ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
24 квітня 2024 року
м. Київ
справа № 320/19153/23
адміністративне провадження № К/990/6579/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
за участю секретаря судового засідання Носенко Л.О.,
представників позивача Чорного М.В., Крилова Д.А.,
представника відповідача П`ятигорця Д.А.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 17 серпня 2023 року (головуючий суддя Колеснікова І.С.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2024 року (головуючий суддя Костюк Л.О., судді Бужак Н.П., Кобаль М.І.) у справі за адміністративним позовом Підприємства об`єднання громадян "ЦЕНТР РЕАБІЛІТАЦІЇ "РЕГЕНТ" до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, зобов`язання вчинити дії,
У С Т А Н О В И В:
У травні 2023 року Підприємство об`єднання громадян "ЦЕНТР РЕАБІЛІТАЦІЇ "РЕГЕНТ" (далі - ПОГ "ЦР "РЕГЕНТ") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі - ГУ ДПС у Київській області), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення: від 17 листопада 2022 року №0735353420; від 18 листопада 2022 року №0112310705; від 23 грудня 2022 року №13699; зобов`язати ГУ ДПС у Київській області внести до реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість (далі - ПДВ) дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленої позивачем за податковими періодами: за січень 2022 року у розмірі 3462764 грн, за травень 2022 року у розмірі 6159879 грн, за липень 2022 року у розмірі 8207325 грн, за серпень 2022 року у розмірі 9618123 грн, у відповідності до абзацу 2 пункту 200.15 статті 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України).
В обґрунтування позовних вимог поcилалось на те, що оскаржувані податкові податкові-рішення є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки висновки актів перевірок, на підставі яких прийняті вказані податкові повідомлення-рішення, не відповідають дійсним обставинам справи та нормам чинного законодавства. Зокрема позивач вказував, що має право на бюджетне відшкодування сум ПДВ, сплачене з урахуванням митної вартості товарів на підставі вантажно-митних декларацій.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 17 серпня 2023 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2024 року, адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Київській області на користь позивача, понесені останнім судові витрати у розмірі 26840 грн.
Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДПС у Київській області звернулося до Верховного Суду із касаційною скаргою.
У касаційній скарзі відповідач посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати вказані рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних відмовити повністю.
Ухвалою Верховного Суду від 7 березня 2024 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 17 серпня 2023 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2024 року. Витребувано з Київського окружного адміністративного суду справу.
Підставою для відкриття касаційного провадження зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а саме судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях застосовано підпункт "б" пункту 200.4 статті 204 ПК України без урахування висновку щодо застосування цієї норми права у подібних правовідносинах, викладених Верховним Судом у постанові від 20 грудня 2021 року у справі №200/6804/19-а.
Зокрема, у касаційній скарзі ГУ ДПС у Київській області вказує, що Верховним Судом у наведеній вище постанові зазначено, що про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.
Сам факт наявності у позивача податкової накладної та інших облікових документів, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах. Для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту.
Хоча товарно-транспортна накладна не є первинним документом, коли спір стосується встановлення реальності господарської операції, її наявність та належне оформлення є належним доказом переміщення товару, враховуючи, що перевезення є одним із етапів поставки. Це стосується й інших документів, які повинні супроводжувати поставку відповідно до правових норм, умов договору або загальної практики, зокрема паспортів (сертифікатів) якості (відповідності) товару (продукції).
Відсутність такого документа або суттєві недоліки в його оформленні може ставити під сумнів реальний характер господарської операції, особливо з урахуванням інших обставин, які свідчать про її безтоварність, наприклад, об`єктивна неможливість здійснення господарських операцій контрагентом, враховуючи податкову інформацію щодо характеру його діяльності.
Що стосується обставин справи, яка розглядається, контролюючий орган зазначає, що після ввезення на митну територію України товар було передано комісіонером позивачу відповідно до актів прийому-передачі, при цьому, у вказаних актах вказано місце складання - м. Львів, а місце постачання товару - м. Київ, вулиця Ремонтна, 13.
