ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
18 квітня 2024 року
м. Київ
справа № 640/5202/22
адміністративне провадження № К/990/3044/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу № 640/5202/22
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЕЙДІДІ ОІЛ" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у міста Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва (суддя: Н. Г. Вєкуа) від 09 серпня 2022 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: Н. П. Бужак, Л. О. Костюк, А. Г. Степанюк) від 06 грудня 2022 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. Товариство з обмеженою відповідальністю "ЕЙДІДІ ОІЛ" (далі - ТОВ "ЕЙДІДІ ОІЛ", Товариство, платник податків, позивач) звернулося з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві, відповідач, скаржник або податковий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 11 червня 2021 року № 0494100902, яким до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 538 760 грн та № 0492260902, яким до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 40 000 гривень.
2. В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що спірні податкові повідомлення-рішення ґрунтуються на помилкових судженнях суб`єкта владних повноважень, що викладені в акті перевірки № 8914/15-32-09-06/43636319 від 05 травня 2021 року.
Позивачем наголошено на тому, що під час проведення перевірки контролюючому органу було надано всі необхідні документи (товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів, видаткові накладні, договори поставки, змінні звіти за формою 17-НП, довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального), які підтверджують облік та походження пального, яке на момент перевірки знаходилося у місці продажу (на АЗС), що відповідає вимогам абзацу другого пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". Крім того, позивач наголосив, що за результатами фактичної перевірки не встановлено фактів неналежного ведення Товариством обліку товарних запасів (пального), які знаходилися у місці продажу (на АЗС) на момент перевірки.
3. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києві від 09 серпня 2022 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 06 грудня 2022 року, позов задоволено.
Визнано протиправними і скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 11 червня 2021 року № 0494100902, яким до Товариства застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 538 760,00 грн та № 0492260902, яким до Товариства застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 40 000,00 гривень.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 25 січня 2023 року відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києві від 09 серпня 2022 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 06 грудня 2023 року, та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позову відмовити у повному обсязі.
5. Ухвалою Верховного Суду від 31 січня 2023 року клопотання ГУ ДПС у м. Києві про поновлення строку на касаційне оскарження - задоволено. Поновлено ГУ ДПС у м. Києві строк на касаційне оскарження рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 09 серпня 2022 року та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 06 грудня 2022 року у справі № 640/5202/22. Відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою та встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
6. 16 березня 2023 року до Верховного Суду від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому просить касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 09 серпня 2022 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 06 грудня 2022 року залишити без змін, оскільки вважає доводи такої скарги є безпідставними, а оскаржувані рішення - такими, що ухвалені з додержанням норм матеріального та процесуального права.
7. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
8. Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що у період з 22 квітня 2021 року по 30 квітня 2021 року включно головними державними ревізорами-інспекторами Головного управління ДПС в Одеській області на підставі наказу на проведення фактичної перевірки від 22 квітня 2021 року № 2635-н та направлень № 4528 та 4529 від 22 квітня 2021 року було проведено фактичну перевірку господарської одиниці ТОВ "ЕЙДІДІ ОІЛ", а саме акцизного складу з уніфікованим номером - 1015504 (АЗС), що розташований за адресою: Одеська область, Біляївський район, село Усатове, за межами населеного пункту 462 км + 950 м автошляху Київ-Одеса, результати якої оформлено актом фактичної перевірки від 05 травня 2021 року за реєстраційним № 8914/15-32-09-06/43636319.
9. За наслідками перевірки було виявлено наступні порушення вимог чинного законодавства, зокрема:
- підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 та пунктів 12, 18 підрозділу 5 розділу XX Податкового кодексу України, за порушення яких передбачена відповідальність згідно із пунктом 128-1.1 статті 128-1 цього Кодексу;
- пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", за порушення якого передбачена відповідальність згідно статті 20 вказаного Закону.
10. Не погоджуючись із висновками перевірки, ТОВ "ЕЙДІДІ ОІЛ" було подано заперечення від 21 травня 2021 року № б/н (вх. Головного управління ДПС в Одеській області від 24 травня 2021 року № 39506/6) на висновки перевірки та факти, що викладені в Акті перевірки від 05 травня 2021 року.
11. За результатами розгляду заперечень ГУ ДПС в Одеській області оформлено висновок "Про результати розгляду заперечень" № 5552/КПР/15-32-09-06-08 від 07 червня 2021 року, згідно якого заперечення були враховані частково.
