ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 квітня 2024 року
м. Київ
справа № 520/6531/19
адміністративне провадження № К/990/20579/23
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Хохуляка В.В., Васильєвої І.А.,
розглянувши в письмовому провадженні в касаційній інстанції адміністративну справу № 520/6531/19
за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень, провадження по якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 11.10.2019 (суддя Горшкова О.О.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 16.05.2023 (головуючий суддя Русанова В.Б., судді: Жигилій С.П., Перцова Т.С.),
В С Т А Н О В И В:
У липні 2019 року ОСОБА_2 (далі також - позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі також - відповідач, контролюючий орган), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 25.02.2019 №38-5606-2035, №0021598-5606-2035, №0021599-5606-2035, №0021597-5606- 2035, №33-5606-2035, №34-5606-2035.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивач є власником нежитлових будівель, які відносяться до будівель промисловості, які в розумінні п.п. "є" п.п. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 Податкового кодексу України (далі також - ПК України) не є об`єктами оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, а тому у нього відсутній обов`язок сплачувати вказаний податок. Крім того, вказує на безпідставне нарахування податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, на нежитлові будівлі літ. "А-1" загальною площею 457,0 кв.м та літ. "Б-1" загальною площею 702,1 кв.м, які розташовані за адресою: АДРЕСА_1, оскільки такі фактично припинили своє існування в результаті реконструкції у нежитлову будівлю літ. "В-2".
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 11.10.2019 позов задоволено; скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області № 38-5606-2035, №0021598-5606-2035, №0021599-5606-2035, №0021597-5606- 2035, №33-5606-2035, №34-5606-2035 від 25.02.2019, відповідно до яких ОСОБА_2 нараховано податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.
Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 16.05.2023 рішення суду першої інстанції змінив з підстав та мотивів задоволення позову, виклавши його в редакції вказаної постанови. У іншій частині рішення залишено без змін.
Ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 14.07.2020 було зупинено провадження у справі в зв`язку зі смертю позивача до встановлення його правонаступника.
Провадження у справі поновлено ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 27.02.2023.
Другий апеляційний адміністративний суд ухвалою від 18.04.2023 замінив первісного позивача у справі ОСОБА_2 на його правонаступника ОСОБА_1 .
Під час розгляду справи судами попередніх інстанцій встановлено, що ОСОБА_2 був власником нежитлових будівель за адресами: АДРЕСА_2 та АДРЕСА_1 .
Відповідно до даних Державного реєстру речових прав власності на нерухоме майно ОСОБА_2 є власником:
- нежитлової будівлі літ. "В-2" за адресою: АДРЕСА_1, загальною площею 3 768,5 кв.м;
- нежитлової будівлі літ. "А-1" загальною площею 457,0 кв.м та літ. "Б-1" загальною площею 702,1 кв.м за адресою: АДРЕСА_1 ;
- нежитлової будівлі за адресою: АДРЕСА_2, загальною площею 22 476,1 кв.м.
25.02.2019 контролюючим органом на підставі підпунктів 266.7.1 та 266.7.2 п. 266.7 ст. 266 ПК України прийняті податкові повідомлення-рішення №38-5606-2035, №0021598-5606-2035, №0021599-5606-2035, №0021597-5606- 2035, №33-5606-2035, №34-5606-2035, якими позивачу визначено суму податкового зобов`язання за платежем "податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплачений фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості", а саме:
- № 0021598-5606-2035 за 2018 рік на суму 140 301,26 грн (3768,5 кв.м.х37,23 грн (1%х3723 грн) за нежитлову будівлю, яка розташована за адресою: м. Харків, пров. Рубанівський, 3, літ. "В-2" загальною площею 3768,5 кв.м;
- № 34-5606-2035 на загальну суму 224 451,86 грн за нежитлову будівлю, яка розташована за адресою: м. Харків, пров. Рубанівський, 3, літ. "В-2" загальною площею 3 768,5 кв.м, у тому числі:
за 2016 рік на суму 103 859,86 грн (3768,5 кв.м х 27,56 грн (2% х 1 378 грн);
за 2017 рік на суму 120 592 грн (3768,5 кв.м х 32 грн (1% х 3 200 грн);
- № 0021597-5606-2035 за 2018 рік на суму 43 153,29 грн (1159,1 кв.м х 37,23 грн (1% х 3723 грн) за нежитлову будівлю, яка розташована за адресою: м. Харків, пров. Рубанівський, 3, літ. "А-1" загальною площею 457 кв.м. та літ. "Б-1" загальною площею 702,1 кв.м;
- № 33-5606-2035 на загальну суму 69 036,36 грн за нежитлову будівлю, яка розташована за адресою: м. Харків, пров. Рубанівський, 3, літ. "А-1" загальною площею 457 кв.м. та літ. "Б-1" загальною площею 702,1 кв.м., у тому числі:
за 2016 рік на суму 31 944,80 грн (1159,1 кв.м х 27,56 грн (2% х 1 378 грн);
за 2017 рік на суму 37 091,20 грн (1159,1кв.м х 32 грн (1% х 3 200 грн);
- № 38-5606-2035 на загальну суму 1 338 676,52 грн за нежитлову будівлю, яка розташована за адресою: АДРЕСА_2 загальною площею 22476,1 кв.м, у тому числі:
за 2016 рік на суму 619 441,32 грн (22476,1 кв.м х 27,56 грн (2% х 1 378 грн);
за 2017 рік на суму 719 235,2 грн (22476,1 кв.м х 32 грн (1% х 3 200 грн);
- № 0021599-5606-2035 за 2018 рік на суму 836 785,2 грн (22476,1 кв.м х 37,23 грн (1% х 3723 грн) за нежитлову будівлю, яка розташована за адресою: АДРЕСА_2, загальною площею 22476,1 кв.м.