Фактом підтвердження здійснення транспортування товару є товарно-транспортна накладна, оформлена у відповідності до законодавства. В свою чергу позивачем, а ні до перевірки, а ні до суду не надано документів, які б підтверджували транспортування товару з м. Львів до м. Київ, у зв`язку з чим неможливо встановити фактичне місце завантаження та встановити перевізника, автомобіль, яким здійснювалося транспортування товарів і чи мав транспортний засіб технічні характеристики для здійснення транспортування придбаного товару.
Крім того, відповідач зазначає, що суди попередніх інстанцій не врахували його аргумент, що згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних, відсутні виписані та зареєстровані податкові накладні щодо визначення податкових зобов`язань за операцією з надання комісійних послуг, за які комісіонери-контрагенти позивача отримали оплату. Згідно з виписками з банківських рахунків позивача відсутня оплата за здійснення послуг комісії на користь контрагентів-комісіонерів. Водночас суми комісійної винагороди комісіонерів-контрагентів ПОГ "ЦР "РЕГЕНТ", відповідно до звітів комісіонера до договорів комісії включають в себе ПДВ.
На думку контролюючого органу, відсутність товарно-транспортної накладної з урахуванням наведених обставин ставить під сумнів реальний характер господарських операцій позивача з ТОВ "К-МАРКЕТ", ТОВ "Лінейч", ТОВ "БАКОТА" та ТОВ "МАНАВГАТ", тому вважає, що прийняті податкові повідомлення-рішення є правомірними та скасовані судами попередніх інстанцій безпідставно.
Справа № 320/19153/23 надійшла до Верховного Суду 23 березня 2024 року.
Заслухавши суддю-доповідача, заслухавши представників сторін, переглянувши судові рішення першої та апеляційної інстанцій в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ПОГ "ЦР "РЕГЕНТ" є юридичною особою, створеною та зареєстрованою 30 жовтня 2008 року, яка перебуває на обліку у ГУ ДПС у Київській області.
До видів діяльності ПОГ "ЦР "РЕГЕНТ", зокрема, належать: виробництво іншого одягу й аксесуарів (основний код КВЕД 14.19), оптова та роздрібна торгівля текстильними товарами тощо.
Позивачем у січні 2022 року імпортовано з країн ЄС вживаний одяг, взуття та текстильні вироби на загальну суму 17313821 грн, з урахуванням ввізного мита 5,3% (рядок 11.1, колонка А податкової декларації з ПДВ за січень 2022 року). На зазначену вартість товарів митним органом було нараховано ПДВ (20%) у розмірі 3462764 грн (рядок 11.1, колонка Б податкової декларації з ПДВ за січень 2022 року).
Суму ПДВ у розмірі 3462764 грн, відповідно до підпункту "б" пункту 200.4 статті 200 ПК України, заявлено до бюджетного відшкодування за податковий період - січень 2022 року, про що подано заяву про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування ПДВ та/або врахування реєстраційної суми платника податку, що реорганізується, в обрахунку реєстраційної суми правонаступника (Д4) від 4 травня 2022 року.
ГУ ДПС України у Київській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача щодо дотримання законодавства при декларуванні за січень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування, за результатами якої 17 жовтня 2022 року складено Акт №10292/10- 36-07-05/36243220 (далі - Акт перевірки №1).
Згідно висновків Акта перевірки №1, встановлено порушення позивачем вимог підпункту "б" пункту 200.4, пункту 200.14 статті 200 ПК України, в результаті чого відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку за січень 2022 року на загальну суму 3462764 грн".
На підставі вказаного Акта перевірки, відповідачем 17 листопада 2022 року прийнято податкове повідомлення-рішення №0735353420 (форма "В3"), яким відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування за період січень 2022 року у розмірі 3462764 грн.
