ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
16 травня 2024 року
м. Київ
справа №804/9172/16
адміністративне провадження № К/990/12254/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Блажівської Н.Є.,
суддів: Желтобрюх І.Л., Яковенка М.М.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Приватного підприємства "АГРОХОЛДИНГ "НАДІЙНИЙ"
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 5 жовтня 2022 року (суддя: Турова О.М.)
та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 28 лютого 2024 року (судді Сафронова С.В. (доповідач), Коршун А.О., Чепурнов Д.В.)
в адміністративній справі за позовом Приватного підприємства "АГРОХОЛДИНГ "НАДІЙНИЙ"
до Головного управління ДПС у Харківській області та Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
УСТАНОВИВ:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Приватне підприємство "АГРОХОЛДИНГ "НАДІЙНИЙ" (далі також - Позивач, ПП "АГРОХОЛДИНГ "НАДІЙНИЙ") звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Харківській області (далі також - Відповідач, контролюючий орган, ГУ ДФС у Харківській області; правонаступник - Головне управління ДПС у Харківській області), Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі також - Відповідач-2, ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська, правонаступник - Головне управління ДПС у Дніпропетровській області), в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0000461406 від 22 вересня 2016 року форми "Н" на суму 4176,00 грн за платежем: податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг);
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0000441406 від 22 вересня 2016 року форми "Р" на суму 10932832,50 грн за платежем: податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг);
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0000451406 від 22 вересня 2016 року форми "ПС" на суму 850,00 грн за платежем: податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг);
- визнати протиправними дії ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська щодо відмови ПП "АГРОХОЛДИНГ "НАДІЙНИЙ" в прийнятті договору про визнання електронної звітності №200120171 від 20 січня 2017 року;
- зобов`язати ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська ГУ ДФС у Дніпропетровській області вчинити дії щодо укладання договору про визнання електронної звітності №200120171 від 20 січня 2017 року з ПП "АГРОХОЛДИНГ "НАДІЙНИЙ" та забезпечення електронного документообігу ПП "АГРОХОЛДИНГ "НАДІЙНИЙ" шляхом надання можливості подачі податкової звітності в електронному вигляді.
1.2. Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
Дніпропетровський окружний адміністративний суд своєю постановою від 8 лютого 2017 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20 червня 2017 року, позов задовольнив частково:
- визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення форми "Р" №0000441406 від 22 вересня 2016 року, прийняте ГУ ДФС у Харківській області, в частині визначення ПП "АГРОХОЛДИНГ "НАДІЙНИЙ" грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем - 8726250,41 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 2181562,60 грн;
- в іншій частині позовних вимог відмовив.
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду постановою від 10 грудня 2021 року клопотання Головного управління ДПС у Харківській області про заміну відповідача - Головного управління ДФС у Харківській області на правонаступника - Головне управління ДПС у Харківській області задовольнив; замінив відповідача - Головне управління ДФС у Харківській області на його правонаступника - Головне управління ДПС у Харківській області; касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області задовольнив частково; постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 8 лютого 2017 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20 червня 2017 року скасував в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області форми "Р" №0000441406 від 22 вересня 2016 року в частині збільшення ПП "АГРОХОЛДИНГ "НАДІЙНИЙ" грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем - 8726250,41 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 2181562,60 грн. Справу №804/9172/16 направив у цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції. В іншій частині постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 8 лютого 2017 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20 червня 2017 року залишив без змін.
Ухвалюючи постанову, суд касаційної інстанцій зазначив, що:
- рішення судів попередніх інстанцій ґрунтуються виключно на доводах платника, викладених у адміністративному позові та поясненнях наданих представником Позивача. Задовольнивши частково позовні вимоги, суди попередніх інстанцій не дослідили первинні бухгалтерські документи підприємства та не з`ясували, за які товари чи послуги, згідно з відповідними первинними бухгалтерськими документами, зазначені кошти були зараховані на розрахунковий рахунок платника. Суди не з`ясували, чи є обвинувальний вирок у кримінальному провадженні. Також суди не дослідили, чи використовувалися підприємством кошти, отримані від відповідних суб`єктів господарювання.
