ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
21 березня 2024 року
м. Київ
справа №640/12797/22
адміністративне провадження № К/990/25844/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу № 640/12797/22
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "НОВІ ПРОДУКТИ" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, як відокремлений підрозділ ДПС на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Л. Т. Черпіцька, О. Є. Пилипенко, Я. М. Собків) від 25 квітня 2023 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. Товариство з обмеженою відповідальністю "Нові Продукти" (далі - ТОВ "Нові Продукти", позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві, відповідач, скаржник, податковий/контролюючий орган), в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 31 січня 2022 року:
№ 0047120701, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, створених за участю іноземних інвесторів на суму 338 805,00 грн.;
№ 0047110701, яким нараховано штрафні санкції з податку на додану вартість у розмірі 4 336 759,00 грн.;
№ 0047090701, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 8 143 580,00 грн., з яких по основному зобов`язанню 6 514 864,00 грн.;
№ 0047100701, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 2 158 655,00 грн. та нараховано штрафні санкції у розмірі 539 664,00 грн.;
№ 0047130701, яким нараховано штрафні санкції за неподання повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП у розмірі 74 460,00 грн.
2. В обґрунтування позову позивачем зазначено, що контролюючим органом протиправно винесено податкове повідомлення-рішення від 31 січня 2022 року № 0047120701, з огляду на безпідставність встановленого порушення підпунктом 134.1.1 пунктом 134.1 статті 134, пунктом 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (далі - ПК України), пункту 6, пункту 7, пункту 20 П(С)БО 7 "Основні засоби", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року № 92 із змінами та доповненнями, пункту 31 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених Наказом Міністерства фінансів України від 30 вересня 2003 року № 561 із змінами та доповненнями.
Позивач зауважив, що послуги, які виконано ТОВ "Гарантдорбуд" відповідно до договору 31 серпня 2020 року № 310/08/2020-ГДБ не можуть бути включені до капітальних інвестицій з майбутнім збільшенням первісної вартості основних засобів, а мають бути включені до складу інших операційних витрат, що і було зроблено, оскільки роботи з ремонту асфальтного покриття стоянки вантажних автомобілів та роботи по ремонту території заводу були спрямовані саме на підтримання таких територій в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від їх використання. Позивачем наголошено на тому, що проведення поліпшення об`єкта передбачає вдосконалення конструкції, що забезпечує підвищення продуктивності об`єкта, який модернізується, сприяє розширенню його технологічних можливостей, досягненню економії ресурсів, покращення умов праці тощо. Здійснення ж ремонту полягає у частковому відновленні окремих об`єктів для підтримання їх у робочому стані. Отже, на думку позивача, ним правомірно віднесено витрати щодо оплати ТОВ "Гарантдорбуд" робіт по ремонту асфальтного покриття стоянки вантажних автомобілів та робіт по ремонту території заводу в загальній сумі 1 459 855,00 грн. до складу інших витрат операційної діяльності.
Разом з тим, позивач вважає, що відповідачем в порушення пункту 138.1 статті 138 ПК України занижені різниці, на які збільшується фінансовий результат у загальній сумі 422 399,00 грн., у тому числі за 2020 рік у сумі 205 981,00 грн., за 3 квартали 2021 року у сумі 216 418,00 грн., адже згідно з даними позивача по рахунку 13 вбачається, що вказані різниці виникли внаслідок амортизації малоцінних необоротних матеріальних активів, різниці по яких не включаються до декларації з податку на прибуток та додатків до неї. Тобто, на думку позивача, відповідачем без належного детального аналізу додатків до декларації з податку на прибуток за 2020 рік та 3 квартали 2021 року помилкового встановлено факт заниження різниць, на які збільшується фінансовий результат, оскільки позивачем правомірно відповідно до вимог статті 138 ПК України не було включено до додатку РІ до декларації з податку на прибуток амортизацію малоцінних необоротних матеріальних активів.
