ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
12 березня 2024 року
м. Київ
справа №440/2427/22
адміністративне провадження № К/990/32800/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Ханової Р.Ф., Пасічник С.С.,
за участю секретаря судового засідання - Загороднього А.А.,
учасники справи:
представник позивача - Скубак А.В.,
представник відповідача - Шимка М.І.,
розглянувши у судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 21 серпня 2023 року (судді: Любчич Л.В. (головуючий), Присяжнюк О.В., Спаскін О.А.) у справі № 440/2427/22 за адміністративним позовом Державного підприємства "Жовтневий спиртовий завод" до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області про визнання неправомірним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Державне підприємство "Жовтневий спиртовий завод" (далі - позивач, платник податків, Підприємство, ДП "Жовтневий спиртовий завод") звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у Полтавській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0014890901 від 12 листопада 2020 року.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що у контролюючого органу були відсутні підстави для проведення фактичної перевірки позивача та нарахування акцизного податку за результатами проведення такої перевірки. Крім того, позивач вказує, що надання податкових пільг та порядок їх застосування визначаються виключно Податковим кодексом України, тоді як норма, яка встановлює зв`язок між застосуванням податкової пільги на підставі статті 229 Податкового кодексу України та положеннями статті 7-1 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" прийнята лише 31 травня 2022 року та вступила в дію 17 червня 2022 року (на момент проведення перевірки була відсутня). Позивач зазначає, що вимоги, встановлені статтею 229 Податкового кодексу України (які діяли на момент перевірки), повністю ним виконані, тому застосування нульової ставки позивачем є правомірним.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2022 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю. Суд першої інстанції дійшов висновку, що оскільки в серпні 2020 року позивач не був внесений до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, то обґрунтованим є висновок перевірки контролюючого органу про наявність у позивача обов`язку, встановленого підпунктом 213.1.1 пункту 213.1 статті 213 та пунктом 214.4 статті 214 Податкового кодексу України, включити до об`єкту оподаткування за ставкою - 126,96 грн за 1 літр 100-відсоткового спирту етилового денатурованого, передбаченою підпунктом 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України, операцію з передачі в межах одного підприємства підакцизної продукції (спирту етилового денатурованого) з метою його промислової переробки. У зв`язку з зазначеним, суд першої інстанції також дійшов висновку, що контролюючим органом в порядку пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України правомірно було застосовано до позивача штраф у розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов`язання.
4. Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ДП "Жовтневий спиртовий завод" подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи просило скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2022 року та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги ДП "Жовтневий спиртовий завод" у повному обсязі.
5. Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 21 серпня 2023 року апеляційну скаргу ДП "Жовтневий спиртовий завод" задоволено. Скасовано рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2022 року у справі № 440/2427/22 та ухвалено нову постанову, якою адміністративний позов ДП "Жовтневий спиртовий завод" задоволено повністю. Визнано неправомірним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0014890901 від 12 листопада 2020 року. Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що контролюючий орган приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства. Суд апеляційної інстанції зазначив, що відповідачем не було доведено порушення позивачем вимог чинного податкового законодавства, оскільки на час перевіряємого періоду положення Податкового кодексу України не містили такого обов`язку платника акцизного податку, як необхідність внесення його до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини, що зумовлювало виникнення у такого платника права на отримання пільги зі сплати акцизного податку, передбаченої підпунктом "д" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 Податкового кодексу України. А також, Податковий кодекс України в редакції, що діяла у перевіряємому періоді та при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, не передбачав такого наслідку невиконання суб`єктом господарювання обов`язку внесення до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини, визначеного статтею 7-1 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", як позбавлення права на застосування пільги, передбаченої підпунктом "д" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 Податкового кодексу України. Зазначена позиція узгоджуються з правовими висновками Верховного Суду у подібних правовідносинах, викладеними у постанові 25 липня 2023 року у справі № 440/3548/22, що було враховано судом апеляційної інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
6. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції ГУ ДПС у Полтавській області подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 21 серпня 2023 року та залишити в силі рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2022 року у справі № 440/2427/22.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ДП "Жовтневий спиртовий завод" включено до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з ідентифікаційним кодом 00374829 та знаходиться на обліку як платник податків, зборів (обов`язкових платежів) в ГУ ДПС у Полтавській області.
