ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
21 травня 2024 року
м. Київ
справа № 808/7907/13-а
адміністративне провадження № К/9901/37889/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача: Васильєвої І.А.,
суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Берті"
на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 15.02.2017 (головуючий суддя: Коршун А.О., судді: Головко О.В., Чередниченко В.Я.)
у справі № 808/7907/13-а
за позовом Приватного акціонерного товариства "Берті"
до Бердянської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області (процесуальний правонаступник - Головне управління ДПС у Запорізькій області як відокремлений підрозділ ДПС)
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
Приватне акціонерне товариство "Берті" (надалі - ПрАТ "Берті", позивач, скаржник) звернулось до суду з позовом до Бердянської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Запорізькій області (процесуальний правонаступник - Головне управління ДПС у Запорізькій області як відокремлений підрозділ ДПС; надалі - відповідач, податковий/контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 31.05.2013 № 0000092214 та № 0000082214.
В обґрунтування позовних вимог позивач стверджував про безпідставність прийнятих за результатами перевірки та оскаржуваних у справі податкових повідомлень-рішень, оскільки висновки відповідача ґрунтуються на припущеннях, не підкріплені належними доказами. Натомість усі належні первинні документи щодо здійснення господарських операцій з контрагентом ПП "Спецстанкострой" позивачем були надані податковому органу під час проведення перевірки, договір поставки товару та устаткування між позивачем та цим контрагентом виконано реально, отриманий товар використано позивачем у подальшому у власній господарській діяльності, що свідчить, на думку позивача, про те, що ця угода була укладена свідомо з метою настання конкретних господарських наслідків, і саме на підставі цих належних первинних документів у відповідних звітних періодах позивачем формувалась податкова звітність, визначався об`єкт оподаткування ПДВ та формувався податковий кредит у відповідні звітні періоди.
Справа розглядалась судами неодноразово.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 30.10.2013 (суддя Артоуз О.О.), залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01.07.2014 (головуючий суддя: Божко Л.А., судді: Лукманова О.М., Прокопчук Т.С.), адміністративний позов задоволено у повному обсязі.
Вирішуючи спір суд першої інстанції, з думкою якого погодився апеляційний суд, виходив із того, що всі придбані ТМЦ були своєчасно та в повному обсязі оприбутковані ПрАТ "Берті" на підставі накладних, оплачені та в подальшому використані у власній господарській діяльності, що в свою чергу призвело до змін в активах підприємства та його зобов`язаннях і реально спричинило зміни майнового стану платника податків. Тому суд визнав достатніми подані позивачем документи для підтвердження придбання товару у ПП "Спецстанкострой". Суди не взяли до уваги твердження відповідача про нереальність спірних господарських операцій у зв`язку з постановою Самарського районного суду м. Дніпропетровська від 05.08.2011 по справі № 1-301/11 за епізодом фіктивної діяльності ПП "Спецстанкострой", оскільки у цій постанові не наведено факту підробки документів або складання фіктивних документів на підтвердження здійснення позивачем безтоварних операцій з ПП "Спецстанкострой", а ґрунтування висновків щодо нереальності операцій позивача з огляду на обставини діяльності третьої особи визнано судами неприпустимим.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 02.10.2014 (суддя Юрченко В.П.) відмовлено у відкритті касаційного провадження за касаційною скаргою Бердянської ОДПІ на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 30.10.2013 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01.07.2014.
Відмовляючи у відкритті касаційного провадження суд касаційної інстанції вказав на те, що викладені у касаційній скарзі доводи не викликають необхідності перевірки матеріалів справи з урахуванням специфіки спірних правовідносин та повноти встановлення судами фактичних обставин справи, як і не наводить заявник підстав, які б дозволили вважати, що суд неправильно застосував норми матеріального та процесуального права.
Постановою Верховного суду України від 29.03.2016 скасовано ухвали Вищого адміністративного суду України від 02.10.2014, Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01.07.2014 та постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 30.10.2013, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Скеровуючи справу на новий судовий розгляд до суду першої інстанції Верховний Суд України звернув увагу на те, що у матеріалах справи є копія постанови Самарського районного суду міста Дніпропетровська від 05.08.2011, відповідно до якої організатора злочинного групування ОСОБА_1 обвинувачено у скоєнні злочину, передбаченого частиною другою статті 205, частиною третьою статті 28, частиною першою статті 364 та частиною першою статті 366 КК (створення ряду фіктивних підприємницьких структур, у тому числі ПП "Спецстанкострой"), звільнено від кримінальної відповідальності у зв`язку із застосуванням Закону України від 08.07.2011 № 3680 - VI "Про амністію", й така обставина, як вказав Верховний Суд України, не може залишатися неврахованою судом, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 28.09.2016 (суддя Татаринов Д.В.) адміністративний позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Бердянської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Запорізькій області №0000082214 та №0000092214 від 31.05.2013.