- Харківський апеляційний адміністративний суд постановою від 12 квітня 2017 року у справі №820/6164/16 визнав протиправним та скасував наказ ГУ ДФС у Харківській області від 22 серпня 2016 року №2331, що був підставою для проведення перевірки Позивача. Це рішення залишене без змін Верховним Судом згідно з постановою від 10 квітня 2020 року у справі №820/6164/16;
- під час нового розгляду справи судам також слід врахувати висновки, викладені у постанові Верховного Суду від 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18, згідно з якими, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. Таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 5 жовтня 2022 року, яке залишене без змін Третім апеляційним адміністративним судом на підставі постанови від 28 лютого 2024 року, у задоволенні позову відмовив.
Ухвалюючи судове рішення, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що:
- підставою для скасування наказу про призначення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП "АГРОХОЛДИНГ "НАДІЙНИЙ" за судовими рішеннями у справі №820/6164/16 стало не порушення контролюючим органом правових чи формальних підстав для проведення такої перевірки, а недотримання ДФС України вимог статті 56 Податкового кодексу України (далі також - ПК України) при розгляді скарги Позивача;
- така підстава скасування наказу про призначення перевірки не може зумовлювати протиправність податкового повідомлення-рішення, оскільки обставини, які слугували підставою для його скасування, не впливають і об`єктивно не можуть вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки, а отже, й на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення;
- як правова, так і формальна підстави призначення (проведення) перевірки були дотримані. Позивач був завчасно та належним чином повідомлений про проведення цієї перевірки та безперешкодно міг користуватися всіма правами платника податків при її проведенні, включаючи право на подання відповідних документів, пояснень, заперечень та скарг. Це підтверджується матеріалами справи;
- оскільки Позивач отримав повідомлення про проведення перевірки та копію наказу ГУ ДФС у Харківській області про її призначення завчасно відсутні підстави для скасування податкового повідомлення-рішення №0000441406 від 22 вересня 2016 року у відповідній частині.
2. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
2.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
29 березня 2024 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга Приватного підприємства "АГРОХОЛДИНГ "НАДІЙНИЙ" на ухвалені у справі рішення, у якій скаржник просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог.
Підставою касаційного оскарження у цій справі, як зазначив у касаційній скарзі Позивач, є неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, що передбачені пунктами 1 і 4 четвертої частини статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також - КАС України).
У своїй касаційній скарзі представник Позивача наголошує, що незалежно від підстав для скасування наказу про призначення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП "АГРОХОЛДИНГ "НАДІЙНИЙ", за наявності судового рішення, що набрало законної сили і засвідчує протиправність такого наказу, суд позбавлений можливості та правових підстав для його повторної правової оцінки.
Представник також зауважує а тому, що Верховний Суд постановою від 4 вересня 2020 року у справі №820/5645/16 визнав протиправними дії ГУ ДФС у Харківській області щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП "АГРОХОЛДИНГ "НАДІЙНИЙ" за період з 1 листопада 2015 року по 31 березня 2016 року.
У касаційній скарзі Позивач посилається на правові висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 8 вересня 2021 року (справа №816/228/17), від 21 лютого 2020 року (справа №826/17123/18) та від 22 вересня 2020 року (справа №520/8836/18), стверджуючи, що ці висновки не були враховані судами попередніх інстанцій при вирішенні спору.
Вважає, що у разі виявлення порушення процедури проведення перевірки та її підстав, наслідком якого є визнання результатів перевірки протиправними, суд може не переходити до аналізу інших обставин, що були підставою для прийняття відповідних індивідуальних актів. Наголошує, що за наявності судового рішення, що набрало законної сили і стосується протиправності наказу про призначення перевірки, суд позбавлений можливості та правових підстав для надання повторної правової оцінки такому наказу.
Аналогічний підхід до застосування правових норм в умовах, коли судове рішення про скасування наказу набуло законної сили, підтверджується сталою практикою Верховного Суду, зокрема постановами: від 3 червня 2021 року у справі № 822/1660/18, від 21 січня 2021 року у справі № 826/3200/14, від 26 вересня 2022 року у справі № 1340/3590/18, від 12 липня 2023 року у справі № 560/8337/22, від 28 грудня 2022 року у справі №420/22374/21, від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18, від 4 вересня 2020 року у справі № 821/1274/18, від 22 вересня 2020 року у справі №520/8836/18, від 11 липня 2019 року у справі №804/8855/14.