Позивачем у лютому 2022 року імпортовано з країн ЄС вживаний одяг, взуття та текстильні вироби на загальну суму 30799396 грн, з урахуванням ввізного мита 5,3% (рядок 11.1, колонка А податкової декларації з ПДВ за лютий 2022 року). На зазначену вартість товарів митним органом було нараховано ПДВ (20%) у розмірі 6159879 грн (рядок 11.1, колонка Б податкової декларації з ПДВ за лютий 2022 року).
Суму ПДВ у розмірі 6159879 грн, відповідно до підпункту "б" пункту 200.4 статті 200 ПК України, заявлено до бюджетного відшкодування за податковий період - травень 2022 року, про що подано заяву про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування ПДВ та/або врахування реєстраційної суми платника податку, що реорганізується, в обрахунку реєстраційної суми правонаступника (Д4) від 20 червня 2022 року.
Контролюючим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку щодо дотримання законодавства при декларуванні за травень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування, за результатами якої 18 жовтня 2022 року складено Акт №10404/10-36-07-05/36243220 (далі - Акт перевірки № 2).
Згідно висновків Акта перевірки №2, встановлено порушення позивачем вимог підпункту "б" пункту 200.4, пункту 200.14 статті 200 ПК України, у результаті чого відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку за травень 2022 року на загальну суму 6159897 грн".
На підставі вказаного Акта, відповідачем 18 листопада 2022 року прийнято податкове повідомлення-рішення №0112310705, яким відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування за період травень 2022 року у розмірі 6159879 грн.
ПОГ "ЦР "РЕГЕНТ" у липні 2022 року імпортовано з країн ЄС вживаний одяг, взуття та текстильні вироби на загальну суму 110943571 грн, з урахуванням ввізного мита 5,3% (рядок 11.1, колонка А податкової декларації з ПДВ за липень 2022 року). На зазначену вартість товарів митним органом було нараховано ПДВ (20%) у розмірі 22188714 грн (рядок 11.1, колонка Б податкової декларації з ПДВ за липень 2022 року).
Суму ПДВ у розмірі 8207325 грн, відповідно до підпункту "б" пункту 200.4 статті 200 ПК України, заявлено до бюджетного відшкодування за податковий період - липень 2022 року, про що подано заяву про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування ПДВ та/або врахування реєстраційної суми платника податку, що реорганізується, в обрахунку реєстраційної суми правонаступника (Д4) від 17 серпня 2022 року.
Також, позивачем у серпні 2022 року імпортовано з країн ЄС вживаний одяг, взуття та текстильні вироби на загальну суму 28089731 грн, з урахуванням ввізного мита 5,3% (рядок 11.1, колонка А податкової декларації з ПДВ за серпень 2022 року). На зазначену вартість товарів митним органом було нараховано ПДВ (20%) у розмірі 5617946 грн (рядок 11.1, колонка Б податкової декларації з ПДВ за серпень 2022 року).
Суму ПДВ у розмірі 9618126 грн (з урахуванням 4000180 грн, що сформована за рахунок імпорту в липні 2022 року), відповідно до підпункту "б" пункту 200.4 статті 200 ПК України, заявлено до бюджетного відшкодування за податковий період - серпень 2022 року, про що подано заяву про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування ПДВ та/або врахування реєстраційної суми платника податку, що реорганізується, в обрахунку реєстраційної суми правонаступника (Д4) від 16 вересня 2022 року.
ГУ ДПС України у Київській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку щодо дотримання законодавства при декларуванні за липень та серпень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за результатами якої 18 листопада 2022 року складено Акт №13404/10-36-07-05/36243220 (далі - Акт перевірки №3).
Згідно висновків вказаного Акта, встановлено порушення позивачем вимог підпункту "б" пункту 200.4, пункту 200.14 статті 200 ПК України, у результаті чого: відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку за липень 2022року на загальну суму 8207325 грн; відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку за серпень 2022 року на загальну суму 9618126 грн".
