ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
22 квітня 2024 року
м. Київ
справа № 640/14851/20
касаційне провадження № К/990/23518/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Олендера І.Я., Пасічник С.С.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві
на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 25 серпня 2021 року (головуючий суддя - Головань О.В.)
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 червня 2022 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Василенко Я.М.; судді: Ганечко О.М., Кузьменко В.А.)
у справі № 640/14851/20
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ІЛТА ОРІДЖИНЕЙШН"
до Головного управління ДПС у м. Києві
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
У липні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "ІЛТА ОРІДЖИНЕЙШН" (далі - ТОВ "ІЛТА ОРІДЖИНЕЙШН", позивач, платник, товариство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві, відповідач, податковий орган, контролюючий орган), в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог, просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 20 березня 2020 року № 00003220502, від 16 травня 2020 року № 00005090502, від 16 червня 2020 року №00005100502, від 10 грудня 2020 року №00132480702.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 25 серпня 2021 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 червня 2022 року, позов задоволено.
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, покликаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 25 серпня 2021 року, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 червня 2022 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Мотивуючи касаційну скаргу, податковий орган зазначає, що судами попередніх інстанцій не враховані правові висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 10 квітня 2020 року у справі № 823/1389/16, від 24 березня 2020 року у справі № 260/410/19, від 03 березня 2020 року у справі № 140/2715/18, від 05 березня 2021 року у справі № 826/23914/15.
Ухвалою від 12 жовтня 2022 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у м. Києві.
Відзив на касаційну скаргу від позивача не надійшов, що, з огляду на частину четверту статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України, не перешкоджає перегляду рішень судів першої та апеляційної інстанцій.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права під час встановлення фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судовий розгляд встановив, що відповідач провів документальну планову виїзну перевірку ТОВ "ІЛТА ОРІДЖИНЕЙШН" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 жовтня 2016 року по 30 вересня 2019 року, валютного законодавства за період з 01 жовтня 2016 року по 30 вересня 2019 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 24 вересня 2014 року по 30 вересня 2019 року та іншого законодавства за відповідний період, за результатами якої складено акт від 24 лютого 2020 року № 143/26-15-05-02-01-14/39407655.
Відповідно до висновків названого акта перевірки податковим органом встановлені порушення платником вимог, зокрема:
пунктів 44.1, 44.2, 44.6 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), статей 1, 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", пунктів 2.1, 2.15, 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, пунктів 5, 7, 10, 13 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290 (далі - П(С)БО 15 "Дохід"), пунктів 5, 6, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318 (далі - П(С)БО 16 "Витрати"), в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 26 614 245,00 грн;
пункту 188.1 статті 188, пунктів 192.1, 192.3 статті 192, пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на 1 771 526,00 грн та завищено від`ємне значення з податку на додану вартість на 131 937,00 грн;
пункту 188.1 статті 188, пункту 192.1 статті 192, пункту 198.5 статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України внаслідок нереєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму 4 371 307,38 грн.
На підставі висновків акта перевірки та за наслідками адміністративного оскарження податковим органом прийняті податкові повідомлення-рішення, зокрема:
від 20 березня 2020 року № 00003220502, яким платнику зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, з податку на додану вартість на 131 937,00 грн;
від 16 червня 2020 року № 00005100502, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 1 929 195,00 грн, з яких за податковим зобов`язанням 1 543 356,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 385 839,00 грн;
від 16 червня 2020 року № 00005090502, яким товариству зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 17 306 370,00 грн;
від 10 грудня 2020 року № 00132480702, яким до платника застосовано штрафні санкції в розмірі 14 528,02 грн.
Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд зазначає таке.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 16 червня 2020 року № 00005090502 Суд зазначає наступне.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Пунктом 44.2 статті 44 ПК України передбачено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
За приписами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Відповідно до статті 1 Закону України "Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні" господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Частиною першою статті 9 Закону України "Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Судові інстанції встановили, що висновки відповідача стосовно завищення позивачем від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в загальній сумі 17 306 370,00 грн ґрунтуються на трьох епізодах (13 411 003,62 грн + 3 469 772,73 грн + 425 593,00 грн)
Так, висновок щодо безпідставного відображення у бухгалтерському обліку позивача 13 411 003,62 грн штрафних санкцій у складі витрат відповідач обґрунтовує дефектністю документів (кредит-нот) та відсутністю доказів вирішення спору в арбітражному суді.
Відповідно до пункту 20 П(С)БО 16 "Витрати" до інших операційних витрат включаються, зокрема, визнані штрафи, пеня, неустойка.
Судами встановлено, що позивачем на підставі контрактів від 08 липня 2018 року № FC-0207-18 та від 03 вересня 2018 року № NB-0309-18, укладених між платником (продавець) та ILTA AGRIBUSINESS DMCC (покупець), які за згодою сторін припинили дію, були сплачені на користь ILTA AGRIBUSINESS DMCC штрафні санкції у розмірі 464 361,26 доларів США (13 127 460,78 грн) та 10 983,50 доларів США (283 542,84 грн), що відображено позивачем у бухгалтерському обліку в графі Дт 948 "Визнані штрафи, пені, неустойки".
Задовольняючи позовні вимоги в цій частині, суди попередніх інстанцій зазначили, що попереднє судове (арбітражне) оскарження не передбачено, як обов`язкова умова віднесення до складу витрат визнаних штрафних санкцій. При цьому, зауважили, що під час перевірки відповідачем не були враховані пояснення платника щодо розбіжностей: між датою дебет-ноти від 18 серпня 2018 року та датою відображення передбаченого нею штрафу у бухгалтерському обліку позивача (01 жовтня 2018 року), яка виникла внаслідок отримання оригіналу дебет-ноти бухгалтерією платника пізніше дати фактичного складання дебет-ноти, що позбавило позивача можливості відобразити штраф у бухгалтерському обліку раніше дати отримання вказаного документа; між датою кредит-ноти від 15 липня 2019 року та датою відображення передбаченого нею штрафу у бухгалтерському обліку позивача (28 червня 2019 року), яка виникла внаслідок отримання позивачем 27 червня 2019 оригінала листа від ILTA AGRIBUSINESS DMCC про необхідність сплати штрафу.
Вимоги частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
Разом з тим, суди попередніх інстанцій залишили поза увагою доводи контролюючого органу стосовно того, що кредит-нотою від 15 липня 2019 року товариство повідомлялося про заборгованість з поставки товару, а не про нарахування штрафних санкцій, як це відображено в бухгалтерському обліку позивача.
Крім того, суди не врахували, що відповідно до доповнень до контракту від 03 вересня 2018 року № NB-0309-18 період поставки товару було продовжено до 01 жовтня 2019 року, що свідчить про дотримання позивачем умов договору та відсутність підстав для нарахування штрафних санкцій.
В даному випадку суди обмежилися лише формальним дослідженням деяких первинних документів та не врахували, що дати відображення показників в податковій та бухгалтерській звітності повинні співпадати з датами документів, які стали підставою для такого відображення.
З урахуванням викладеного, Суд вважає передчасними висновки судів попередніх інстанцій про безпідставність доводів відповідача стосовно завищення позивачем від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 13 411 003,62 грн.
Щодо доводів відповідача про неправомірне відображення у бухгалтерському обліку платника 3 469 772,73 грн у складі витрат, які податковий орган обґрунтовує відсутністю документів на підтвердження операцій "коригування вартості списання та коригування випуску продукції (послуг) на вказану суму", Суд зазначає таке.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог в цій частині, суди попередніх інстанцій прийняли до уваги висновок експерта від 15 вересня 2020 року № 03/08-20, яким спростовані твердження акта перевірки від 24 лютого 2020 року № 143/26-15-05-02-01-14/39407655 про порушення позивачем вимог пунктів 44.1, 44.2, 44.6 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, статей 1, 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", пунктів 2.1, 2.15, 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, пунктів 5, 7, 10, 13 П(С)БО 15 "Дохід", пунктів 5, 6, 7 П(С)БО 16 "Витрати" внаслідок того, що ТОВ "ІЛТА ОРІДЖИНЕЙШН" включило до витрат податкових декларацій з податку на прибуток витрати, не підтверджені відповідними первинними документами, на загальну суму 3 469 773,00 грн.