На підставі наказів ГУ ДПС у Полтавській області № 1788 від 07 жовтня 2020 року та № 1868 від 16 жовтня 2020 року, направлень на перевірку № 126 від 07 жовтня 2020 року, № 128 від 07 жовтня 2020 року, № 163 від 12 жовтня 2020 року ГУ ДПС у Полтавській області відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 ст. 75, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 ст. 80, пункту 82.3 статті 82 Податкового кодексу України, статті 16 Закону України № 481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" проведено фактичну перевірку ДП "Жовтневий спиртовий завод" за місцем фактичного провадження діяльності за адресою: Полтавська область, місто Карлівка, вулиця Полтавська, 3 за період з 01 серпня 2020 року по 31 серпня 2020 року.
За результатами перевірки контролюючим органом складено акт № 681/16-31-09-01/00374829 від 22 жовтня 2020 року, в якому зафіксовано, що ДП "Жовтневий спиртовий завод" зареєстроване платником акцизного податку з реалізації спирту етилового 16 березня 2020 року за № 4320. Відповідно до Вимог на відпуск спирту на виробництво форми № П-29 для виробництва продукції хімічного та технічного призначення, включеної до переліку, затвердженого постановою Кабінетом Міністрів України від 14 серпня 2019 року № 722, а саме: для виробництва дезінфекуючого засобу та багатофункціонального розріджувача, за період з 01 серпня 2020 року по 31 серпня 2020 року ДП "Жовтневий спиртовий завод" передано спирт етиловий денатурований в кількості 1431799,20 л. Фактично у серпні 2020 року Державним підприємством "Жовтневий спиртовий завод" вироблено 4751,0 л дезінфекуючого засобу та 1 132 811,6 кг багатофункціонального розріджувача. З огляду на те, що ДП "Жовтневий спиртовий завод" не внесено до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного та технічного призначення, передбаченого статтею 7-1 Закону України № 481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", то положення підпункту "д" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 Податкового кодексу України (щодо застосування ставки акцизного податку 0 грн за 1 літр 100-відсоткового спирту етилового денатурованого, який використовується для виробництва продукції хімічного та технічного призначення, включеної до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України) не поширюються на обсяги передачі такого спирту. Передача спирту етилового могла здійснюватися ДП "Жовтневий спиртовий завод" за ставкою акцизного податку, встановленою підпунктом 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України, а саме: 126,96 грн за 1 літр 100-відсоткового спирту.
ДП "Жовтневий спиртовий завод" подано за серпень 2020 року декларації акцизного податку за формою, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 23 січня 2015 року № 14 зі змінами: звітну від 18 вересня 2020 року за реєстраційним номером 9237208604, уточнюючу від 22 вересня 2020 року за реєстраційним номером 9239476311, уточнюючу від 05 жовтня 2020 року за реєстраційним номером 9252161022. Згідно вищезазначених декларацій ДП "Жовтневий спиртовий завод" задекларовано нульові зобов`язання з акцизного податку за серпень 2020 року. Станом на 16 жовтня 2020 року ДП "Жовтневий спиртовий завод" не здійснювало сплату акцизного податку до бюджету. Отже, за результатами перевірки встановлено порушення вимог статті 7-1 Закону України № 481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" здійснення передачі (відпуску та отримання) спирту етилового для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, включеної до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України, без дотримання умови внесення ДП "Жовтневий спиртовий завод" до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення; та підпункту 213.1.2 пункту 213.1 статті 213, пункту 214.4 статті 214 Податкового кодексу України не включено до об`єкту оподаткування обсяги передачі в межах одного підприємства з метою промислової переробки підакцизної продукції спирту етилового денатурованого в обсязі 1431799,20 л. Сума акцизного податку відповідно до обсягів спирту етилового денатурованого, переданого на переробку з порушенням умов оподаткування акцизним податком, складає 181781226,43 грн.
На підставі висновків вказаного акта перевірки ГУ ДПС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення рішення № 0014890901 від 12 листопада 2020 року, яким збільшено ДП "Жовтневий спиртовий завод" суму грошового зобов`язання за платежем "Спирт" на 227226533,04 грн (в тому числі: за податковим зобов`язанням 181781226,43 грн та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 45445306,61 грн).
