ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
02 травня 2024 року
м. Київ
справа № 440/5230/23
адміністративне провадження № К/990/2187/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Головуючої судді - Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
за участю:
секретаря судового засідання Вітковської К.М,
представників позивача Мазур О.А., Гончар Н.Б.,
представника відповідача Озацької О.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження касаційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2023 року (суддя: Удовіченко С.О.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 15 грудня 2023 року (судді:Катунов В.В., Ральченко І.М., Чалий І.С.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
установив:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" (далі- ТОВ "ГПЗ", позивач) звернулось до суду з позовом до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Північне МУ ДПС по роботі з ВПП, відповідач), в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23 січня 2023 року № 03235000702.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2023 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 15 грудня 2023 року, адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій відповідач звернувся із касаційною скаргою, в якій просить скасувати прийняті судами рішення й ухвалити нове, яким у задоволенні позову відмовити.
Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктом 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а саме: відповідач зазначає про відсутність висновку Верховного Суду щодо питання сукупного застосування пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України), пункту 9 розділу ІІІ "Порядку оформлення та подання податкової звітності", абзаців 4 та 5 підпункту 5 пункту 4 підрозділу ІІ "Податковий кредит" розділу V "Порядок заповнення податкової декларації", підпункту 2 пункту 10 підрозділу ІІІ "Розрахунки з звітний період" розділу V "Порядок заповнення податкової декларації" наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість" №21 від 28 січня 2016 року (далі - Порядок №21) та підпункту 56.18 статті 56 ПК України, статті 5 розділу ІІ наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень - рішень платникам податків" №1204 від 28 грудня 2015 року (далі - Порядок №1204), абзацу 4 підпункту 5 пункту 4 розділу ІІ "Податковий кредит" розділу V "Порядок заповнення податкової декларації" Порядку №21, у подібних правовідносинах.
У розрізі заявленої підстави касаційного оскарження Північне МУ ДПС по роботі з ВПП звертає увагу на те, що судами попередніх інстанцій зроблено неправомірний висновок про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення без застосування до спірних правовідносин вищезазначених норм законодавства та лише з посиланням на роз`яснення Державної податкової служби України (далі - ДПС України), що надані листом від 27 січня 2023 року №2050/6/99-00-04-02-03 (далі - лист ДПС України).
Звертає увагу суду касаційної інстанції на вимоги пунктів 200.1, 200.4 статті 200 ПК України та Порядку №21, якими передбачено, що всі показники звітності з податку на додану вартість заповнюються за результатами кожного звітного (податкового) періоду, тобто за кожний звітний (податковий) період, в якому вони виникли.
Окремо вказує на неповне з`ясування судами обставин справи, які мають значення для правильного вирішення справи, неврахування доводів й аргументів, якими контролюючий орган обґрунтовував свою правову позицію у спорі, зокрема, в частині узгодженості податкового повідомлення - рішення від 03 вересня 2018 року №0011651401 на суму 309ʼ 487 грн зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість, що призвело до протиправного незастосування до спірних правовідносин вимог абзацу 4 підпункту 5 пункту 4 розділу ІІ "Податковий кредит" розділу V "Порядок заповнення податкової декларації" Порядку №21, яким передбачено самостійне відображення платниками податків у рядку 16.3 Декларації ПДВ сум збільшення або зменшення від`ємного значення, що узгоджені за результатами перевірки контролюючого органу.
У відзиві на касаційну скаргу позивач просить залишити оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій без змін як законні й обґрунтовані, а скаргу контролюючого органу - без задоволення, повністю підтримуючи висновки й мотиви, з яких виходили суди при ухваленні рішень. Наголошує, що відповідач ані в Акті перевірки, ані у касаційній скарзі не зазначає, в чому полягає протиправне та винне діяння, допущене позивачем, а також не наводить змістовних аргументів щодо протиправності включення останнім у розрахунок значення рядка 16.3 "Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу" суми 11217565 грн на підставі податкового повідомлення-рішення від 03.09.2018 №0011641401. Додатково звертає увагу Суду на те, що після винесення Верховним Судом постанови від 24.11.2021 у справі №440/4414/18, ГУ ДПС у Полтавській області направило позивачу нове податкове повідомлення-рішення від 29.12.2023 №00124940708, а, відтак, наразі податкове повідомлення-рішення від 03.09.2018 №0011651401 є відкликаним.
