ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
18 березня 2024 року
м. Київ
справа №440/8272/22
адміністративне провадження № К/990/25604/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,
за участю:
секретаря судового засідання Івченка М.В.
представника позивача Скубака А.В.
представника відповідача Прокопчука О.О.
розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в касаційній інстанції справу
за позовом Державного підприємства "Жовтневий спиртовий завод" до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження по якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 28 червня 2023 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Макаренко Я.М., суддів: Кононенко З.О., Мінаєвої О.М.)
У С Т А Н О В И В:
РУХ СПРАВИ
І. Короткий зміст позовних вимог
1. Державне підприємство "Жовтневий спиртовий завод" (надалі - ДП "Жовтневий спиртовий завод", позивач, товариство) звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду із позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області ( далі- відповідач, податковий орган), у якій просило визнати неправомірним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0022910903 від 14.07.2022, видане на підставі акта про результати камеральної перевірки №2105/16-31-09-03/00374829 від 17.06.2022.
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги Товариство зазначило, що відповідач вийшов за межі своїх повноважень, оскільки під час проведення камеральної перевірки ДП "Жовтневий спиртовий завод" використовував не тільки дані податкових декларацій а й інші документи; при цьому, не перевірив Єдиний реєстр акцизних накладних, Систему електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, Систему автоматичного зіставлення показників обсягів обігу та залишку пального показників обсягів обігу спирту етилового.
2.1. Позивач наголошує,що підприємством правомірно застосовано пільгу зі сплати акцизного податку у перевіряємому періоді з огляду на те, що підпунктом 229.1.1 пунктом 229.1 статті 229 Податкового кодексу України не передбачала обов`язкового включення платника податку до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно - косметичної продукції, оцту з харчової сировини. ДП "Жовтневий спиртовий завод" зазначив, що не було порушено і вимог статті 7-1 Закону України № 481/95-ВР, оскільки зазначена норма регулює правовідносини, у яких здійснюється відпуск спирту етилового та його отримання, тоді як ДП "Жовтневий спиртовий завод" передавало спирт на переробку в межах підприємства, внаслідок чого відпуску та отримання спирту не було.
ІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
3. Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 30 листопада 2022 року відмовлено в повному обсязі в задоволенні позову Державного підприємства "Жовтневий спиртовий завод" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
4. Суд першої інстанції, висновував, що під час камеральної перевірки може бути перевірена своєчасність: подання податкових декларацій (розрахунків); реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до них у ЄРПН, акцизних накладних та/або розрахунків до них у Єдиному реєстрі акцизних накладних; виправлення помилок у податкових накладних; сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання; інші обставини, які впливають на своєчасність, достовірність, повноту нарахування і сплати податків, є предметом перевірки контролюючим органом під час здійснення документальних перевірок у порядку, передбаченому статтями 77, 78 Податкового кодексу України. Водночас, достовірність, повнота нарахування та сплати податків є предметом документальної перевірки відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України. Відтак, суд першої інстанції прийшов до висновку, що контролюючий орган під час прийняття оскарженого у цій справі податкового повідомлення-рішення №0022910903 від 14.07.2022 не порушив процедури його прийняття.
4.1. Окрім того, суд першої інстанції дійшов висновку, що право на пільгу зі сплати акцизного податку (за ставкою 0 гривень) відповідно до підпункту "д" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 Податкового кодексу України мають суб`єкти господарювання, які отримують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, включеної до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України, а з огляду на те, що отримувати такий спирт відповідно до вимог статті 7-1 Закону №481/95-ВР можуть лише суб`єкти господарювання, які внесені до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини, то і застосовувати підпункт "д" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 Податкового кодексу України вправі суб`єкти господарювання, які включені до реєстру. Оскільки в квітні 2022 року позивач не був внесений до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, суд першої інстанції дійшов до висновку, що логічним є висновок перевірки про наявність у позивача обов`язку, встановленого підпунктом 213.1.1 пункту 213.1 статті 213 та пунктом 214.4 статті 214 Податкового кодексу України, включити до об`єкту оподаткування за ставкою 133,31 грн за 1 літр 100-відсоткового спирту етилового денатурованого, передбаченою підпунктом 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України, операцію з передачі в межах одного підприємства підакцизної продукції (спирту етилового денатурованого) з метою його промислової переробки. Як наслідок, невиконання позивачем зазначеного обов`язку, як і обов`язку зі сплати суми податкового зобов`язання, свідчить про умисність таких діянь, спрямованих на ухилення від сплати акцизного податку, об`єктивним свідченням чого є і даний адміністративний позов, у зв`язку з чим податковим органом у порядку пункту 123.5 статті 123 ПК України правомірно було застосовано штраф у подвійному розмірі сум, що були використані не за призначенням та/або всупереч умовам чи цілям надання таких пільг.
5. Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 28 червня 2023 року скасовано рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 30 листопада 2022 року та прийнято нову постанову, якою задоволено адміністративний позов Державного підприємства "Жовтневий спиртовий завод" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
5.1. Визнано неправомірним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області №0022910903 від 14.07.2022. Також було вирішено питання щодо розподілу судових витрат зі сплати судового збору.
6. Задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції констатував, що висновок контролюючого органу про безпідставність застосування Підприємства у перевіряємому періоді пільги, передбаченої абзацом "д" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 ПК України внаслідок не внесення його до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно - косметичної продукції, оцту з харчової сировини не відповідає положенням Податкового кодексу України в редакції, що діяла у перевіряємому періоді та під час прийняття оскарженого податкового повідомлення - рішення.
ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції
7. Податковий орган не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанцій подав касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права щодо задоволення позовних вимог, просить скасувати постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 28 червня 2023 року та залишити в силі рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 30 листопада 2022 року.
7.1. Підставою для відкриття касаційного провадження у вказаній справі є пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України. Скаржник зазначає про відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах: підпункту 5.2 статті 5, підпункту 213.1.2 пункту 213.1 статті 213, пункту 214.4 статті 214, абзацу "д" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 ПК України, статті 7-1 Закону № 481/95-ВР. Окрім того, скаржник посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права.
7.2. Відповідач уважає, що суди першої та апеляційної інстанцій неправильно застосували пункт 5.2 статті 5, підпункт 213.1.2 пункту 213.1 статті 213, пункт 214.4 статті 214, абз."д" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 ПК України та статтю 7-1 Закону № 481/95-ВР, що обґрунтовується наступним.
За змістом статті 7-1 Закону №481/95-ВР здійснення передачі (відпуску та отримання) спирту етилового для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, включеної до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України, передбачає дотримання умови внесення Підприємства до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини.
Аналізуючи положення статті 7-1 Закону №481/95-ВР, відповідач наголошує: по-перше, відпуск спирту етилового його виробником може здійснюватися тим суб`єктом господарювання, який включений до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно- косметичної продукції, оцту з харчової сировини; по-друге, отримання спирту етилового може здійснюватися тим суб`єктом господарювання, який включений до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини.
Взаємозв`язок фактів відпуску та отримання спирту етилового саме із особою отримувача спирту етилового (суб`єктом господарювання) обумовлений необхідністю державного контролю за суб`єктами господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини, суть якого полягає у встановленні законодавцем до таких суб`єктів господарювання певних вимог та перевірці їх дотримання.
Характерною ознакою суб`єктів господарювання, які можуть отримувати спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини, є їх перебування в спеціальному реєстрі, ведення якого забезпечується центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Відтак, самого лише факту використання суб`єктом господарювання спирту етилового для виробництва продукції, включеної до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України, недостатньо для того, щоб підприємство-виробник могло відпустити, а суб`єкт господарювання-отримувач міг отримати від виробника спирт етиловий.
Відповідно, невиконання виробником/суб`єктом господарювання обов`язку щодо відпуску та отримання спирту етилового за умови внесення суб`єкта господарювання до Електронного реєстру, свідчитиме про недотримання вимог статті 7-1 Закону №481/95-ВР.
Перелік продукції хімічного і технічного призначення, для виробництва якої використовується спирт етиловий денатурований, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 14 серпня 2019 року № 722.
Преамбулою до постанови Кабінету Міністрів України від 14 серпня 2019 року № 722 визначено, що затвердження переліку продукції хімічного і технічного призначення, для виробництва якої використовується спирт етиловий денатурований, здійснено Кабінетом Міністрів України відповідно до абз."д" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 ПК України та абз. 34 статті 1 Закону №481/95-ВР.
Отже, відповідач в касаційній скарзі доводить, що затвердження Кабінетом Міністрів України переліку продукції, про яку йде мова в абз.34 статті 1 та статті 7-1 Закону №481/95-ВР, здійснено для цілей застосування абз. "д" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 ПК України, відповідно до якого податок справляється за ставкою 0 гривень за 1 літр 100-відсоткового спирту із спирту етилового денатурованого, який використовується для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, включеної до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України.