Щодо прийнятих контролюючим органом податкових повідомлень-рішень від 31 січня 2022 року № 0047110701, № 0047090701 та № 0047100701 позивач вказав на те, що податковим органом зроблено неправомірний висновок щодо обов`язку ТОВ "Нові Продукти" зареєструвати податкову накладну за 6 (шістьма) найменуваннями згідно з видатковою накладної від 30 вересня 2019 року № 13721, оскільки позивачем в установленому чинним Податковим кодексом України порядку складено та зареєстровано податкові накладні за фактом попередніх оплат від ТОВ "Напої Плюс" та в подальшому розрахунки коригування кількісних та вартісних показників до них на підставі акту від 30 вересня 2019 року. Роблячи висновок про необхідність складання та реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних за 6 (шістьма) найменуваннями згідно з видатковою накладною від 30 вересня 2019 року № 13721 та не ставлячи при цьому питання про завищення сум ПДВ по вже зареєстрованим податковим накладним в рамках інвестиційного договору від 04 жовтня 2016 року № ИД-10/16, посадовими особами відповідача залишено поза увагою пояснення головного бухгалтера позивача про те, що в такому випадку зі сторони позивача буде мати місце подвійне декларування сум ПДВ, оскільки аналіз податкової звітності з ПДВ та первинних документів свідчить про те, що загальна сума задекларованого позивачем ПДВ повністю відповідає тим фактичним оплатам, які отримано позивачем та по відношенню до яких вже було здійснено реєстрацію в ЄРПН податкових накладних. А друга подія - реалізація - призводить лише до зміни номенклатури, в зв`язку з чим позивачем і було складено зареєстровано розрахунки коригування із відповідним кодом причини коригування 104 "Зміна номенклатури". По суті, посадовими особами відповідача зроблено хибний висновок про необхідність повторної реєстрації податкових накладних по сумам ПДВ по вже раніше зареєстрованим податковим накладним. Отже, оскільки позивач в рамках інвестиційного договору від 04 жовтня 2016 року № ИД-10/16 початково за фактом отримання попередніх оплат складав та реєстрував в ЄРПН податкові накладні, а після передачі результатів інвестиційної діяльності за актом від 30 вересня 2019 року склав та зареєстрував в ЄРПН розрахунки коригування кількісних та вартісних показників до таких податкових накладних з коригуванням номенклатури, на думку позивача, то наведене свідчить про безпідставність та необґрунтованість висновків посадових осіб відповідача, які стали підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень від 31 січня 2022 року № 0047110701, № 0047090701 та № 0047100701.
Також позивач переконаний, що відповідачем незаконно винесено податкове повідомлення-рішення від 31 січня 2022 року № 0047130701, оскільки безпідставно застосовано відповідальність, передбачену пунктом 117.1 статті 117 ПК України. Позивач зазначив про те, що ні з акту перевірки, ні з додатку до нього, не вбачається можливим встановити відносно кожного об`єкту оподаткування інформацію про те, на підставі яких даних посадовими особами зроблено висновок про порушення строків подання повідомлення, адже не зазначено дати їх реєстрації, створення чи відкриття, дати, з якої у позивача виник обов`язок подати таке повідомлення відносно кожного об`єкту оподаткування. Норми Податкового кодексу України не встановлюють строки подання повідомлення за формою № 20-ОПП, що в свою чергу виключає одну з необхідних складових для притягнення особи до відповідальності на підставі пункту 117.1 статті 117 ПК України, оскільки санкція пункту 117.1 статті 117 ПК України передбачає відповідальність за порушення строків, встановлених виключно ПК України, а не Порядком обліку платників і зборів.
3. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 грудня 2022 року позов задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення від 31 січня 2022 року № 0047130701.
У іншій частині позовних вимог відмовлено.
4. Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 25 квітня 2023 року рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 грудня 2022 року скасовано, внаслідок чого, ухвалено нову постанову, якою адміністративний позов ТОВ "Нові Продукти" задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 31 січня 2022 року № 0047120701, № 0047110701, № 0047090701, № 0047100701.
В іншій частині позовних вимог відмовлено.
5. Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, 24 липня 2023 року відповідач повторно звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 25 квітня 2023 року в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень від 31 січня 2022 року № 0047120701, № 0047110701, № 0047090701, № 0047100701, та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити.