Перевіривши доводи касаційної скарги, відзиву на неї, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду зазначає таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 21 листопада 2022 року по 09 грудня 2022 року посадовими особами Північного МУ ДПС по роботі з ВПП проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "ГПЗ" щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету:
- за червень 2022 у податковій декларації з податку на додану вартість від 19 липня 2022 року №9132831902;
- за липень 2022 у податковій декларації з податку на додану вартість від 19 вересня 2022 року №9163024655;
- за серпень 2022 у податковій декларації з податку на додану вартість від 20 вересня 2022 року №9187772612 (з урахуванням уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 27 вересня 2022 року №9193323974).
За результатами перевірки складено Акт від 16 грудня 2022 року № б/н/35-00-07-01-05/30547403, яким зафіксовано порушення ТОВ "ГПЗ" вимог податкового законодавства, а саме:
- пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200 ПК України, пункту 9 розділу ІІІ "Порядок оформлення та подання податкової звітності", абзацу " 4" та " 5" підпункту 5 пункту 4 підрозділу ІІ "Податковий кредит" розділу V "Порядку заповнення податкової декларації", підпункту 2 пункту 10 підрозділу ІІІ "Розрахунки за звітній період" розділу V "Порядку заповнення податкової декларації" Порядку №21 із змінами та доповненнями, що призвело до завищення значення р.21 "Сума від`ємного значення, що зараховуються до складу звітного (податкового) періоду" за липень 2022 на суму 11ʼ 217ʼ 565 грн;
- пункту 200.1 пункту 200.4 статті 200 ПК України, пункту 9 розділу ІІІ "Порядок оформлення та подання податкової звітності" Порядку №21, абзацу " 4" та " 5" підпункту 5 пункту 4 підрозділу ІІ "Податковий кредит" розділу V "Порядку заповнення податкової декларації" Порядку №21, підпункту 2 пункту 10 підрозділу ІІІ "Розрахунки за звітній період" розділу V "Порядку заповнення податкової декларації" Порядку №21 із змінами та доповненнями, що призвело до завищення значення р.21 "Сума від`ємного значення, що зараховуються до складу звітного (податкового) періоду" за серпень 2022 на суму 11 217 565 грн.
23 січня 2023 року на підставі встановлених перевіркою порушень контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №03235000702, яким зменшено ТОВ "ГПЗ" розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за серпень 2022 на 11 217 565 грн.
Не погоджуючись з означеним податковим повідомленням-рішенням позивач оскаржив його до суду.
Задовольняючи позов суд першої інстанції, з висновками якого погодився й апеляційний суд, виходив з незаконності спірного податкового повідомлення-рішення, оскільки встановив, що позивачем не було допущено порушень вимог податкового законодавства щодо декларування від`ємного значення податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.
Перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.
Відповідно до пункту 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством.
За змістом пункту 58.1 статті 58 ПК України контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт:
невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації;
завищення розміру задекларованого від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу;
заниження або завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій (митній) декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки;
завищення сум податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету, заявлених у податкових деклараціях, зокрема при використанні права на податкову знижку відповідно до розділу IV цього Кодексу;
наявності помилок при визначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної та/або відсутності реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до податкової накладної протягом граничних строків, передбачених цим Кодексом.
Відповідно пункту 56.1 статті 56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.
Відповідно абзацу четвертого пункту 56.18 статті 56 ПК України, при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.
Пункт 200.1 статті 200 ПК України передбачає, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно з пунктом 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Підпункт 5 пункту 4 розділу V Порядку №21 встановлює, що у рядку 16 відображається від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду.
У рядок 16.1 переноситься значення рядка 21 декларації за попередній звітний (податковий) період.
У рядку 16.2 вказуються суми збільшення/зменшення залишку від`ємного значення за результатами уточнюючих розрахунків, поданих протягом звітного (податкового) періоду.
У рядку 16.3 вказується сума збільшення/зменшення від`ємного значення, узгоджена за результатами перевірки контролюючого органу, у звітному (податковому) періоді, на який припадає день узгодження податкового повідомлення-рішення, враховуючи процедури адміністративного оскарження відповідно до статті 56 розділу II Кодексу.
У разі заповнення рядків 16.2 та/або 16.3 обов`язковим є заповнення таблиці "Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу на підставі податкового повідомлення-рішення та/або уточнюючого розрахунку.
Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, 03.09.2018 року ГУ ДФС у Полтавській області за результатами проведеної податкової перевірки ТОВ "ГПЗ" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, прийнято податкове повідомлення-рішення №0011651401, яким зменшено позивачу розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 11 217 565,00 грн в декларації за березень 2018 року.
Податкове повідомлення-рішення від 03.09.2018 №0011651401 було оскаржене ТОВ "ГПЗ" в судовому порядку в межах справи №440/4414/18.