Ухвалюючи рішення про задоволення позову суд першої інстанції виходив з того, що усі придбані позивачем ТМЦ були своєчасно та в повному обсязі оприбутковані на підставі накладних, оплачені, та в подальшому використані у власній господарській діяльності позивача, що призвело до змін в активах підприємства та його зобов`язаннях і реально спричинило зміни майнового стану платника податків. Тому суд визнав достатніми та такими, що підтверджують факт придбання позивачем товару у ПП "Спецстанкострой".
Дослідивши постанову Самарського районного суду м. Дніпропетровська від 05.08.2011 по справі № 1-301/11 суд першої інстанції дійшов висновку, що зміст укладених між ПрАТ "Берті" та ПП "Спецстанкострой" правочинів не суперечить актам цивільного законодавства, відповідає дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав і обов`язків не свідчить про намір сторін ухилитися від оподаткування доходів, отриманих внаслідок виконання договору або приховування дійсного об`єкту оподаткування, зменшення бази оподаткування, створення штучних підстав для незаконного відшкодування сум сплачених податків за рахунок коштів бюджету, отримання незаконних пільг з оподаткування тощо, оскільки цей вирок охоплює період діяльності ПП "Спецстанкострой" лише до 01.03.2011, в той час як документальна перевірка позивача, за наслідком якої прийнято оскаржувані індивідуальні акти, проведена за березень 2011 року, тобто в період, в якому вироком Самарського районного суду м. Дніпропетровська від 05.08.2011 не встановлювалось фактів злочинної діяльності ПП "Спецстанкострой".
За наведеного суд першої інстанції дійшов висновку про те, що вирок Самарського районного суду м. Дніпропетровська від 05.08.2011 не може бути доказом у цій справі, оскільки не стосується періоду проведення перевірки ПрАТ "Берті".
Надаючи оцінку твердженню податкового органу щодо відсутності у товарно-транспортній накладній обов`язкових для заповнення реквізитів суд першої інстанції зауважив на тому, що за наявності документів, які підтверджують фактичне отримання позивачем товарів та використання їх у власній господарській діяльності, навіть відсутність обов`язкових реквізитів для заповнення товарно-транспортної накладної не може бути підставою для висновків про відсутність підтвердження реальності здійснення господарських операцій з придбання товару, оскільки відповідною транспортною документацією обов`язково мають бути підтверджені витрати з послуг по перевезенню вантажів, а не послуги з придбання товару.
З огляду на те, що позивачем надано всі необхідні документи (специфікація до договору поставки, видаткова накладна, рахунок-фактура, податкова накладна, приходні ордери, картки складського обліку матеріалів, товарно-транспортна накладна), на підставі яких у позивача виникло право на формування валових витрат та податкового кредиту, а податкову накладну, отриману від ПП "Спецстанкострой", відображено в реєстрі отриманих податкових накладних, висновки відповідача у акті перевірки визнано судом необґрунтованими. При цьому суд врахував також й те, що платник податку не несе обов`язок здійснення контролю за дотриманням постачальниками вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності, сплати податку і в подальшому за можливі будь-які неправомірні дії будь-кого з постачальників.
Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 15.02.2017 (головуючий суддя: Коршун А.О., судді: Головко О.В., Чередниченко В.Є.) скасовано постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 28.09.2016 та відмовлено в позові.
Ухвалюючи рішення про відмову в позові суд апеляційної інстанції виходив з того, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю і господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку. Тому cуд дійшов висновку про те, що подані позивачем первинні документи бухгалтерського та податкового обліку не є достатніми доказами фактичного виконання операцій і спірні господарські операції не підтверджені належними первинними документами, що в сукупності з виявленими податковим органом фактами щодо фіктивної діяльності контрагента позивача ПП "Спецстанкострой" свідчить про безтоварність господарських операцій, що виключає правомірність їх відображення у податковому обліку позивача.
ПП "Берті" подало касаційну скаргу на судове рішення суду апеляційної інстанції, в якій просить скасувати постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 15.02.2017 та залишити в силі постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 28.09.2016. Позивач наполягає на тому, що суд першої інстанції вірно зауважив на тому, що постанова Самарського районного суду м. Дніпропетровська охоплює період діяльності ПП "Спецстанкострой" лише до 01.03.2011, в той час як операції позивача з ПП "Спецстанкострой" мали місце поза цим періодом, а тому не містить висновків щодо фіктивної діяльності контрагента у березні 2011 року. За наведеного, як переконаний скаржник, суд першої інстанції зробив правильний висновок про те, що постанова Самарського районного суду м. Дніпропетровська від 05.08.2011 по справі № 1-301/11 не є доказом у цій справі, оскільки не стосується періоду проведення перевірки позивача. Позивач також просить врахувати й те, що ПП "Спецстанкострой" є діючим підприємством, а відомості щодо його припинення у зв`язку з фіктивністю, визнання недійсними реєстраційних документів, відсутні.
Вищий адміністративний суд України ухвалами від 29.05.2017 (суддя Маринчак Н.Є.) визнав поважними підстави пропуску ПрАТ "Берті" строку на касаційне оскарження постанови Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 15.02.2017 та відкрив касаційне провадження № К/800/8572/17 за касаційною скаргою ПрАТ "Берті" у цій справі.