Позивач оскаржив вказані рішення в адміністративному порядку, однак рішенням ДФС України від 04.06.2019 скаргу ОСОБА_2 залишено без задоволення, а спірні податкові повідомлення - рішення - без змін.
Не погодившись з податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи їх протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив із того, що будь-які будівлі, призначені для промислового виробництва, незалежно від того хто є їх власником - фізичні чи юридичні особи, та які використовуються у господарській діяльності, звільняються від оподаткування відповідно до вимог пп. "є" п.266.2.2. ст.266 ПК України.
Також, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідачем неправильно розраховано податкове зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, оскільки застосовано хибні розміри ставок податку (не визначено типу та зони нежитлової нерухомості).
Змінюючи рішення суду першої інстанції в частині мотивів, апеляційний суд вказав, що суд дійшов необґрунтованого висновку про можливість застосування положень пп. "є" пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України до нежитлових будівель позивача, оскільки така пільга може бути застосована лише у разі, якщо власники об`єктів промисловості є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, та за умови (з врахуванням виду їх діяльності) використання таких об`єктів за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва (виготовлення промислової продукції будь-якого виду). Проте, доказів використання позивачем належних йому будівель у виробничому процесі суду не надано.
Разом з тим, суд апеляційної інстанції погодився з висновком суду першої інстанції, що у зв`язку з невизначенням до якого типу нежитлової нерухомості відносяться нежитлові будівлі позивача, контролюючим органом при нарахуванні податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, застосовано хибні ставки податку.
З рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій не погодився відповідач та подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить їх скасувати та направити справу на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Мотивуючи вимоги касаційної скарги, контролюючий орган зазначає, що при формуванні спірних податкових повідомлень-рішень обґрунтовано керувався відомостями з Державного реєстру прав власності на нерухоме майно, оскільки будь-яких інших документів, які б конкретизували приналежність нежитлових будівель до певної категорії, у розпорядженні не мав. При цьому, вказує, що позивач не звертався до відповідача із заявою про проведення звірки; жодних додаткових правовстановлюючих документів надано не було.
Посилається також на помилковість висновку судів, що нежитлові будівлі літ. "А-1" та "Б-1" за адресою: АДРЕСА_1 в результаті реконструкції у нежитлову будівлю літ. "В-2" перестали існувати як об`єкти права власності з 31.07.2007, оскільки сам факт реконструкції нерухомого майна не свідчить про втрату власником права власності на таке майно, оскільки останнє припиняється з моменту внесення змін до державного реєстру, які, у даному випадку, внесено не було.
Крім того, безпідставними вважає контролюючий орган і твердження суду апеляційної інстанції про неможливість самостійно здійснити розрахунок сум податку, оскільки за встановлення у судовому процесі об`єкту оподаткування та його вартісного вираження, суд не позбавлений можливості виділити із загального обсягу грошових зобов`язань суму, яка збільшена правомірно, не скасовуючи при цьому повністю податкове повідомлення-рішення.
Ухвалою Верховного Суду від 16.08.2023 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 11.10.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 16.05.2023 у цій справі.
Позивачка правом подання письмових заперечень (відзиву) на касаційну скаргу не скористалася, що не перешкоджає касаційному перегляду рішень.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Підпунктом "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України визначено перелік об`єктів нерухомості, які не є об`єктом оподаткування, до яких віднесено будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств.
Відповідно до пункту 30.1 статті 30 ПК України податкова пільга - передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті.
Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об`єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат (пункт 30.2 статті 30 ПК України).
Підставою для звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податків за правилами підпункту "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України є особливість, що характеризує об`єкт оподаткування.
Крім того, застосовуючи об`єктно-функціональний підхід до визначення податкової пільги у підпункті "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України законодавець ключовим критерієм обрав функціональне призначення будівлі, а не належність конкретному суб`єкту-платнику.
Сама по собі специфіка об`єкта оподаткування - наявність спеціального статусу будівлі, а саме статусу будівлі промисловості не може бути достатньою підставою для звільнення від оподаткування.