Враховуючи зміст поданих ТОВ "ЕЙДІДІ ОІЛ" заперечень від 21 травня 2021 року № б/н та практику розгляду скарги на рівні ДПС України, згідно якої факт нестачі не свідчить про порушення порядку ведення обліку товарно-матеріальних цінностей, висновки акту фактичної перевірки від 05 травня 2021 року № 8914/15-32-09- 06/43636319 вирішено викласти в іншій редакції, а саме:
"розділ 3 "Перевіркою встановлено" абзац 10 та 11 необлікований товар (нестача) дизельне паливо в кількості 3050 л. на загальну суму 73 200 грн. "виключити"; абзац 6 - за порушення п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95- ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (зі змінами) передбачена відповідальність згідно ст. 20 вищевказаного Закону; абзац 9 за порушення п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 та п. 12 п. 18 підрозділу 5 розділу Перехідних положень ПКУ від 02.12.2010 року № 2755-VI (зі змінами), передбачена відповідальність згідно із п. 128.1. ст. 128.1 цього Кодексу; розділ 4 "Висновок перевірки" викласти в такій редакції: пункт 1 За порушення пп.230.1.2 п. 230.1 ст. 230 та п. 12 п. 18 підрозділу 5 розділу XX Перехідних положень ПКУ від 02.12.2010 року № 2755-ХІ (зі змінами та доповненнями), передбачена відповідальність згідно із п. 128-1.1 ст. 128-1 цього Кодексу (залишити без змін); пункт 2 за порушення п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (зі змінами), в частині неналежного (не у встановленому законодавством порядку) ведення обліку товарних запасів на складах та за місцем їх реалізації за адресою: Одеська область, Біляївський район, с. Усатове, автошлях Київ-Одеса, 462 км + 950 м (акцизний склад - уніфікований номер 1015504) паливо дизельне у кількості 15975 літрів на загальну суму - 269380 грн. (надлишок)".
12. На підставі вищезазначених висновків, ГУ ДПС у м. Києві прийняті наступні податкові повідомлення-рішення від 11 червня 2021 року:
- № 0494100902, згідно якого до Товариства за порушення пункту 12 статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг",
а саме за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовано штрафну (фінансову) санкцію на суму 538 760,00 гривень;
- № 0492260902, згідно якого до Товариства за порушення підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України,
а саме за не обладнання витратомірами - лічильниками та рівнемірами - лічильниками на кожному місці відпуску пального та резервуарі на акцизному складі, застосовано штрафну (фінансову) санкцію на суму 40 000,00 гривень.
13. Позивач, не погоджуючись з прийнятими ГУ ДПС у м. Києві податковими повідомленнями-рішеннями, звернуся до суду із цим позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
14. Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій встановили, що для здійснення господарської діяльності з роздрібної торгівлі пальним було отримано ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним за № 15090314202000137 на строк з 16 жовтня 2020 по 16 жовтня 2021 року. На виконання вимог Податкового кодексу України Товариство 23 жовтня 2020 року звернулося до ДП "Одесастандартметрологія" з проханням провести комплекс метрологічних робіт, пов`язаних з позачерговою повіркою засобу вимірювальної техніки (паливо роздавальної колонки марки NOVA 1101 S/80, зав. № 0762, на місці експлуатації за адресою: Одеська область, Біляївський район, село Усатове, за межами населеного пункту 462 км + 950 м автошляху Київ-Одеса.
15. З метою забезпечення проведення вказаної процедури повірки паливороздавальної колонки (зокрема, здійснення перевірки її працездатності, а саме перевірки герметичності; перевірки відсутності зміни показань лічильника/колонки за відсутності потоку пального через лічильник/колонку; перевірки зміни показань лічильника/колонки за наявності потоку пального через лічильник/колонку) та обробки результатів вимірювань, ТОВ "ЕЙДІДІ ОІЛ" було замовлено дизельне паливо ДП-Л-Євро5-ВО у кількості 11 000 літрів, яке 23 жовтня 2020 року надійшло (було розвантажене) на акцизний склад з уніфікованим номером 1015504 (АЗС) згідно товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів від 23 жовтня 2020 року № УЕ-00016489/1. Зазначене пальне було оприбутковано як запаси на субрахунок 203 "Паливо" рахунку 20 "Виробничі запаси" товариства.