Бердянська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Запорізькій області (процесуальний правонаступник - Головне управління ДПС у Запорізькій області як відокремлений підрозділ ДПС) подала заперечення на касаційну скаргу, у яких зазначає про необґрунтованість касаційної скарги та правильність висновків суду апеляційної інстанції, яке вважає прийнятим у відповідності до норм матеріального та процесуального права. Просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін.
Податковий орган наполягає на нереальності операцій позивача з контрагентом ПП "Спецстанкострой" зауважуючи на недоліках товарно-транспортної накладної, відсутності транспортних засобів у контрагента, а також трудових ресурсів, торговельного обладнання, необхідних для провадження основного виду діяльності, об`єктів нерухомості. Акцентує увагу на тому, що згідно з постановою Самарського районного суду м. Дніпропетровська від 05.08.2011 ОСОБА_1 обвинувачено у скоєнні кримінальних правопорушень, відповідальність за які передбачена ч. 2 ст. 205, ч. 3 ст. 28 ч. 2 ст. 205, ч. 3 ст. 28ч. 1 ст. 364, ч. 3 ст. 28 ч. 1 ст. 366 КК України, й визнано винним у створенні ряду фіктивних підприємств, у тому числі і ПП "Спецстанкострой", проте звільнено від кримінальної відповідальності у зв`язку із застосуванням ЗУ "Про амністію". Оскільки контрагент позивача є фіктивним підприємством, а операції позивача здійснені у період, охоплений вказаним судовим рішенням у межах кримінального провадження, первинні документи, які опосередковують такі операції, вважаються складеними за результатом неіснуючих операцій та підписані особами, визнаними винними у фіктивному підприємництві. Оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, суд апеляційної інстанції, як стверджує податковий орган, зробив правильні висновки про безпідставне формування складу витрат і податкового кредиту за наслідком нереальних операцій.
Відповідно до пункту 4 частини першої розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства (надалі - КАС України) в редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів", від 03.10.2017 № 2147-VIII матеріали касаційної скарги з Вищого адміністративного суду України передано до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду та здійснено автоматизований розподіл судової справи між суддями.
Перегляд судових рішень у цій справі здійснюється в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" від 15.01.2020 № 460-ІХ, відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону, та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частин першої та другої статті 341 КАС України та відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи (частина третя статті 3 КАС України).
Перевіривши наведені в касаційній скарзі доводи позивача та аргументи відповідача у запереченнях на касаційну скаргу, правильність застосування судом апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права в межах, встановлених статтею 341 КАС України, виходить з такого.
Як встановили суди попередніх інстанцій, у період з 29.04.2013 по 07.05.2013 Бердянською ОДПІ на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.1,підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78, статті 79 Податкового кодексу України (надалі - ПК України) та відповідно до наказу № 734 від 24.04.2013 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фінансово-господарської діяльності ПрАТ "Берті" з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на прибуток та податку на додану вартість по взаємовідносинам з ПП "Спецстанкострой" за березень 2011 року.
За результатами перевірки складено акт № 072/22.14-08/00152359 від 15.05.2013, з урахуванням змін до якого, податковим органом зроблено висновки про порушення ПрАТ "Берті":
- пункту 5.1, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994 № 334/94-ВР, в результаті чого занижено податок на прибуток за 1 квартал 2011 року на суму 176622 грн;
- пункту 198.1, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198 розділу V ПК України, в результаті чого занижено суму податку на додану вартість за березень 2011 року у розмірі 141297 грн.
На підставі акту перевірки № 072/22.14-08/00152359 від 15.05.2013 винесено податкове повідомлення-рішення форми "Р" № 0000082214 від 31.05.2013, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток (доходи) приватних підприємств всього на суму 176623 грн, у тому числі за основним платежем - 176622 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 1 грн; та податкове повідомлення-рішення форми "Р" № 0000092214 від 31.05.2013, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість всього у суму 141298 грн, у тому числі за основним платежем - 141297 грн та штрафними (фінансовими) санкціями - 1 грн.
Не погоджуючись з висновками перевірки позивачем було подано до ГУ Міндоходів у Запорізькій області скаргу № 373 від 13.06.2013, за результатами розгляду якої до ГУ Міндоходів у Запорізькій області прийнято рішення № 1517/10/08-07-10-07-20 від 13.08.2013, відповідно до якого скаргу позивача залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення - без змін.
Позивачем було також подано до Міністерства доходів і зборів України повторну скаргу за вх. № 13585/6 від 30.08.2013, за результатами розгляду якої Міністерством доходів і зборів України прийнято рішення про результати розгляду повторної скарги № 11194/5/999910-01-15 від 17.09.2013, згідно з яким скаргу позивача залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення № 0000082214, № 0000092214 від 31.05.2013 та рішення ГУ Міндоходів у Запорізькій області про результати розгляду первинної скарги № 1517/10/08-07-10-07-20 від 13.08.2013 - без змін.
Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (тут і далі у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Згідно з підпунктом 5.2.1 пункту 5.2. статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.