Обмежувальне тлумачення за рахунок введення додаткової ознаки надання пільги по сплаті податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, - звільнення від оподаткування за критерієм "будівлі промисловості", лише об`єктів нежитлової нерухомості промислових підприємств (юридичних осіб), по суб`єктному складу, не може бути застосовано, оскільки положеннями підпункту 266.1.1 пункту 266.1 статті 266 Податкового кодексу України визначено, що платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
Державним комітетом України по стандартизації, метрології та сертифікації наказом від 17.08.2000 №507 затверджено і введено в дію Державний класифікатор будівель та споруд ДК 018-2000, який призначений для використання органами центральної та місцевої виконавчої та законодавчої влади, фінансовими службами, органами статистики та всіма суб`єктами господарювання (юридичними та фізичними особами) України. Об`єктами класифікації в ДК 018-2000 є будівлі виробничого та невиробничого призначення та інженерні споруди різного функціонального призначення.
Відповідно до названого Державного класифікатора будівлі промисловості (криті будівлі промислового призначення, наприклад, фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства тощо) віднесено до підрозділу "Будівлі нежитлові" (група 125 "Будівлі промислові та склади" клас 1251 "Будівлі промисловості").
До будівель промисловості відносяться об`єкти нерухомості, які відповідно до ДК 018-2000 належать до класу 1251 "Будівлі промисловості", що включає підкласи: 1251.1 "Будівлі підприємств машинобудування та металообробної промисловості"; 1251.2 "Будівлі підприємств чорної металургії"; 1251.3 "Будівлі підприємств хімічної та нафтохімічної промисловості"; 1251.4 "Будівлі підприємств легкої промисловості"; 1251.5 "Будівлі підприємств харчової промисловості"; 1251.6 "Будівлі підприємств медичної та мікробіологічної промисловості"; 1251.7 "Будівлі підприємств лісової деревообробної та целюлозно-паперової промисловості"; 1251.8 "Будівлі підприємств будівельної індустрії, будівельних матеріалів та індустрії, будівельних матеріалів та виробів, скляної та фарфоро-фаянсової промисловості"; 1251.9 "Будівлі інших промислових виробництв, включаючи поліграфічне".
Визначення приналежності будівлі до того чи іншого класу проводиться на підставі документів, що підтверджують право власності, з урахуванням класифікаційних ознак та функціонального призначення об`єкта нерухомості згідно з ДК 018-2000.
Обираючи за вихідне поняття "промисловість", у зв`язку з яким застосовується аналізована податкова пільга, законодавець пов`язує звільнення від сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, не тільки з його статусом (придатністю його застосування у виробничому промисловому циклі господарської діяльності без конкретизації видів промислового виробництва та організаційних форм у яких воно здійснюється), а й з використанням будівлі з метою провадження виробничої діяльності, тобто з використанням такої за цільовим призначенням для виготовлення промислової продукції.
Оскільки "будівлі промислові", які є у складі об`єктів нежитлової нерухомості виступають загальним критерієм визначення об`єкта оподаткування (підпункт "ґ" підпункту 14.1.129-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України), то встановлення пільги шляхом звільнення від оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, "будівель промисловості", зокрема виробничих корпусів, цехів, складських приміщень промислових підприємств (підпункт "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України) не свідчить про недостатню чіткість податкового законодавства, оскільки увівши певний загальний критерій "будівлі промислові", законодавець визначив спеціальний об`єкт (об`єкти) який звільнено від оподаткування, і зі змісту норми зрозуміло, яких об`єктів стосується така пільга.
Наданням пільги щодо сплати податку, звільненням від сплати податків, держава має на меті встановлення певного рівня соціального або економічного захисту відповідної категорії платників податків.
Встановлення законодавцем певних податкових пільг зі сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, як в даному випадку підпункт "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України, за своєю сутністю спрямоване на збалансування суспільних відносин у сфері справляння податків та мало на меті створити умови для стимулювання та зменшення податкового навантаження на тих платників податків фізичних та юридичних осіб, які є власниками певних об`єктів нерухомості, що використовуються за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва.
Зазначені висновки викладено у постанові Верховного Суду від 17.02.2020 у справі №820/3556/17, якою судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду вирішила частково відступити від правового висновку, викладеного у постанові Верховного Суду від 15.05.2018 справа №806/2676/17, що застосування підпункту "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України можливе у разі дотримання двох обов`язкових умов, наявність будівель промисловості та їх перебування у власності промислових підприємств, та сформувати новий правовий висновок, відповідно до якого визначено, що застосування підпункту "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України можливе у разі якщо власниками об`єктів промисловості є фізичні та інші юридичні особи, в тому числі нерезиденти, та за умови (з врахуванням виду їх діяльності) використання таких об`єктів за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва (виготовлення промислової продукції будь-якого виду).