6. Після усунень недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду від 22 серпня 2023 року клопотання відповідача про поновлення строку на касаційне оскарження задоволено. Поновлено скаржнику строк на касаційне оскарження постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 25 квітня 2023 року у справі № 640/12797/22. Відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
7. 07 вересня 2023 року до Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу, у якому, позивач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить в задоволенні касаційної скарги відмовити, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін.
8. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
9. Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі наказу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві від 29 жовтня 2021 року № 8596-п посадовими особами податкового органу було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Нові Продукти" з 25 листопада 2021 року по дату завершення перевірки, тривалістю 10 робочих днів. Перевірку проведено з метою дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 квітня 2018 року по 30 вересня 2021 року, валютного - за період з 01 квітня 2018 року по 30 вересня 2021 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01 квітня 2018 року по 30 вересня 2021 року та іншого законодавства за відповідний період.
10. Наказом ГУ ДПС у м. Києві від 07 грудня 2021 року № 9806-п продовжено строк проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Нові Продукти" з 09 грудня 2021 року по дату завершення перевірки, тривалістю 5 робочих днів, призначеної наказом ГУ ДПС у м. Києві від 29 жовтня 2021 року № 8596-п "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Нові Продукти"", за наслідками якої відповідачем складено акт від 22 грудня 2021 року № 93965/Ж5/26-15-07-01-06/33234957, відповідно до висновків якого встановлено наступні порушення ТОВ "Нові Продукти":
- підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 138.1 статті138 ПК України, пункту 6, пункту 7, пункту 20 П(с)БО 16 Витрати, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, пункту 14, пункту 15 П(с)БО 7 "Основні засоби", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року № 92 із змінами та доповненнями, пункту 31 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 30 вересня 2003 року № 561 із змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 338 805,00 грн., в т.ч.: за 2020 рік у сумі 299 850,00 грн., за 3 квартали 2021 у сумі 38 955,00 грн.;
- пункту 185.1 статті 185, пункту 194.1 статті 194, пункту 201.1 статті 200 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 6 514 864,00 грн., в т.ч.: за вересень 2019 на суму 3 757 799,00 грн., за жовтень 2019 на суму 134 301,00 грн., за грудень 2019 на суму 56 460,00 грн., за квітень 2020 на суму 300 715,00 грн., за травень 2020 на суму 229 867,00 грн., за червень 2020 на суму 114 728,00 грн., за липень 2020 на суму 417 333,00 грн., за серпень 2020 на суму 233 144,00 грн., за вересень 2020 на суму 1 270 517,00 грн. та завищено від`ємне значення податку на додану вартість, яке підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку на загальну суму 2 158 655,00 грн., в т.ч. за березень 2020 року на суму 1 147 027,00 грн., за травень 2020 на суму 1 011 628,00 грн.;
- пункту 201.1, пункту 201.4, пункту 201.7, пункту 201.10 статті 201 ПК України, в результаті чого не була складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна на суму ПДВ в розмірі 8 673 519,00 грн., в тому числі: вересень 2019 в сумі 8 673 519,00 грн.;
- пункту 63.3 ст.63 ПК України, пункту 8.1, пункту 8.4, пункту 8.5 розділу VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09 грудня 2011 року № 1588, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 14 травня 2014 року за № 503/25280, ТОВ "Нові Продукти" не подано повідомлення по 88 об`єктах за формою 20-ОПП, пов`язаних з оподаткуванням або через які проводиться діяльність, до ДПІ у Печерському районі ГУ ДПС у м. Києві.
11. Не погоджуючись з висновками акта перевірки від 22 грудня 2021 року № 93965/Ж5/26-15-07-01-06/33234957, позивачем до ГУ ДПС у м. Києві було подано письмові заперечення від 05 січня 2022 року вих. № 1306, за результатами розгляду яких листом ГУ ДПС у м. Києві від 24 січня 2022 року № 1341/1/26-15-07-01-06 висновки акта перевірки залишено без змін.
