ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
30 квітня 2024 року
м. Київ
справа № 240/9632/21
адміністративне провадження № К/990/3681/23
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В.,
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Приватного акціонерного товариства "Малинська паперова фабрика - Вайдманн" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 24.05.2022 (суддя - Єфіменко О.В.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 16.11.2022 (головуючий суддя - Граб Л.С., судді: Сторчак В.Ю., Смілянець Е.С.) у справі №240/9632/21.
встановив:
Приватне акціонерне товариство "Малинська паперова фабрика - Вайдманн" (далі - ПрАТ "МПФ - Вайдманн") звернулось до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області (далі - ГУ ДПС у Житомирській області) від 30.04.2021 №00046350703.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 24.05.2022, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 16.11.2022, позов задоволено.
Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДПС у Житомирській області звернулось із касаційною скаргою до суду касаційної інстанції, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції, постанову суду апеляційної інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові повністю.
В обґрунтування підстав оскарження ГУ ДПС у Житомирській області посилається на те, що оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийнято без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду, зокрема, від 16.06.2020 у справі №400/987/19, від 11.09.2019 у справі №814/1932/17, від 26.06.2018 у справі №816/1422/17, від 31.07.2018 у справі №808/2549/17, від 27.07.2018 у справі №810/2775/17, від 18.06.2019 у справі №2а-1399/11/2670, від 09.04.2019 у справі №814/2970/13-а, від 06.03.2018 у справі №804/5444/16, від 30.01.2020 у справі №814/1145/18, від 31.05.2019 у справі №808/2359/17, від 19.03.2019 у справі №825/2073/18, від 10.11.2022 №640/11120/21.
У доводах касаційної скарги відповідач зазначає, що ПрАТ "МПФ - Вайдманн" не підтверджено правомірність формування даних податкового обліку за оспорюваними господарськими операціями з огляду на порушення контрагентами позивача податкової дисципліни, відсутність у них необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності, відсутність реального джерела походження товару, недоліки представленої первинної документації, що свідчить про відсутність реального вчинення господарських операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей та робіт від спірних постачальників та їх подальше використання в господарській діяльності.
У відзиві на касаційну скаргу ПрАТ "МПФ - Вайдманн" зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.
Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, контролюючим органом проведено документальну позапланову перевірку ПрАТ "МПФ-Вайдманн" щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2020 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.
За результатами проведеної перевірки складено акт від 18.01.2021 № 827/06-30-07-03-00278735, в якому відображено висновок про порушення пункту 200.1, абзацу б) пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого ПрАТ "МПФ-Вайдманн" завищено значення ПДВ, заявлене до відшкодування з бюджету за жовтень 2020 року на суму 2138926 грн.
На підставі названого акту перевірки, та з урахуванням результатів адміністративного оскарження, ГУ ДПС у Житомирській області 30.04.20021 прийнято податкове повідомлення-рішення № 00046350703, яким визначено суму завищення бюджетного відшкодування в розмірі 2138926 грн та накладено штраф у розмірі 213893 грн.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодилась колегія апеляційного суду, виходив з того, що спірні господарські операції є реальними, фактично відбулися та безпосередньо пов`язані з власною господарською діяльністю позивача, тоді як висновки контролюючого органу щодо нереальності здійснення господарських операцій не знайшли свого підтвердження належними та допустимими доказами, у зв`язку з чим прийняття відповідачем спірного податкового повідомлення-рішення є неправомірним.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 Податкового кодексу України).
Також пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
З аналізу вказаних правових норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Зазначена правова позиція неодноразово була викладена у постановах Верховного Суду, зокрема від 10.04.2020 у справі № 808/954/17, від 09.09.2021 у справі №460/2315/19, від 26.07.2023 у справі № 160/25972/21, від 19.10.2023 у справі №420/18874/22.
Згідно вимог статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Встановлюючи правило щодо обов`язкового документального підтвердження сум податкового кредиту, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", так само характеризує і податковий облік.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України щодо достовірності доказів.
Отже, наявність у платника податків первинних документів в підтвердження задекларованих сум податкового кредиту, є підставною для одержання податкової вигоди у вигляді податкового кредиту, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Пункт 201.1 статті 200 Податкового кодексу України передбачає, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, суб`єкт господарювання повинен мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.
При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.
В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.
Як встановлено судами, ПрАТ "МПФ-Вайдманн" згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань зареєстровано 27.06.1994 та його основним видом економічної діяльності є: 17.12 Виробництво паперу та картону.
За наслідками проведеної перевірки відповідач дійшов висновку про відсутність реального вчинення позивачем господарських операцій з придбання у ТОВ "Технопрактик" піддонів дерев`яних і кришок до піддонів з огляду на те, що постачальник контрагента ТОВ "Тайтан Логістик" не мав можливості виробляти/зберігати товар, оскільки встановлено "обрив ланцюгу постачання", у ТОВ "Тайтан Логістик" 6 найманих працівників та не було відображено операцій згідно з даними аналізу податкових накладних з придбання послуг переробки, піддонів, кришок, тому відсутня можливість виготовляти/зберігати піддони. Крім того, вказує, що в ході проведення перевірки не надано документального підтвердження стосовно того, при відвантаженні саме якої готової продукції та якому покупцю було використані піддони і кришки як тару, та в якій кількості, та яких розмірів їх було використано.
Судами встановлено, що придбання ПрАТ "МПФ-Вайдманн" підтверджуються первинними документами, наявними в матеріалах даної справи: замовлення на придбання матеріалів до відділу закупок з переліком потрібного товару, специфікаціями, рахунками на оплату, товарно-транспортними накладними, видатковими накладними, виписками банку та платіжними дорученнями, актом про результати огляду Державної служби України з питань безпечності харчових продуктів та захисту споживачів складськими документами та звітом про рух піддонів, разовими перепустками на автотранспорт, службовими записками на оформлення перепусток та записами в книзі реєстрації транспортних засобів