На підставі вказаного Акта, відповідачем 23 грудня 2022 року прийнято податкове повідомлення-рішення № 13699, яким відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування за період липень-серпень 2022 року у загальному розмірі 17825451 грн.
Згідно підпункту 3.2 пункту 3 Актів перевірки, податковим органом підтверджено та не заперечується, що ПОГ "ЦР "РЕГЕНТ" відповідно до митних декларацій, митним органам сплачено суми ПДВ: протягом січня 2022 року - 3462764 грн (сторінка 16 Акту перевірки №1), протягом лютого 2022 року - 6159879,21 грн (сторінка 12 Акту перевірки №2), протягом липня 2022 року - 22188714 грн, протягом серпня 2022 року - 5617946 грн (сторінка 19 Акту перевірки №3), заявлені до бюджетного відшкодування.
Водночас у всіх актах перевірок зазначено наступні підстави для відмови позивачу у бюджетному відшкодуванні сум ПДВ: якщо згідно з договором комісії комісіонер за рахунок комітента придбаває товари у нерезидента та при їх розмитненні здійснює оплату ПДВ до бюджету, то право на віднесення суми ПДВ до податкового кредиту виникає лише у комітента - власника таких товарів на підставі митної декларації, оформленої відповідно до вимог законодавства, в якій він має бути вказаний як одержувач (власник) товару.
При цьому комісіонер визначає податкові зобов`язання за операцією з надання комісійної послуги, за яку він отримує плату, виходячи з суми комісійної винагороди, за правилом першої події: або за датою отримання винагороди від комітента на поточний рахунок; або за датою підписання акта наданих послуг.
Проте, станом на момент проведення перевірок, та станом на момент реєстрації результатів перевірок відсутні виписані первинні документи щодо визначення податкових зобов`язань саме за операцією з надання комісійних послуг, за яку комісіонер отримує плату, та відповідно, згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних відсутня виписана та зареєстрована податкова накладна, щодо визначення податкових зобов`язань за операцією з надання комісійної послуги, за яку він отримує плату.
Згідно виписок банку, у позивача за періоди, які перевірялися відсутня оплата здійснених послуг комісії. Тому, дії згідно договорів комісії, які Комісіонери за дорученням Комітента (ПОГ "ЦР "РЕГЕНТ") здійснювали від свого імені та за рахунок Комітента за обумовлену цими Договорами винагороду, не можуть вважатись завершеними.
Враховуючи наведені обставини, контролюючий орган дійшов висновку щодо порушення позивачем підпункту "б" пункту 200.4 статті 200 ПК України, оскільки дії договорів комісії не завершені, що тягне за собою їх розгляд як таких, що порушені.
Не погоджуючись з прийнятими відповідачем податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з цим позовом про визнання їх протиправними та про їх скасування, а також про зобов`язання вчинити певні дії.
Задовольняючи частково позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що сплата до бюджету ПДВ за митною декларацією надає позивачу право на отримання податкового кредиту (сума ПДВ, сплачена при митному оформленні на підставі митної декларації підлягає включенню до податкового кредиту). Позивачем відповідно до митних декларацій, митним органам сплачено суми ПДВ: протягом січня 2022 року - 3462764 грн, протягом лютого 2022 року - 6159879,21 грн, протягом липня 2022 року - 22188714 грн, протягом серпня 2022 року - 5617946 грн, заявлені до бюджетного відшкодування, а тому прийняті контролюючим органом оскаржувані податкові повідомлення-рішення про відмову в отриманні бюджетного відшкодування за періоди: січень, травень, липень-серпень, є протиправними та підлягають скасуванню. Крім того, судом першої інстанції в обґрунтування рішення зазначено, що ПОГ "ЦР "РЕГЕНТ" заявлено до бюджетного відшкодування саме суми ПДВ, сплачені митним органам за імпорт поставлених товарів, а не за отримані комісійні послуги від його комісіонерів.