати податкових зобов`язань з ПДВ та обготівкування грошових коштів, керівники вказаних вище підприємств є номінальними, фактично ніколи не здійснювали будь-яких організаційно-розпорядчих функцій на підприємствах та не здійснювали ведення фінансово-господарської діяльності, що свідчить по-перше про недобросовісність даного контрагента та по-друге враховуючи в сукупності усі встановлені контролюючим органом обставини про нереальність проведення господарських операцій між ФГ "ПІВДЕННІ ЛАНИ" та ТОВ СП "Нібулон".
19. Штучне формування податкового кредиту з ПДВ, з метою ухилення від сплати податкових зобов`язань з ПДВ та обготівкування грошових коштів ФГ "ПІВДЕННІ ЛАНИ", підтверджується ухвалами Центрального районного суду міста Миколаєва від 23 серпня 2023 року та від 17 серпня 2023 року, які на час розгляду справи не були відомі, проте відповідач просить суд касаційної інстанції врахувати їх та повідомляє, що дані факти викладені в них та в акті перевірки мають вагоме значення для вирішення справи по суті, оскільки підтверджують нереальність господарських операцій.
20. Окремо відповідач також наголошує, що судами попередніх інстанцій відхилено, як належний доказ вчинення порушення позивачем вимог податкового законодавства, встановлених за результатами аналізу баз даних контролюючого органу. Крім того, скаржник посилається також на те, що позивачем було занижено базу оподаткування податку на прибуток, у зв`язку з тим, що не оприбутковано на балансі безкоштовно отримані ТМЦ.
21. Тобто, у цілому, скаржник наводить доводи, аналогічні доводам відзиву на позовну заяву, апеляційної скарги, здійснює виклад обставин справи, шляхом відтворення частини акта перевірки, цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем, наводить ряд постанов Верховного Суду та цитує уривки з них, а також висловлює свою незгоду із оскаржуваними судовими рішеннями, а тому повторного зазначення не потребують.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
22. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), виходить з такого.
23. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
24. За приписами пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (тут та надалі в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
25. Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
26. Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
27. Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України передбачено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
28. Відповідно до підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
29. Пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
30. Згідно до пункту 138.4 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
31. Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
32. За змістом підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
33. Статтею 198 Податкового кодексу України визначено підстави, за яких у платника податку на додану вартість виникає право на податковий кредит; умови, дату, час та порядок його формування; права і обов`язки платників податку в даній сфері податкових правовідносин; підстави, що унеможливлюють віднесення сплаченого (нарахованого) податку до податкового кредиту.
34. Положеннями пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України установлено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
35. Відповідно до пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (абзаци перший-третій цього пункту).
36. Пункт 198.3 статті 198 Податкового кодексу України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
37. Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог чи не підтвердженими митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу). У редакції Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України" № 3609-V змінено формулювання цього пункту і вказано, що не відноситься до податкового кредиту сума податку, зокрема, підтверджена податковою накладною, яка була оформлена з порушенням вимог статті 201 Податкового кодексу України.
38. Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду (пункт 200.1 статті 200 Податкового кодексу України).
39. Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-XIV.
40. За приписами статті 1 вказаного Закону (тут та надалі в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
41. Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у цій нормі, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України.
42. Застосування наведених норм у системному зв`язку дає підстави зробити висновок, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума ПДВ для включення до податкового кредиту, крім того, повинна бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
43. Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум витрат та податкового кредиту, врахованих платником податків при визначенні податкових зобов`язань з податку на прибуток та з ПДВ відповідно, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
44. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимозі статті 75 КАС України щодо достовірності доказів.
45. Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону № 996-XIV, так само характеризує і податковий облік.
46. У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді права платника податків на формування в податковому обліку податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язано з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника. Господарські операції мають відповідати економічному змісту, відображеному в укладених платником податків договорах, та підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
47. Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.
48. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податків даних податкового обліку.
49. Верховними Судом вже сформована стала та послідовна практика щодо застосування наведених норм права. Так, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19, виснувала, зокрема, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.
50. Такий висновок Велика Палата зробила, застосувавши норму частини восьмої статті 9 Закону № 996-XIV, згідно з якою відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи. Цю норму Велика Палата тлумачила як таку, в якій відображено принцип індивідуальної відповідальності платника податків за внесення недостовірних відомостей до первинних документів.