Таким чином, за позицією Позивача, обидві підстави - скасування в судовому порядку наказу про призначення перевірки та визнання неправомірною перевірки також в судовому порядку - в своїй сукупності обумовлюють протиправність податкового повідомлення-рішення. Це виникає незалежно від підстав незаконності наказу про призначення перевірки, адже ці факти безпосередньо впливають на обґрунтованість і законність прийнятого рішення.
Крім того, наводить Позивач й аргументи на спростування висновків судів попередніх інстанцій щодо підтвердженості порушень вимог податкового законодавства, виявлених під час перевірки.
3. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДАМИ ПОПЕРЕДНІХ ІНСТАНЦІЙ
Відповідно до наказу від 22 серпня 2016 року №2331 Головне управління ДФС у Харківській області провело перевірку ПП "АГРОХОЛДИНГ "НАДІЙНИЙ" щодо нарахування податку на додану вартість за період з 1 листопада 2015 року до 31 березня 2016 року.
За наслідками реалізації цього наказу Відповідач склав акт від 7 вересня 2016 року №522/20-40-14-06-10/30560534.
За результатами розгляду заперечень на цей акт листом від 20 вересня 2016 року №5369/10/20-40-14-06-17 ГУ ДФС у Харківській області залишило без змін висновки пунктів 4.1 та 4.2 акта перевірки. Проте з урахуванням заперечень пункт 4.3 був викладений в іншій редакції: "Згідно з пунктами 185.1 статті 185, 187.1 статті 187, 200.1 статті 200, пунктами 201.1, 201.4, 201.7, 201.10 статті 201, пункту 209.18 статті 209 ПК України, встановлено податок до сплати (перерахування) до державного бюджету України в сумі 8746266 грн, в т.ч. у листопаді 2015 року у розмірі 1124 грн, у грудні 2015 року в розмірі 8681677 грн, у січні 2016 року в розмірі 41698 грн, у лютому 2016 року в розмірі 2138 грн та у березні 2016 року в розмірі 19629 грн".
На підставі акта перевірки, зокрема, прийняте податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 22 вересня 2016 року №0000441406, яким Позивачу визначено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 10932832,50 грн, з яких за основним платежем є сума 8746266,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями є сума 2186566,50 грн
Це рішення Позивач оскаржив в адміністративному порядку до Державної фіскальної служби України. Остання у зв`язку з цим доручила ГУ ДФС у Харківській області провести документальну позапланову перевірку ПП "АГРОХОЛДИНГ "НАДІЙНИЙ".
За наслідками перевірки складений акт від 17 листопада 2016 року №717/20-40-14-06-10/30560534, за яким висновки попередньої перевірки залишились без змін.
Державна фіскальна служба України своїм рішенням від 30 листопада 2016 року №25794/6/99-99-11-01-01-25 залишила без задоволення скаргу Позивача і без змін податкове повідомлення-рішення.
Харківський апеляційний адміністративний суд у своїй постанові від 12 квітня 2017 року (справа №820/6164/16) визнав протиправним та скасував наказ Головного управління ДФС у Харківській області від 22 серпня 2016 року №2331 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки Приватного підприємства "АГРОХОЛДИНГ "НАДІЙНИЙ".
При ухваленні цієї постанови суд врахував, що скарга Позивача про визнання протиправним та скасування наказу вважається повністю задоволеною на користь платника податків згідно зі статтею 56 ПК України, оскільки скарга не була розглянута в установлений 20-денний строк або протягом строку, продовженого за рішенням керівника (його заступника або іншої уповноваженої посадової особи).
Ця позиція підтримана Верховним Судом у постанові від 10 квітня 2020 року, якою рішення апеляційного суду у справі №820/6164/16 залишене без змін.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи й висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження (а саме в частині вирішення позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області форми "Р" №0000441406 від 22 вересня 2016 року в частині збільшення ПП "АГРОХОЛДИНГ "НАДІЙНИЙ" грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем - 8726250,41 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 2181562,60 грн), та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, виходить з такого.