ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
27 березня 2024 року
м. Київ
справа № 280/441/23
адміністративне провадження № К/990/1478/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу № 280/441/23
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ПАРАДІЗ ХХІ" до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "ПАРАДІЗ ХХІ" на рішення Запорізького окружного адміністративного суду (головуючий суддя: Р. В. Кисіль) від 25 квітня 2023 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Н. П. Баранник, Н. І. Малиш, А. А. Щербак) від 07 грудня 2023 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. Товариство з обмеженою відповідальністю "ПАРАДІЗ ХХІ" (далі - ТОВ "ПАРАДІЗ ХХІ", позивач, скаржник) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі - ГУ ДПС у Запорізькій області, відповідач), у якому просило: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення форми ПС від 17 жовтня 2022 року:
№ 00035150902, яким за порушення підпункту 212.1.15 пункту 212.1, підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 Податкового кодексу України, відповідно до пункту 117.3 статті 117 Податкового кодексу України, до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) на суму 19 701 422,24 грн..
№ 00035160902, яким за порушення підпункту 14.1.6, підпункту 14.1.224 пункту 14.1 статті 14, пункту "б" абз. 6 підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України, відповідно до пункту 128-1.2 статті 128-1 Податкового кодексу України, до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) на суму 1 000 000,00 грн;
№ 00035170902, яким за порушення підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України, відповідно до пункту 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України, до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) на суму 160 000,00 грн.;
2. В обґрунтування позову позивач зазначає, що він не погоджується з висновками відповідача про порушення вимог законодавства щодо реєстрації акцизного складу, обладнання резервуарів витратомірами-лічильниками та рівнемірами, реєстрації позивача платником акцизного податку. Вважає невірним розрахунок обсягу пального, придбаного позивачем протягом періоду, який перевірявся, оскільки Н-гексан використовується позивачем в технологічному процесі переробки насіння соняшника, та неприховано температурні показники, які впливають на обсяг пального, а чинне законодавство допускає наявність певних відхилень при розрахунку обсягу пального, що не було враховано відповідачем. Також під час перевірки не було надано оцінки договорам оренди транспортних засобів.
3. Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 25 квітня 2023 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 07 грудня 2023 року, у задоволенні позову відмовлено.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 10 січня 2024 року позивач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25 квітня 2023 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 07 грудня 2023 року, і ухвалити нове рішення, яким позов задовольнити у повному обсязі.
5. Ухвалою Верховного Суду від 15 січня 2024 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
6. Відповідач скористався своїм процесуальним правом та подав до суду відзив на касаційну скаргу, в якому просить залишити скаргу відповідача без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін, оскільки вважає доводи такої скарги безпідставними, а оскаржувані рішення - такими, що ухвалені з додержанням норм матеріального та процесуального права.
7. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд в порядку письмового провадження.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
8. Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач має зареєстроване місцезнаходження: Запорізька область, Вільнянський район (нині Запорізький), м. Вільнянськ, вул. Соборна, буд. 17.
9. Основним видом діяльності позивача є виробництво олії та тваринних жирів.
10. Відповідачем позивачу видано ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) від 05 лютого 2020 року № 08060414202000019. Позивач має три резервуари для зберігання пального загальною ємністю 198 000 л, а також у користуванні орендовані транспортні засоби.
11. При цьому, позивач не зареєстрований платником акцизного податку як і не зареєстрований акцизний склад за адресою: Запорізька область, Вільнянський район, м. Вільнянськ, вул. Соборна, 17 в Системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
12. Наказом відповідача від 02 серпня 2022 року № 812-П, виданим на підставі підпункту 19-1.1.14, підпункту 19-1.1.16 пункту 191.1 статті 191, підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового Кодексу України та доповідної записки начальника управління контролю за підакцизними товарами Зарецької Юлії від 02 серпня 2022 року № 1885вн, було призначено фактичну перевірку позивача з 03 серпня 2022 року тривалістю 10 діб за період діяльності з 01 січня 2021 року по день закінчення фактичної перевірки з метою здійснення контролю за додержанням суб`єктом господарювання вимог законодавства, які є обов`язковими при виробництві, обліку, обігу, зберіганні та транспортуванні пального; виявлення порушень у сфері виробництва і обігу підакцизних товарів.