16. З огляду на встановлені обставини суди попередніх інстанцій погодилися з твердженням позивача, що наявність з 23 жовтня 2020 року на акцизному складі пального в якості запасів була зумовлена необхідністю створення всіх належних умов для проведення ДП "Одесастандартметрологія" комплексу метрологічних робіт, пов`язаних із повіркою засобу вимірювальної техніки - паливороздавальної колонки за місцем її знаходження.
17. Фактично ж, повірку паливо роздавальної колонки за місцем її знаходження (Одеська область, Біляївський район), з незалежних від Товариства причин та за відсутності його вини, було проведено ДП "Одесастандартметрологія" лише 12 листопада 2020 року, про що видано Свідоцтво про повірку законодавчо регульованого засобу вимірювальної техніки від 12 листопада 2020 року № 4262-МХ та оформлено акт про надані метрологічні послуги № МА-9105.
18. Оскільки повірку паливороздавальної колонки за місцем її знаходження було приведено ДП "Одесастандартметрологія" лише 12 листопада 2021 року, Товариство вдалося до єдиних можливих дій аби запобігти порушенню законодавства, а саме - у період з 23 жовтня 2020 року, і до повірки 12 листопада 2020 року, паливо роздавальної колонки потужності на АЗС не експлуатувалися і реалізація/відвантаження пального з АЗС не здійснювалася.
19. Відтак суди дійшли до висновку, що позивачем були проведені усі можливі та необхідні дії з метою виконання норм чинного законодавства. Товариство завчасно (до початку реалізації/відпуску пального з автозаправної станції) подало заявку на виконання метрологічних робіт з повірки засобу вимірювальної техніки - паливороздавальної колонки, проте проведення такої повірки лише через 20 днів (12 листопада 2020 року) після подачі 23 жовтня 2020 року заявки сталося не з вини Товариства та з незалежних від нього обставин.
20. При цьому суди наголосили, що законодавством не врегульовано, які дії при вказаних обставинах суб`єкт господарювання повинен додатково здійснити, окрім як не здійснювати реалізації надлишків пального та залишити таке пальне для власних потреб, а саме для забезпечення виконання метрологічних робіт з повірки засобу вимірювальної техніки - паливороздавальної колонки. Відтак застосований податковим повідомленням-рішенням розмір штрафних санкцій жодним чином не обґрунтований.
21. Щодо податкового повідомлення-рішення №0494100902, яким до Товариства за порушення пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовано штрафну (фінансову) санкцію на суму 538 760,00 гривень, суди попередніх інстанцій наголосили на тому, що за результатами фактичної перевірки не встановлено фактів неналежного ведення Товариством обліку товарних запасів (пального), які знаходилися в місці продажу.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
22. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
23. З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права чи порушення норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктом 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, - якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
24. Вказану підставу касаційного провадження, відповідач обґрунтовує тим, що судами попередніх інстанцій порушено норми матеріального та процесуального права, а саме підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України та пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України за відсутності висновку Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
25. У цілому, відповідач наводить доводи, аналогічні висновкам акта перевірки, здійснює виклад обставин та надає їм відповідну оцінку, цитує норми матеріального та процесуального права, та висловлює свою незгоду із оскаржуваними судовими рішеннями.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
26. Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судами першої чи апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.
27. Суд касаційної інстанції встановив, що в межах визначеної скаржником підстави касаційного оскарження згідно з пунктом 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, спірним питанням є правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права і дотримання ними норм процесуального права під час надання правової оцінки обставинам справи та доводам контролюючого органу про не обладнання витратомірами - лічильниками та рівнемірами - лічильниками на кожному місці відпуску пального та резервуарі на акцизному складі та неналежне ведення Товариством обліку товарних запасів (пального), які знаходилися в місці продажу.
28. У той же час, слід зазначити, що враховуючи окреслені статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України межі касаційного перегляду, надання правового аналізу відповідним висновкам судів попередніх інстанцій в іншій частині судом касаційної інстанції не переглядається.
29. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, виходить з такого.
30. Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податкового кодексу України.
31. Щодо податкового повідомлення-рішення № 0492260902, згідно якого до Товариства за порушення підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України, а саме за не обладнання витратомірами - лічильниками та рівнемірами - лічильниками на кожному місці відпуску пального та резервуарі на акцизному складі, застосовано штрафну (фінансову) санкцію на суму 40 000,00 гривень, Суд звертає увагу на наступне.
32. Акцизний склад - це приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального (підпункт 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).
33. Розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу (підпункт 14.1.224 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).
34. Згідно вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.