ДП "Жовтневий спиртовий завод" подано до Державної податкової служби України скаргу на податкове повідомлення рішення № 0014890901 від 12 листопада 2020 року. Рішенням Державної податкової служби України № 14286/6/99-00-06-03-02-06 від 25 червня 2021 року податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області № 0014890901 від 12 листопада 2020 року залишено без змін, а скаргу ДП "Жовтневий спиртовий завод" без задоволення.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, вказує на неврахування судом апеляційної інстанції положень чинного законодавства у сфері державного регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв при прийнятті оскаржуваного рішення. Так, відповідач зазначає, що ним було встановлено порушення ДП "Жовтневий спиртовий завод" вимог чинного податкового законодавства, в частині включення до об`єкту оподаткування обсягів передачі в межах одного підприємства з метою промислової переробки підакцизної продукції - спирту етилового денатурованого (в об`ємі 1431799,20 літрів), вимог статті 7-1 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", а саме - здійснення передачі (відпуску та отримання) спирту етилового для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, включеної до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України, без дотримання умови внесення ДП "Жовтневий спиртовий завод" до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини. До таких висновків контролюючий орган дійшов, у зв`язку з неправомірним застосуванням позивачем пільги на сплату податкового зобов`язання з акцизного податку визначеної підпунктом "д" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 Податкового кодексу України. Відповідач зазначає, що дійсно як протягом перевіряємого контролюючим органом періоду, так і під час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення положення Податкового кодексу України не містили такого обов`язку платника акцизного податку, як необхідність внесення його до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини, однак за змістом статті 7-1 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" здійснення передачі (відпуску та отримання) спирту етилового для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, включеної до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України, передбачає дотримання умови внесення Підприємства до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини.
Крім того, з огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження рішення суду апеляційної інстанцій у цій справі відповідачем зазначено неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема, пункт 2 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України. Так, відповідач у касаційній скарзі зазначає про необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 25 липня 2023 року у справі № 440/3548/22 та застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні. В обґрунтування наявності підстав для відступлення від висновку Верховного Суду відповідач зазначає, що одним із завдань Верховного Суду є тлумачення закону як спосіб забезпечення однакового застосування закону всіма судами на території держави, а оскільки законодавцем були внесені відповідні зміни в положення підпункту "д" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 Податкового кодексу України є необхідність в правовому врегулювання спірних правовідносин. Також, відповідач зазначає, що до спірних правовідносин підлягають застосуванню в першу чергу положення статті 7-1 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", оскільки по відношенню до підпункту "д" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 Податкового кодексу України така є спеціальною, тоді як вказані положення податкового законодавства - загальними.
9. Позивачем відзиву на касаційну скаргу надіслано не було.
10. Касаційний розгляд справи проведено у судовому засіданні, відповідно до статті 344 Кодексу адміністративного судочинства України.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
11. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
12. У ході розгляду справи судом апеляційної інстанції було надано належну оцінку доказам, наданих сторонами на підставі статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України.
13. Колегія суддів погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про наявність правових підстав для визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області № 0014890901 від 12 листопада 2020 року.
Так, у справі, що розглядається, постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 21 серпня 2023 року задоволено апеляційну скаргу ДП "Жовтневий спиртовий завод" та скасовано рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2022 року. Ухвалено нову постанову, якою адміністративний позов ДП "Жовтневий спиртовий завод" задоволено повністю, визнано неправомірним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0014890901 від 12 листопада 2020 року. Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства. Суд апеляційної інстанції зазначив, що відповідачем не було доведено порушення позивачем вимог чинного податкового законодавства, оскільки на час перевіряємого періоду положення Податкового кодексу України не містили такого обов`язку платника акцизного податку, як необхідність внесення його до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини, що зумовлювало виникнення у такого платника права на отримання пільги зі сплати акцизного податку, передбаченої підпунктом "д" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 Податкового кодексу України. А також, Податковий кодекс України в редакції, що діяла у перевіряємому періоді та при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, не передбачав такого наслідку невиконання суб`єктом господарювання обов`язку внесення до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини, визначеного статтею 7-1 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", як позбавлення права на застосування пільги, передбаченої підпунктом "д" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 Податкового кодексу України.
Суд апеляційної інстанції зазначив, що така правова позиція узгоджуються з правовими висновками Верховного Суду у подібних правовідносинах, викладеними у постанові від 25 липня 2023 року у справі № 440/3548/22, що було враховано судом апеляційної інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення.
Щодо таких висновків суду апеляційної інстанції колегія суддів зазначає наступне.
Положення статті 19 Конституції України встановлюють, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Так, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України у якому визначено вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, перелік відповідних пільг, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
У справі, що розглядається контролюючий орган дійшов висновку про наявність підстав для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення вважаючи безпідставними дії ДП "Жовтневий спиртовий завод" щодо застосування пільги на сплату податкового зобов`язання саме з акцизного податку.
Порядок справляння акцизного податку врегульовано Розділом VI Податкового кодексу України.
Відповідно до підпункту 212.1.1. пункту 212.1 статті 212 Податкового кодексу України (тут і далі на момент виникнення спірних правовідносин) платником акцизного податку є, зокрема, особа, постійне представництво, які виробляють підакцизні товари (продукцію) на митній території України, у тому числі з давальницької сировини.