13. За наслідками фактичної перевірки 15 серпня 2022 року складений акт про результати фактичної перевірки з питань здійснення контролю за додержанням суб`єктом господарювання вимог законодавства, які є обов`язковими при виробництві, обліку, обігу, зберіганні та транспортуванні пального; виявлення порушень у сфері виробництва і обігу підакцизних товарів № 2445/08/01/09/37221297, яким встановлено позивачем порушення вимог:
- підпункту 14.1.6, підпункту 14.1.224 пункту 14.1 статті 14, пункту "б" абз. 6 підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України в частині не реєстрації позивачем акцизного складу в Системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового за адресою: Запорізька область, Вільнянський район, м. Вільнянськ, вул. Соборна, буд. 17;
- підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України, в частині не обладнання та не реєстрації витратомірів в кількості 4 одиниці та рівнеміри на резервуари в кількості 4 одиниці, в яких зберігається підакцизна група товарів;
- підпункту 212.1.15 пункту 212.1, підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 Податкового кодексу України, в частині реалізації пального в період з 17 грудня 2021 року по 31 грудня 2022 року без реєстрації платником акцизного податку.
14. Акт був надісланий засобами поштового зв`язку позивачу та отриманий ним 15 вересня 2022 року.
15. Не погоджуючи з висновками Акту перевірки позивач надав свої заперечення від 28 вересня 2022 року на Акт перевірки аналогічні за змістом позовній заяві, які були розглянуто відповідачем та за результатами розгляду надано відповідь від 13 жовтня 2022 року № 434/08-01-09-02-07, відповідно до якої наданими позивачем запереченнями не спростовано висновків Акту перевірки, а тому, висновки акту є правомірними, такими, що відповідають вимогам діючого законодавства, є обґрунтованими, а тому залишені без змін.
16. На підставі Акту перевірки відповідачем були прийняті податкові повідомлення-рішення від 17 жовтня 2022 року, отримані позивачем 20 жовтня 2022 року:
№ 00035160902, яким за порушення підпункту 14.1.6, підпункту 14.1.224 пункту 14.1 статті 14, пункту "б" абз. 6 підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України, відповідно до пункту 128-1.2 статті 128-1 Податкового кодексу України, до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) на суму 1 000 000,00 грн;
№ 00035170902, яким за порушення підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України, відповідно до пункту 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України, до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) на суму 160 000,00 грн.;
№ 00035150902, яким за порушення підпункту 212.1.15 пункту 212.1, підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 Податкового кодексу України, відповідно до пункту 117.3 статті 117 Податкового кодексу України, до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) на суму 19 701 422,24 грн..
17. Не погоджуючись з даними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач скористався своїм правом на адміністративне оскарження та звернувся до ДПС України.
18. За наслідками розгляду скарги ДПС України 28 грудня 2022 року було прийнято рішення №17756/6/99-00-06-03-02-06, яким скарга залишена без задоволення, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення без змін.
19. Вважаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду із цим позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
20. Суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, відмовляючи у задоволенні позову, виходили з того, що оскільки річний обсяг отриманого ТОВ "ПАРАДІЗ ХХІ" пального перевищує 1000 куб. м., позивач вважається розпорядником акцизного складу та у відповідності до вимог пункту абз. 1 підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України зобов`язаний здійснити реєстрацію відповідного складу, і, відповідно, реєстрацію витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників за місцем зберігання пального.
21. Надаючи правову оцінку доводам позивача щодо порушення процедури проведення перевірки, суд першої інстанції зазначив, що наказ про призначення фактичної перевірки містить обґрунтування його прийняття "для здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу пального". Отже, перевірка позивача призначена у відповідності до вимог законодавства.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
22. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
23. З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктами 1, 4 частини четвертої статті 328 КАС України,
- якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку;
- якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу.
24. У розрізі заявленої підстави касаційного оскарження позивач вказує на те, що суди застосували норми права, зокрема, підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, без урахування висновку, щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постанові Верховного Суду від 13 липня 2022 року у справі № 420/147247/20.