12. На підставі висновків акта перевірки від 22 грудня 2021 року № 93965/Ж5/26-15-07-01-06/33234957 відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 31 січня 2022 року:
- № 0047120701, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, створених за участю іноземних інвесторів на суму 338 805,00 грн.;
- № 0047110701, яким нараховано штрафні санкції з податку на додану вартість у розмірі 4 336 759,00 грн.;
- № 0047090701, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 8 143 580,00 грн., з яких по основному зобов`язанню 6 514 864,00 грн.;
- № 0047100701, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 2 158 655,00 грн. та нараховано штрафні санкції у розмірі 539 664,00 грн.;
- № 0047130701, яким нараховано штрафні санкції за неподання повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП у розмірі 74 460,00 грн.
13. У порядку адміністративного оскарження позивачем на адресу Державної податкової служби України подано скаргу від 14 лютого 2022 року вих. № 1320 на податкові повідомлення-рішення від 31 січня 2022 року № 0047120701, № 0047110701, № 0047090701, № 0047100701 та № 0047130701, в якій позивач просив скасувати вказані податкові повідомлення-рішення.
14. Рішенням Державної податкової служби України від 06 червня 2022 року № 5256/6/99-99-06-01-01-06 продовжено строк розгляду скарги позивача від 14 лютого 2022 року вих. № 1320 для з`ясування обставин справи до 16 липня 2022 року.
15. Рішенням Державної податкової служби України від 15 липня 2022 року № 7297/6/99-00-06-01-00-06 податкові повідомлення-рішення від 31 січня 2022 року № 0047120701, № 0047110701, № 0047090701, № 0047100701 та № 0047130701 залишено без змін, а скаргу позивача - без задоволення.
16. Позивач, не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, звернувся до суду з цим позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
17. Суд першої інстанції, ухвалюючи рішення про відмову у задоволення позовних вимог, зокрема, в частині податкового повідомлення-рішення від 31 січня 2022 року № 0047120701, дійшов такого висновку, що проведення асфальтування заводу ТОВ "Нові Продукти" загальною площею 100 кв.м., асфальтування стоянки вантажних автомобілів загальною площею 100 кв.м. є витратами, які поніс позивач, для поліпшення об`єктів, що призвело до збільшення первісної вартості основних засобів та вплинуло на вартість об`єкту, тому віднесення позивачем таких витрат до складу інших операційних витрат призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 338 805,00 грн., в т.ч.: за 2020 рік у сумі 299 850,00 грн., за 3 квартали 2021 у сумі 38 955,00 грн, що свідчить про порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 138.1 статті 138 ПК України.
Також суд першої інстанції зазначив, що оскільки позивачем під час проведення перевірки не надано пояснень та документів, що спростовують вину, доводять наявність пом`якшуючих обставин та обставин, що звільняють від фінансової відповідальності, то відповідач правомірно дійшов висновку про те, що в порушення пункту 138.1 статті 138 ПК України ТОВ "Нові Продукти" було занижено різниці, на які збільшується фінансовий результат у загальній сумі 422 399,00 грн., у тому числі: за 2020 рік у сумі 205 981,00 грн., за 3 квартали 2021 року у сумі 216 418,00 грн.
18. Що стосується податкових повідомлень-рішень від 31 січня 2022 року № 0047110701, № 0047090701 та № 0047100701, то суд першої інстанції зазначив, що позивачем, як під час проведення податкової перевірки, так і під час розгляду справи не надано відповідних квитанцій щодо подання та прийняття податковим органом розрахунків коригувань кількісних та вартісних показників від 30 вересня 2019 року № 385, № 387 - № 419, № 421, від 31 грудня 2019 року № 511-№ 615 та 31 грудня 2019 року № 619-627, що спростовує доводи позивача про прийняття податкових органом вказаних розрахунків коригування на реєстрацію, тому спірні рішення прийняті правомірно.
Також суд першої інстанції відхилив доводи позивача в частині, що відповідачем не взято до уваги подані позивачем розрахунки коригування до раніше поданих податкових накладних щодо пооб`єктного обліку капітальних інвестицій із деталізацію до складових витрат, без зміни вартісних показників та сум ПДВ, оскільки матеріалами справи не підтверджено, а судом не встановлено, що такі розрахунки коригування подавались на реєстрацію.