Тобто, з 14 серпня 2019 року абз. "д" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 ПК України має обмежену сферу застосування: застосовується щодо спирту етилового денатурованого, який використовується для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, включеної до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України.
Скаржник зазначає, що застосування норми абз."д" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 ПК України може бути досягнуто через практичне застосування норми статті 7-1 Закону №481/95-ВР, оскільки неможливо використати спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, попередньо не отримавши його від виробника.
Одночасне застосування норм абз."д" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 ПК України може бути досягнуто через практичне застосування норми статті 7-1 Закону №481/95-ВР, в їх системному взаємозв`язку, що не суперечить пункту 5.2, пунктам 7.3 та 7.4 статті 7 ПК України, оскільки до відносин, які виходять за рамки регулювання Податковим кодексом України, мають бути застосовані субсидіарно норми інших законів.
Отже, право на пільгу зі сплати акцизного податку (за ставкою 0 гривень) відповідно до абз."д" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 ПК України мають суб`єкти господарювання, які отримують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, включеної до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України, а з огляду на те, що отримувати такий спирт відповідно до вимог статті 7-1 Закону №481/95-ВР можуть лише суб`єкти господарювання, які внесені до Електронного реєстру.
На користь такого висновку суду свідчать і подальші доповнення, що внесені Законом України №2284-ІХ від 31 травня 2022 року (набрав чинності 17 червня 2022 року) до підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 ПК України, зміст якого наведений вище у касаційній скарзі.
У судовому засіданні представник відповідача підтримав доводи касаційної скарги та просив останню задовольнити шляхом скасування постанови суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
8. Станом на момент розгляду справи відзив на касаційну скаргу від позивача до Верховного Суду не надходив, що не перешкоджає касаційному розгляду.
8.1. У судовому засіданні представник позивача заперечував проти доводів касаційної скарги та наголошував на тому, що підприємством правомірно застосовано пільгу зі сплати акцизного податку у перевіряємому періоді
9. 27 листопада 20223 року справа №440/8272/22 надійшла на адресу Верховного Суду.
IV. Установлені судами фактичні обставини справи
10. Суди попередніх інстанцій установили, що ДП "Жовтневий спиртовий завод" (код ЄДРПОУ 00374829) зареєстровано 29.07.1994, взято на податковий облік 24.04.1997 у Головному управлінні ДПС у Полтавській, Карлівська ДПІ.
11. Заступником начальника відділу адміністрування акцизного податку управління контролю за підакцизними товарами Головного управління ДПС у Полтавській області Кропко В.М. проведено камеральну перевірку ДП "Жовтневий спиртовий завод" (предмет перевірки правильність обчислення податкового зобов`язання з акцизного податку та формування за квітень 2022 року), за наслідками якої складено акт від 17.06.2022 №2105/16-31-09-03/00374829.
12. Під час проведення перевірки встановлено порушення ДП "Жовтневий спиртовий завод" вимог підпункту 213.1.2 пункту 213.1 статті 213 та підпункту 214.4 пункту 214.4 статті 214 Податкового кодексу України в частині невключення до об`єкту оподаткування обсягів передачі в межах одного підприємства з метою промислової переробки підакцизної продукції спирту етилового денатурованого в обсязі 1501334,30 літрів 100 - відсоткового спирту, а також вимог статті 7-1 Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", а саме: здійснення передачі (відпуску та отримання) спирту етилового для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, включеної до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України без дотримання умови внесення ДП "Жовтневий спиртовий завод" до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини.
13. У зв`язку із неправомірним застосуванням пільги на сплату податкового зобов`язання з акцизного податку, сума заниження податкових зобов`язань відповідно обсягів спирту етилового денатурованого, переданого на переробку з порушенням умов оподаткування акцизним податком та чинної ставки акцизного податку в розмірі 133,31 грн за 1 літр 100 - відсоткового спирту, склала 200142876,00 грн.
14. Розцінюючи дії ДП "Жовтневий спиртовий завод" щодо безпідставного застосування пільги на сплату податкового зобов`язання з акцизного податку як умисні, контролюючий орган на підставі пунктів 123.4, 123.5 статті 123 Податкового кодексу України застосував до позивача штраф у подвійному розмірі, всього 400285752,00 грн.
15. Уважаючи неправомірність дій відповідача щодо прийняття вказаного рішення, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.
V. Позиція Верховного Суду
16. Суд касаційної інстанції наголошує, що перегляд судових рішень здійснюється в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевірка правильності застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права - на підставі встановлених фактичних обставин справи (частина 1 статті 341 КАС України).