25. Зокрема, позивач зауважує, що у вказаній постанові Верховного Суду від 13 липня 2022 року у справі № 420/14724/20 наведено висновки щодо застосування норм підпункту 14.1.6. пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, застосовуючи які Верховний Суд дійшов наступних висновків:
- аналіз змісту підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України свідчить про те, що не є акцизним складом паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або технічному обладнанні, пристрої. Отже, обсяг пального, що заправлений у паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або технічному обладнанні, пристрої не враховується до обсягу отриманого пального в ємності для навантаження- розвантаження та зберігання пального у розумінні вказаної норми.
26. Даний висновок зроблено Верховним судом саме в аналогічних правовідносинах, оскільки суть правовідносин полягала також у не застосуванні норми підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України в частині виключення обсягів пального, отриманого платником податків у паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або технічному обладнанні, пристрої при визначенні статусу платника податку як розпорядника акцизного складу.
27. Відтак, Товариство вважає, що з врахуванням зазначеної правової позиції Верховного Суду, у спірних правовідносинах територія позивача, на якій містяться ємності для зберігання пального для власного споживання, не набула статусу акцизного складу в 2021 та 2022 роках, відповідно позивач у 2021-2022 роках не набув статусу розпорядника акцизного складу та платника акцизного податку з операцій із пальним, тому у нього відсутній обов`язок обладнувати ємності для зберігання пального витратомірами- лічильниками, рівнемірами-лічильниками та реєструвати такі засоби вімірювання.
28. На підставі викладеного, судами безпідставно не було враховано доводи позивача щодо порядку отримання та використання Н-ГЕКСАН та розчинника Еххзої Нехапе, у процесі переробки олійних культур та отримання його безпосередньо у оборотний резервуар розчинника, що з своєю конструкцією та функціональним призначенням не є в розумінні норми пп. г) 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, акцизним складом, оскільки є баком як ємність для зберігання пального безпосередньо в обладнанні, а саме в комплексі з переробки олійних культур.
29. Позивач звертає увагу на те, що акт перевірки не містить розрахунку обсягу Н-ГЕКСАН та розчинника Еххзої Нехапе, отриманого позивачем у ємності для зберігання такого пального, що розміщені безпосередньо у виробничому обладнанні з переробки олійних культур. При цьому, відповідач не заперечив проти твердження позивача щодо споживання позивачем придбаного від його постачальників пального та Н-ГЕКСАН та розчинника Еххзої Нехапе, виключно для власного споживання чи промислової переробки. Так само відповідач не заперечив проти того, що постачання пального позивачу здійснювалось платниками акцизного податку розпорядниками акцизних складів/акцизних складів пересувних.
30. Отже, на думку позивача, суди попередніх інстанцій дійшли до хибного висновку про те, що позивачем не доведено, що Н-ГЕКСАН та розчинника Еххзої Нехапе були отримані ним не у ємності для зберігання, що віднесено до тих, що враховані як місця зберігання для отримання відповідної ліцензії, і не є в розумінні норми пп. г) 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, акцизним складом, оскільки є баком як ємність для зберігання пального безпосередньо в обладнанні, а саме в комплексі з переробки олійних культур, обсяг якого не має бути врахований при розрахунку обсягу отриманого пального для визначення позивача як розпорядника акцизного складу.
31. Також, позивач стверджує, що суди попередніх інстанцій не дали оцінки наданим позивачем доказам, а саме: технічний паспорт на комплекс з переробки олійних культур, що розташований за адресою: Запорізька область, Вільнянський район, місто Вільнянськ, вулиця Соборна, будинок 17 та Технологічній інструкції з виробництва олії соняшникової методом екстракції. Саме відповідно до зазначених доказів вбачається, що Н-ГЕКСАН та розчинника Еххзої Нехапе були отримані ним не у ємності для зберігання, а безпосередньо до оборотних ємностей, що є ємностями у складі обладнання, про які прямо зазначено в нормі закону - підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, обсяг якого не повинен враховуватись при здійсненні розрахунку обсягу пального, отриманого платником податків та не враховується до обсягу отриманого пального в ємності для навантаження-розвантаження та зберігання пального у розумінні вказаної норми.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
32. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.