19. Щодо податкового повідомлення-рішення від 31 січня 2022 року № 0047130701 суд першої інстанції вказав, що застосування до позивача штрафних (фінансові) санкцій на підставі пункту 117.1 статті 117 ПК України у розмірі 74 460,00 грн, внаслідок неподання повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП, є безпідставним, оскільки норми ПК України не встановлюють строки подання повідомлення за формою № 20-ОПП, що в свою чергу виключає одну з необхідних складових для притягнення особи до відповідальності згідно пункту 117.1 статті 117 ПК України. У зв`язку з чим, суд першої інстанції прийшов до висновку, що податкове повідомлення-рішення від 31 січня 2022 року № 0047130701 є протиправним.
20. Суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове рішення про часткове задоволення позову, дійшов наступних висновків.
21. Щодо податкового повідомлення-рішення від 31 січня 2022 року № 0047120701, колегія суддів зазначила, що надані позивачем належні та допустимі докази свідчать про те, що проведені ремонтні роботи асфальтного покриття за їх характером, співвідношенням до загальної площі асфальтного покриття належать саме до поточного ремонту, а також придбані позивачем з метою підтримання таких територій в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від їх використання.
Отже, на переконання колегії суддів, позивач правомірно відніс витрати щодо оплати ТОВ "ГАРАНТДОРБУД" робіт з ремонту асфальтного покриття стоянки вантажних автомобілів та робіт з ремонту території заводу в загальній сумі 1 459 855,00 грн до складу інших витрат операційної діяльності.
Колегія судів вважала правильним зазначення судом першої інстанції про те, що право керівника підприємства на класифікацію витрат (поточні чи капітальні) не можна вважати таким, що є дискреційним, однак за обставинами цієї справи вбачається, що здійснення згаданого ремонту полягало у частковому відновленні окремих об`єктів для підтримання їх робочому стані, тому керівник підприємства правильно класифікував витрати, як поточні.
Посилання суду першої інстанції на те, що прийнятий позивачем наказ від 09 червня 2020 року №3/1 "Про проведення ремонту асфальтобетонного покриття" не може свідчити про те, що асфальтування заводу загальною площею 100 кв.м. не підпадає під категорію "капітальних інвестицій з майбутнім збільшенням первісної вартості основних засобів", колегія суддів суду апеляційної інстанції вважала необґрунтованим, оскільки зі змісту цього наказу вбачається, що метою покриття території заводу та стоянки асфальтобетоном слугував поточний ремонт.
22. Щодо встановлення відповідачем під час перевірки факту заниження різниць, на які збільшується фінансовий результат, що впливає на розмір зобов`язань із податку на прибуток, тобто порушення позивачем пункту 138.1 статті 138 ПК України, суд апеляційної інстанції зазначив, що висновки контролюючого органу про ненадання позивачем письмових пояснень та документів, що спростовують вину, або доводять наявність пом`якшуючих обставин та обставин, що звільняють від фінансової відповідальності, не знайшли своє підтвердження, оскільки згідно з відміткою в акті перевірки від 22 грудня 2021 року № 93965/Ж5/26-15-07-01-06/33234957 платник податків зазначив, що не згоден із цим актом та вказав про намір подати заперечення відповідно до ПК України (а.с.66, т.1), а у подальшому, позивачем було подано заперечення від 05 січня 2022 року на вказаний акт перевірки разом з аналізом по рахунку 13 за 2020 рік та аналізом по рахунку 13 за 9 місяців 2021 року (а.с. 1,2, т.2).
Водночас, колегія суддів суду апеляційної інстанції зауважила, що згідно з рахунком 13 вказані різниці виникли внаслідок амортизації малоцінних необоротних матеріальних активів, різниці за якими не включаються до декларації з податку на прибуток та додатків до неї.
Суд зазначив, що оскільки малоцінні необоротні матеріальні активи не належать до основних засобів, то різниці, які визначаються згідно зі статті 138 ПК України, за такими активами не виникають.
З огляду на викладене, висновки відповідача про порушення позивачем пункту 138.1 статті 138 ПК України не знайшли свого підтвердження, тому податкове повідомлення-рішення від 31 січня 2022 року № 0047120701 судом апеляційної інстанції визнанню протиправним та скасовано.
23. Крім того, скасовуючи податкові повідомлення-рішення від 31 січня 2022 року № 0047110701, № 0047090701 та № 0047100701 суд апеляційної інстанції зазначив наступне.
Колегія суддів погодилася з доводами позивача, що факт реєстрації позивачем таких розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідачем ані в Акті перевірки, ані під час судового розгляду не заперечувався та не ставився під сумнів.
Крім того, суд першої інстанції, встановивши необхідність доведення факту реєстрації розрахунків коригування в ЄРПН не запропонував позивачу надати додаткові докази для підтвердження відповідних обставин. Водночас, разом із апеляційною скаргою позивач надав до суду квитанції до розрахунків коригування від 30 вересня 2019 року № 385, № 387 - №419, № 421, від 31 грудня 2019 року № 511-№ 615 та 31 грудня 2019 року № 619-627, які прийняті судом апеляційної інстанції.
Поряд з цим, дійшовши висновку про необхідність складання та реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних за 6 найменуваннями згідно з видатковою накладною від 30 вересня 2019 року № 13721, та не ставлячи при цьому питання про завищення сум ПДВ за вже зареєстрованими податковими накладними в рамках інвестиційного договору від 04 жовтня 2016 року МИД-10/16, посадовими особами податкового органу залишено поза увагою пояснення позивача про те, що в такому випадку зі сторони позивача буде мати місце подвійне декларування сум ПДВ, оскільки аналіз податкової звітності з ПДВ та первинних документів свідчить, що загальна сума задекларованого позивачем ПДВ повністю відповідає тим фактичним сплатам, які отримано позивачем та по відношенню до яких вже здійснено реєстрацію в ЄРПН податкових накладних. А друга подія - реалізація об`єкта - призводить лише до зміни номенклатури, в зв`язку з чим позивачем і було складено та зареєстровано розрахунки коригування із відповідним кодом причини коригування 104 "Зміна номенклатури".
Отже, на думку колегії суддів, податковий орган дійшов помилкового висновку про необхідність повторної реєстрації податкових накладних за сумами ПДВ по вже раніше зареєстрованим податковим накладним.
За наведених обставин, колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що оскільки позивач в рамках інвестиційного договору від 04 жовтня 2016 року № ИД-10/16 початково за фактом отримання попередніх оплат складав та реєстрував в ЄРПН податкові накладні, а після передачі результатів інвестиційної діяльності за актом від 30 вересня 2019 року склав та зареєстрував в ЄРПН розрахунки коригування кількісних та вартісних показників до таких податкових накладних з коригуванням номенклатури, а також враховуючи те, що позивачем облік капітальних інвестицій ведеться окремо за об`єктами інвестицій із розшифровкою в розрізі витрат, з тих підстав, що позивачем передано за актом приймання-передачі від 30 вересня 2019 року, як первинним документом результат інвестиційної діяльності в кількості одного об`єкта: Виробничо складські приміщення та цех з виробництва напоїв бродіння, то висновки податкового органу про порушення позивачем податкового законодавства в частині податку на додану вартість є необґрунтованими.
Доводи податкового органу про те, що в 38-ми розрахунках корегувань кількісних та вартісних показників в колонці 3 "опис (номенклатура) товарів, послуг" замість "Роботи згідно РП реконструкція з добудовою виробничо-складських приміщень та цеху з виробництва напоїв бродіння" зазначено "Виробничо-складські приміщення та цех з виробництва напоїв бродіння", а в інших 117-ти розрахунках також не було відображено номенклатури: "блискавкозахист, зовнішні мережі (дренаж), система вентиляції, кондиціонування, опалення та теплопостачання цеху з виробництва напоїв бродіння, система водопостачання та водовідведення, система освітлення та енергозабезпечення внутрішніх приміщень, система пожежогасіння та пожежної сигналізації", що не відповідає податковим накладним, які виписані за номенклатурою товару "Роботи згідно РП реконструкція з добудовою виробничо-складських приміщень та цеху з виробництва напоїв бродіння", суд апеляційної інстанції відхилила, оскільки такі доводи не спростовують факту, що розрахунки коригування стосуються одного об`єкту, а не шести, як вважає відповідач.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
24. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками суду апеляційної інстанції в частині, що стосується неправомірності прийняття відповідачем податкових повідомлень-рішень від 31 січня 2022 року № 0047120701, № 0047110701, № 0047090701, № 0047100701, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню у цій частині, оскільки судом неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення у справі.
25. Підставою касаційного оскарження постанови суду апеляційної інстанції у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судом норм матеріального права, а саме: підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 138.1 статті 138, пункту 185.1 статті 185, пункту 201.1 пункту 201.4 пункту 201.7 пункту 201.10 статті 201 ПК України та порушення норм процесуального права, а саме, пункту 4 частини третьої статті 2, частини четвертої статті 9, частини першої статті 76, частини третьої статті 242, пунктів 1, 2 частини першої статті 244, частини четвертої статті 246 Кодексу адміністративного судочинства України, у випадку, передбаченому пунктами:
1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку;
4 частини четвертої статті 328 КАС України - якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу.
26. Деталізуючи вказані підстави подання касаційної скарги відповідач зазначає, що суд апеляційної інстанції при винесені оскаржуваного рішення, не правильно застосував норми матеріального права, а саме, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, без урахування висновку який викладений Верховним Судом у постановах від 22 червня 2020 року у справі № 640/20205/18 (адміністративне провадження № К/9901/25895/19), від 01 квітня 2021 року у справі № 640/4693/19 (адміністративне провадження № К/9901/2102/20).
27. Скаржник вважає, що судом апеляційної інстанції не було взято до уваги, факти встановлені в суді першої інстанції, а саме, те, що асфальтування заводу ТОВ "Нові Продукти", асфальтування стоянки вантажних автомобілів є витратами, які поніс позивач для поліпшення об`єктів, що призвело до збільшення первісної вартості основних засобів та вплинуло на вартість об`єкту
28. Крім того, за посиланням відповідача, в порушення пункту 138.1 статті 138 ПК України ТОВ "Нові Продукти" було занижено різниці, на які збільшується фінансовий результат у загальній сумі 422 399,00 грн., у тому числі: за 2020 рік у сумі 205 981,00 грн., за 3 квартали 20201 року у сумі 216 418,00 грн. Разом з тим, позивачем під час проведення перевірки не було надано пояснень та документів стосовно встановленого правопорушення, що спростовують вину, доводять наявність пом`якшуючих обставин та обставин, що звільняють від фінансової відповідальності.
29. Окрім того, контролюючий орган повністю не погоджується з висновком суду апеляційної інстанції щодо неправомірності прийняття податкових повідомлень-рішень від 31 січня 2022 року № 0047110701, № 0047090701 та № 0047100701 та вважає його таким, що прийнятий з порушенням норм матеріального права, а саме: неправильно застосував положення пункту 185 статті 185, пункту 194.1 статті 194, пункту 201.1 статті 201 ПК України, з огляду на наступне.
30. Посилаючись на положення пункту 201.10 статті 201 ПК України, відповідач зазначає, що підтвердженням прийняття податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Однак, всупереч наведеної норми, позивачем під час розгляду даної справи відповідних квитанцій щодо подання та прийняття податковим органом розрахунків коригувань кількісних та вартісних показників від 30 вересня 2019 року № 385, № 387-419, № 421, від 31 грудня 2019 року № 511-615 та 31 грудня 2019 року № 619-627 надано не було, що не підтверджує доводи позивача в цій частині з приводу прийняття податкових органом вказаних розрахунків коригування на реєстрацію.
31. Разом з тим, доводи позивача щодо того, що відповідачем не було взято до уваги подані позивачем розрахунки коригування до раніше поданих податкових накладних щодо пооб`єктного обліку капітальних інвестицій із деталізацією до складових витрат, без зміни вартісних показників та сум ПДВ - скаржник вважає безпідставними, оскільки дані обставини не підтверджено матеріалами справи, що такі розрахунки коригування подавались на реєстрацію.
32. Податковий орган стверджує, що під час перевірки встановлено, що не було складено та зареєстровано в ЄРПН податкову накладну (та/або розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної) по операції з реалізації майна та обладнання згідно видаткової накладної від 30 вересня 2019 року № 13721 у загальній кількості 6 найменувань на загальну суму 43 367 593,72 грн.
33. У касаційній скарзі зазначено, що згідно ЄРПН по взаємовідносинах з ТОВ "НАПОЇ ПЛЮС", виписано та зареєстровано податкові накладні з номенклатурою товару "Роботи згідно РП "Реконструкція з добудовою виробничо-складських приміщень та цеху з виробництва напоїв бродіння". Поряд з цим, відповідачем вказано, що ТОВ "НОВІ ПРОДУКТИ" було подано до апеляційної скарги докази реєстрації розрахунків коригувань кількісних та вартісних показників, а саме квитанцій щодо подання та прийняття податковим органом розрахунків коригувань кількісних і вартісних показників.
34. Водночас, при проведеному аналізі даних розрахунків у кількості 155 штук встановлено, що у 38 із них в колонці 3 "опис (номенклатура) товарів, послуг" замість "Роботи згідно РП реконструкція з добудовою виробничо-складських приміщень та цеху з виробництва напоїв бродіння" зазначено: "Виробничо-складські приміщення та цех з виробництва напоїв бродіння", в інших 117 розрахунках не відображено номенклатури; "блискавкозахист, зовнішні мережі (дренаж), система вентиляції, кондиціонування, опалення та теплопостачання цеху з виробництва напоїв бродіння, система водопостачання та водовідведення, система освітлення та енергозабезпечення внутрішніх приміщень, система пожежогасіння та пожежної сигналізації".
35. Податковий орган вважає, що вказане вище обґрунтування контролюючого органу по даному епізоду судом апеляційної інстанції було повністю проігноровано, оскільки в розрахунках коригування до податкових накладних по операції з реалізації майна та обладнання згідно видаткової накладної від 30 вересня 2019 року № 13721 н було відображено номенклатури: "блискавкозахист, зовнішні мережі (дренаж), система вентиляції, кондиціонування, опалення та теплопостачання цеху з виробництва напоїв бродіння, система водопостачання та водовідведення, система освітлення та енергозабезпечення внутрішніх приміщень, система пожежогасіння та пожежної сигналізації".
36. Обґрунтовуючи підставу касаційного оскарження передбачену пунктом 4 частини четвертої статті 328 КАС України скаржник зауважує, що при вирішенні справи судом апеляційної інстанцій порушено норми процесуального права в частині не дослідження зібраних у справі доказів (пункт 1 частини другої статті 353 КАС України).
37. Контролюючий орган наголошує на тому, що судом апеляційної інстанції не надано належної правової оцінки та взагалі залишено поза увагою обставини щодо дефектності складання документів, чим грубо порушено принцип офіційного з`ясування обставин справи.
38. У цілому скаржник наводить доводи, аналогічні доводам відзиву на позовну заяву, апеляційної скарги, здійснює виклад обставин та надає їм відповідну оцінку, цитує висновки акта перевірки, норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем, наводить ряд постанов Верховного Суду та цитує уривки з них, а також висловлює свою незгоду із оскаржуваним судовим рішенням, а тому повторного зазначення не потребують.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
39. Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судами першої чи апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.
40. Аналіз змісту касаційної скарги та доводів скаржника свідчить про те, що предметом касаційного оскарження є висновки суду апеляційної інстанції в частині задоволення позовних вимог, а саме, щодо неправомірності прийняття відповідачем податкових повідомлень-рішень від 31 січня 2022 року № 0047120701, № 0047110701, № 0047090701, № 0047100701.
41. Оскільки правомірність прийняття решти податкового повідомлення-рішення особами, які беруть участь у справі, не оскаржується, враховуючи окреслені статтею 341 КАС України межі касаційного перегляду, підстави для надання правового аналізу відповідним висновкам суду апеляційної інстанції у межах даного касаційного провадження відсутні
42. Верховний Суд, переглянувши оскаржуване судове рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
43. Щодо податкового повідомлення-рішення від 31 січня 2022 року № 0047120701, колегія суддів зазначає таке.