ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
28 березня 2024 року
м. Київ
справа № 120/7614/22
адміністративне провадження № К/990/20891/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А., Хохуляка В.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 6 лютого 2022 року (суддя Томчук А.В.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 18 квітня 2023 року (головуючий суддя Залімський І.Г., судді: Сушко О.О., Мацький Є.М.) у справі № 120/7614/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Барлінек Інвест" до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Барлінек Інвест" (далі - ТОВ "Барлінек Інвест", позивач) звернулось до суду з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - податковий орган, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 1 вересня 2022 року №00479040101 та №00480040101.
Свої вимоги позивач обґрунтовував тим, що спірні податкові повідомлення-рішення є протиправними, складеними без урахування фактичних обставин справи та такими, що підлягають скасуванню, оскільки прийняті на підставі необґрунтованих висновків акта перевірки. Вважає висновки податкового органу, викладені в акті перевірки від 22 липня 2022 року № 392/31-00-04-01-01-26/34004579 про нереальність господарської операції із ТОВ "Варта-Н" безпідставними, оскільки у товариства є всі належним чином оформлені документи, що підтверджують дійсність господарської операції з цим контрагентом, тому вимоги податкового законодавства позивачем не порушені.
Висновки контролюючого органу про відсутність у контрагента позивача достатнього обсягу матеріальних та трудових ресурсів для здійснення задекларованого обсягу робіт і поставок ТОВ "Барлінек Інвест" вважало такими, що ґрунтуються на оціночних судженнях та не підтверджені належними доказами.
Вінницький окружний адміністративний суд рішенням від 6 лютого 2023 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 18 квітня 2023 року позов задовольнив. Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 1 вересня 2022 року №00479040101 та №00480040101. Здійснив розподіл судових витрат.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили наступні обставини.
Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків на підставі наказу від 18 лютого 2022 року № 79 у період з 23 лютого 2022 року по 22 липня 2022 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Барлінек Інвест" (код ЄДРПОУ 34004579) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за грудень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.
За результатами перевірки було складено акт від 22 липня 2022 року №392/31-00-04-01-01-26/34004579, у висновках якого зазначено про порушення платником податків п. 44.1 ст. 44, п.198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на 998 807 грн та завищення від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду на суму 80 988 грн.
Не погоджуючись із такими висновками контролюючого органу, ТОВ "Барлінек Інвест" відповідно до п. 86.7 ст. 86 ПК України подано заперечення на акт перевірки від 22 липня 2022 року № 392/31-00-04-01-01-26/34004579, за результатами розгляду яких відповідачем прийнято рішення від 25 серпня 2022 року № 398/Ж12/31-00-04-01-01-33 про залишення таких заперечень без задоволення, а висновків викладених в акті перевірки - без змін.
На підставі вказаного акта перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 1 вересня 2022 року:
- №00479040101 (форма "В1") про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за грудень 2021 року на суму 998 807 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 499 403,50 грн;
- №00480040101 (форма "В4") про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного (податкового) звітного періоду на суму 80 988 грн.
Вважаючи такі податкові повідомлення-рішення винесені контролюючим органом безпідставно та з порушенням норм Податкового кодексу України, позивач звернувся із цим адміністративним позовом до суду з вимогою їх скасування.
Задовольняючи вимоги адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що первинні документи підтверджують як обставини придбання позивачем згаданого товару так і рух відповідних активів в діяльності товариства, як наслідок - правомірність формування позивачем податкового кредиту в межах спірних господарських операцій.
За висновком суду першої інстанції, викладена в акті перевірки позиція податкового органу про нереальність господарської операції між позивачем та його контрагентом у спірний період фактично ґрунтується лише на підставі зібраної податкової інформації. Проте сама по собі така інформація не є достатньою підставою для висновку про неможливість реального здійснення розглядуваної господарської операції. Такий підхід податкового органу суд визнав недопустимим, оскільки така інформація повинна оцінюватись у співвідношенні з первинною документацією.
Суд першої інстанції відзначив, що контролюючий орган не довів та не надав належних доказів, які б свідчили, що наявні у контрагента позивача трудові ресурси та матеріально-технічне забезпечення були недостатніми для проведення господарської діяльності з надання послуг, як і не надав доказів протиправної поведінки контрагента та обізнаності платника податків щодо такої поведінки і злагодженості дій між ними.
Суд першої інстанції також визнав помилковим висновок податкового органу щодо неможливості зберігання придбаних позивачем товарно-матеріальних цінностей (Товару) на відкритій місцевості без використання відповідних складських приміщень, мотивуючи це тим, що для такого виду ТМЦ немає необхідності орендувати відповідне складське приміщення, так як достатнім є зберігання на земельній ділянці. Суд зауважив, що відповідачем не надано достатніх та переконливих доказів щодо неможливості зберігання придбаних позивачем товарно-матеріальних цінностей (Товару) на відкритій місцевості без використання відповідних складських приміщень.
