ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
03 квітня 2024 року
м. Київ
справа № 809/1248/17
касаційне провадження № К/9901/22459/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Івано-Франківській області на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 09.10.2017 (суддя Григорук О.Б.) та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 15.01.2018 (головуючий суддя - Ільчишин Н.В., судді - Глушко І.В., Шинкар Т.І.) у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, платник) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у Івано-Франківській області (далі - відповідач, Управління, контролюючий орган), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 18.04.2017 №0002241303, №0002211303, №0002221303, №0002231303, від 13.07.2017 №0021621700, №0021601700, вимогу про сплату боргу (неустойки) від 10.07.2017 №Ф-0018651303, рішення від 10.07.2017 №0018671303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, податкову вимогу від 24.07.2017 №3339-17 в частині сплати податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування та податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг).
Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив, що ним правомірно у перевіряємому періоді включено до складу витрат витрати на придбання паливно-мастильних матеріалів, які позивач використовував у власній господарській діяльності. Також позивач доводить, що платником в повному обсязі нараховано і сплачено податок на доходи фізичних осіб від здійснення ним підприємницької діяльності, а відтак висновки контролюючого органу про порушення ним вимог Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) вважає такими, що не відповідають дійсності, оспорюванні податкові повідомлення-рішення, рішення та вимогу контролюючого органу вважає протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Івано-Франківський окружний адміністративний суд постановою від 09.10.2017, залишеною без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 15.01.2018, позов задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Управління від 18.04.2017 №0002241303, №0002211303, №0002221303, №0002231303, від 10.07.2017 №0021621700, №0021601700, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 10.07.2017 №Ф-0018651303, рішення від 10.07.2017 №0018671303, вимогу від 24.07.2017 №3339-17 в частині сплати податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування та податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг).
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов до висновку, що позивачем правомірно віднесено до складу витрат витрати на придбання паливно-мастильних матеріалів, які у подальшому були використані платником у власній господарській діяльності, такі витрати підтверджені належними первинними документами і безпосередньо пов`язані з його господарською діяльністю, а відтак зазначені рішення контролюючого органу підлягають скасуванню.
Управління, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, звернулось до суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норма процесуального права, зокрема, статті 2, частин 1, 4 статті 9, частин 1-3 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України, у редакції, чинній на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи), просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким повністю відмовити у задоволенні позову.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на неврахування судами наданих ним доказів та доводів. Скаржник доводить, що позивачем безпідставно до складу витрат включені витрати на придбання паливно-мастильних матеріалів з підстав відсутності документів на списання палива, відсутності паливно-мастильних матеріалів на залишках товарно-матеріальних цінностей, відсутності доказів в підтвердження використання придбаних паливно-мастильних матеріалів у господарській діяльності платника, що призвело до завищення витрат, неправильного визначення доходу і, як наслідок, неправильно визначено дохід, податок з доходів фізичних осіб, занижено податок на додану вартість, військовий збір та єдиний соціальний внесок.
В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, які викладені в акті перевірки, якими він керувався під час прийняття оскаржуваних рішень.
Верховний суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 19.02.2018 відкрив провадження за касаційною скаргою Управління та витребував матеріали справи з суду першої інстанції.
Позивач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень попередніх інстанцій, просить залишити їх без змін, а касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення.
Верховний суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 02.04.2024 визнав за можливе розглянути справу у попередньому судовому засіданні та призначив попередній розгляд справи у судовому засіданні на 03.04.2024.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що в період з 13.03.2017 по 24.03.2017 Управлінням проведено планову документальну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, дотримання вимог законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску за період з 01.01.2015 по 31.12.2016, за результатами якої складено акт від 31.03.2017 №220/130/2581601990 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення платником вимог:
підпункту 16.1.2 пункту 16.1 статті 16, пунктів 44.1, 44.3 статті 44, пункту 176.1 статті 176, пунктів 177.2, 177.3, 177.4, 177.10 статті 177 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), пункту 6 статті 128 Господарського кодексу України, внаслідок чого донараховано податок з доходів фізичних осіб в сумі 908141,20 грн, в тому числі за 2015 рік в сумі 291573,30 грн, за 2016 рік в сумі 616568,10 грн;
підпункту 16.1.2 пункту 16.1 статті 16, пунктів 44.1, 44.3 статті 44, пункту 176.1 статті 176, пунктів 177.2, 177.3, 177.4, 177.10 статті 177 ПК України, пункту 6 статті 128 Господарського кодексу України, внаслідок чого донараховано військовий збір в сумі 73670,00 грн, в тому числі за 2015 рік в сумі 22289,20 грн, за 2016 рік в сумі 51380,70 грн;
пункту 1 частини 2 статті 6, абзацу 1 пункту 2 частини 1 статті 7, пункту 11 статті 8, пункту 2 статті 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", в результаті чого донараховано єдиний внесок в сумі 1269206,50 грн, в тому числі за 2015 рік в сумі 515623,30 грн, за 2016 рік в сумі 753583,20 грн.
пункту 198.6 статті 198 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість у період, що перевірявся, на загальну суму 982264,82 грн;
пункту 177.10 статті 177 ПК України, що мало вираз у неведенні книги обліку доходів і витрат;
пункту 117.3 статті 117 ПК України, внаслідок чого позивачем порушено граничні терміни реєстрації акцизних накладних/розрахунків коригування до акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних, за що на платника накладено штраф в розмірі 4290,00 грн.
На підставі виявлених порушень, Управління прийнято податкові повідомлення-рішення від 18.04.2017 №0002241303, №0002211303, №0002221303, №0002141303, №0002231303, які у подальшому були оскаржені платником в адміністративному порядку до ДФС України.
За результатами адміністративного оскарження, рішенням ДФС України від 23.06.2017 №8053/К/99-99-11-02-01-14 податкові повідомлення-рішення Управління від 18.04.2017 №0002241303, №0002211303, №0002221303, №000214303 залишені без змін, збільшено суму штрафних санкцій з податку на доходи фізичних осіб, визначену податковим повідомленням-рішенням від 18.04.2017 №0002211303 на 72353,30 грн, скасовано податкове повідомлення-рішення від 18.04.2017 №0002231303 про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору в частині застосування штрафних санкцій на суму 12845,17 грн, в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення залишено без змін.
Таким чином, на підставі акту перевірки, з урахуванням рішення ДФС України від 23.06.2017 №8053/К/99-99-11-02-01-14, Управлінням були прийняті податкові повідомлення рішення від 18.04.2017:
№0002241303, яким позивачу донараховано грошові зобов`язання з податку на додану вартість за податковими зобов`язаннями в сумі 982265,00 грн, за штрафними санкціями в розмірі 245566,00 грн;
№0002211303, яким позивачу донараховано податок з доходів фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування в сумі 908141,20 грн, застосовано штрафні санкції в розмірі 381717,30 грн;
№0002221303, яким позивачу визначено штрафні санкції з податку на доходи з фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування, в сумі 510 грн.
Також, контролюючим органом були прийняті податкові повідомлення-рішення від 13.07.2017:
№0021621700, яким позивачу визначено грошові зобов`язання з військового збору в сумі 73669,90 грн, застосовано штрафні санкції в розмірі 18417,48 грн;
№0021601700, яким до позивача застосовано штрафні санкції з податку з доходів фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування в сумі 72353,30 грн.
Податкове повідомлення-рішення від 18.04.2017 №0002231303 за платежем військовий збір в сумі 73669,90 грн та штрафних санкцій в сумі 31262,65 грн скасоване і відкликане в адміністративному порядку, а податкове повідомлення-рішення від 18.04.2017 №0002141303 щодо накладення штрафних санкцій з акцизного податку в сумі 4290,00 грн позивачем не оскаржувалося і було сплачене.
Крім того, на підставі висновків акта перевірки контролюючим органом винесено вимогу від 18.04.2017 №Ф-0002261303 про сплату боргу (недоїмки) та рішення від 18.04.2017 № б\н про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
За наслідками адміністративного оскарження зазначених рішення та вимоги, ДФС України рішенням від 30.05.2017 №7024/К/99-99-11-02-02-25 скасувало вимогу від 18.04.2017 №Ф-0002261303 про сплату боргу (недоїмки) та рішення № б\н від 18.04.2017 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
На підставі зазначеного рішення ДФС України Управління направило позивачу нову вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 10.07.2017 №Ф-0018651303, якою нараховано позивачу 160388,12 грн єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, та нове рішення від 10.07.2017 №0018671303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким нараховано 184343,80 грн штрафних санкцій за донарахування єдиного внеску.
24.07.2017 Управління прийнято податкову вимогу форми "Ф" №3339-17, якою позивача зобов`язано сплатити податковий борг: з акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів в сумі 4290,00 грн (який сплачений позивачем та не оскаржується в даному адміністративному позові); з податку на доходи з фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 1384589,21 грн, з яких: за основним платежем в сумі 905233,59 грн, за штрафними санкціями у розмірі 381717,30 грн, пені в сумі 97638,32 грн; з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в сумі 1357703,91 грн, з яких: за основним платежем в сумі 967076,72 грн, за штрафними санкціями у розмірі 245566,00 грн, пені в сумі 145061,19 грн.
Фактичною підставою для висновків про зазначені вище порушення слугували висновки контролюючого органу про завищення позивачем витрат з підстав необґрунтованого їх включення до складу витрат, понесених на придбання паливно-мастильних матеріалів, які у подальшому не використовувалися платником у його господарській діяльності.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності встановлений положеннями статті 177 ПК України.
Так, за правилами пункту 177.1 статті 177 ПК України, доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця (пункт 177.2 статті 177 ПК України).
Згідно з пунктом 177.3 статті 177 ПК України для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).
Положеннями пункту 177.4 статті 177 ПК України визначено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат (підпункт 177.4.1); витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством (підпункт 177.4.2); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом (підпункт 177.4.3); інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (підпункт 177.4.4).