Також суд визнав безпідставним твердження відповідача щодо відсутності автомобільного транспорту у контрагента для перевезення товару, оскільки таке спростовується наданими договорами оренди транспортних засобів, які використовувалися для перевезення товару
Апеляційний суд в повній мірі погодився із такими висновками і залишив без змін рішення суду першої інстанції.
Не погодившись із судовими рішеннями, Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків звернулось з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій і ухвалити нове про відмову в позові.
Скаржник вказує про незастосування судами попередніх інстанцій під час вирішення спору висновків Верховного Суду, викладених в постанові від 16 квітня 2020 року у справі №813/4703/13-а. Податковий орган зазначає, що судами неправильно застосовано норми матеріального права, зокрема, п.189.1, п.189.9 ст. 189, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198, п.200.1, п.200.2, п.200.4 ст. 200, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України. Неврахування судами наведених вище висновків призвело, на думку скаржника, до неправильного застосування норм податкового законодавства.
Обґрунтовуючи касаційну скаргу, відповідач доводить, що суди попередніх інстанцій неправильно встановили обставини у справі, не дослідили докази у справі, не дослідили в повній мірі діяльність контрагента позивача, не було досліджено реальність господарської операції між позивачем та його контрагентом, не досліджено матеріальні, фінансові, трудові ресурси, технічні можливості контрагента. Зазначає, що господарські операції позивача з його контрагентом не мали реального характеру з огляду відсутність належного документального підтвердження реального здійснення господарської операції сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду.
Порушення норм процесуального права скаржник, зокрема, вбачає в тому, що суди не дослідили зібрані у справі докази, що унеможливило встановлення фактичних обставин справи, що мають значення для правильного вирішення справи.
Верховний Суд ухвалою від 21 червня 2023 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків з метою перевірки доводів щодо неправильного застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України: неправильне застосування (незастосування) судами першої та апеляційної інстанцій норм права без урахування висновків Верховного Суду; порушення норм процесуального права.
У відзиві на касаційну скаргу позивач просить рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 6 лютого 2022 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 18 квітня 2023 року залишити без змін, а касаційну скаргу - без задоволення. Зазначив, що висновки податкового органу, викладені в акті перевірки про нереальність господарської операції позивача з ТОВ "Варта-Н" є безпідставними, оскільки у товариства є всі належним чином оформлені документи, що підтверджують дійсність господарської операції з цим контрагентом.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
За правилами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Отже, наведеною нормою передбачено, по-перше, обов`язок платника податків вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів; по-друге, надавати посадовим особам контролюючого органу документи, необхідні для проведення контролюючим органом перевірки, крім випадків їх виїмки або іншого вилучення правоохоронними органами.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Пунктом 198.3 статті 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (абзац перший пункту 198.6 статті 198 ПК України).
Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначений статтею 200 ПК України.
Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
За визначенням, наведеним у статті 1 Закону №996-XIV, первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Аналізуючи наведені норми права, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19, сформувала загальні підходи, які повинні застосовуватися судами при вирішенні питання щодо наявності/відсутності підстав у платника податку для отримання певної податкової вигоди (формування витрат, що визначаються при визначенні об`єкта оподаткування, податкового кредиту тощо) за результатами здійснення певних господарських операцій.
Велика Палата Верховного Суду виснувала, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами (пункт 63 Постанови).
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції (пункт 64 Постанови).
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (пункт 66 Постанови).
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу (пункт 67 Постанови).
Колегія суддів погоджується з таким висновком, не вбачає підстав для відступу від нього та зазначає, що згідно з висновками Великої Палати Верховного Суду та з огляду на положення статті 90 КАС України обставини підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, причому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.
Спірне у цій справі питання, в межах вирішення якого відкрито касаційне провадження, пов`язане із необхідністю дослідження господарської операції позивача з його контрагентом ТОВ "Варта-Н" на предмет її реальності в розрізі наведених контролюючим органом доводів.
Судами встановлено, що між ТОВ "Барлінек Інвест" (Покупець) та ТОВ "Варта-Н" (Продавець) 1 квітня 2021 року укладено договір купівлі-продажу необробленої деревини № 1 (далі - Договір), за умовами якого Продавець зобов`язався систематично передавати у власність Покупцю, а Покупець в порядку та на умовах, визначених у цьому Договорі, зобов`язався приймати та оплачувати необроблену деревину (надалі іменується Товар) найменування, асортимент, кількість та ціна якої встановлюється у додатках (специфікаціях) до даного Договору (п. 1.1 Договору).
Згідно умов пунктів 1.2, 1.4, 3.3 Договору Продавець гарантує легальність походження товару та права його продажу Покупцю. Базисом поставки за цим Договором є DDP м. Вінниця, вул. Чехова, 7-В (Інкотерсм 2010). Товар передається Продавцем Покупцю на складі Покупця за адресою: м.Вінниця, вул. Чехова, 7-В.
На підтвердження факту виконання вказаного договору позивачем надано специфікації, податкові і видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення.