ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
15 березня 2024 року
м. Київ
справа № 813/1956/16
адміністративне провадження № К/9901/38194/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів - Юрченко В.П., Хохуляк В.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю ВП "ЗВЗ"
на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2016 року (Суддя: Гулик А.Г.),
та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2016 року (Судді: Левицька Н.Г., Обрізко І.М., Сапіга В.П.),
у справі № 813/1956/16
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ВП "ЗВЗ"
до Червоноградської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівської області (правонаступник Головне управління ДПС у Львівській області)
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
В С Т А Н О В И В :
В червні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю ВП "ЗВЗ" (далі - ТОВ ВП "ЗВЗ") звернулося до Львівського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Червоноградської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівської області (далі - відповідач, Червоноградська ОДПІ ГУ ДФС у Львівській області (правонаступник Головне управління ДПС у Львівській області)), в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 02.02.2016 року №0000012200 (т. 1 а.с.3-7).
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2016 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено (т. 2 а.с.13-20,54-59).
Не погодившись з судовими рішеннями, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в обґрунтування доводів якої посилався на неправильному застосуванні судами попередніх інстанцій вимог п. 50.2, 50.3 статті 50 Податкового кодексу України, внаслідок передбаченого права платника на подання уточнюючого розрахунку до раніше поданої декларації (за період, що перевірявся), після проведення такої перевірки, наслідком чого є проведення позапланової виїзної перевірки. Враховуючи викладене, податкове повідомлення-рішення, яке ґрунтувалось на попередньо поданих розрахунках, до їх уточнення, підлягає скасуванню. Також, в доводах касаційної скарги позивач посилався на необґрунтованість висновків судів попередніх інстанцій про неможливість встановлення із договору зберігання від 05.09.2014 року № 5/09-14 хто є поклажодавцем та зберігачем, внаслідок не надання судами оцінки актам здачі-приймання робіт (надання послуг), які повністю розкривають цей зміст (ТОВ "ВЗП" - зберігач (виконавець послуг), а ТОВ ВП "ЗВЗ" - замовник (поклажодавець)). Додаткового скаржник звернув увагу на відсутність обґрунтувань, з яких підстав не взяті до уваги первинні документи, які підтверджують реальність господарських операцій позивача із контрагентами ТОВ "ВЗП" та ТОВ "Простір". Крім цього, скаржник зауважив на тому, що посилаючись на вироки Сихівського районного суду м. Львова від 17.06.2015 у справі №464/3740/15-к та Залізничного районного суду м. Львова від 24.09.2015 у справі №162/6935/15-к, суди попередніх інстанцій не звернули увагу, що періоди та конкретні господарські операції, які були предметом дослідження по даній справі, та ті, що слугували підставою для їх постановлення є різними. Враховуючи викладене, позивач просив суд задовольнити касаційну скаргу, скасувати рішення судів попередніх інстанцій та задовольнити позов (т. 2 а.с. 77-80).
В надісланому на адресу суду відзиві на касаційну скаргу, відповідач, посилаючись на необґрунтованість касаційної скарги, просив відмовити і її задоволенні, а судові рішення залишити без змін.
У зв`язку із початком роботи Верховного Суду, на виконання підпункту 4 пункту 1 Розділу VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України справу передано на розгляд до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин перевіряє правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.
Дослідивши матеріали справи в межах доводів та вимог касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, на підставі вимог п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.п.78.1.11 п.78.1 ст.78, п.82.2 ст.82 Податкового кодексу України, відповідачем проведено позапланову виїзну перевірку ТзОВ ВП "ЗВЗ" (код ЄДРПОУ 37796356) з питань дотримання вимог податкового законодавства з 01.09.2014 p. по 28.02.2015 p., в т.ч. при проведенні взаємовідносин з ПП "Простір" (код ЄДРПОУ 30953943), ТзОВ "ВЗП" (код ЄДРПОУ 36736825) за період з 01.09.2014p. по 28.02.2015p. та по взаємовідносинах з Західним територіальним квартирно-експлуатаційним управлінням (код ЄДРПОУ 24982002) щодо закупівель товарів за державні кошти по договору № 9 від 04.11.2014 p. за період з 01.09.2014p. по 28.02.2015p., за результатами якої складено акт перевірки від 03.07.2015 p. №281/2200/37796356 з висновками про порушення позивачем вимог п.198.1, п.198.6, п.198.8 ст.198, ПК України, в результаті чого завищено задекларовану суму податкового кредиту ПДВ всього в сумі 3 256 811,84 грн (т. 1 а.с. 9-33).
Висновок контролюючого органу про завищення позивачем податкового кредиту ґрунтується на неможливості реального здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами ТзОВ "ВЗП" та ПП "Простір" з огляду на відсутність у вказаних контрагентів необхідних умов для досягнення результатів економічної діяльності, трудових ресурсів, основних фондів, складських приміщень, транспортних засобів, а подані позивачем первинні документи не відповідають вимогам ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", а тому, не можуть підтверджувати реальність господарських відносин з контрагентами. Контролюючим органом встановлено порушення позивачем вимог податкового та іншого законодавства в частині відображення придбання товарно-матеріальних цінностей (вугілля), послуг від ТзОВ "ВЗП" та ПП "Простір". Під час перевірки контролюючим органом враховані обставини, встановлені вироком Сихівського районного суду м.Львова від 17.06.2015 р. у справі №464/3740/15-к яким ОСОБА_1, ОСОБА_2 та ОСОБА_3 (які вчинили фіктивне підприємництво, придбавши ТзОВ "ВЗП" та ПП "Простір"), визнано винними у вчиненні злочину, передбаченого ч.2 ст.205 Кримінального кодексу України. Отже позивач отримав податкову вигоду у вигляді права на формування податкового кредиту, сума якого із врахуванням правил відображення господарських операцій у податковому обліку зменшує поточні податкові зобов`язання платника податків, а відтак і суму податку, яку слід сплатити до бюджету (т. 1 а.с. 9-33).
На підставі висновків акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0000012200 від 02.02.2016 p., яким збільшено позивачу грошове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 4 885 217,86 грн, з яких 3 256 811,84 грн основний платіж та 1 628 405,92 грн штрафна санкція (т. 1 а.с. 8).
Звертаючись із даним позовом про скасування вищенаведеного податкового повідомлення-рішення, позивач посилався на документальне підтвердження реальності господарських операцій із контрагентами ПП "Простір" та ТзОВ "ВЗП" у перевіряємий період, додатково наполягаючи на тому, що вирок Сихівського районного суду м.Львова від 17.06.2015 р. у справі №464/3740/15-к був прийнятий пізніше, аніж здійснювалися господарські операції позивачем із цими контрагентами, крім цього зазначив про індивідуальну відповідальність платника, який не повинен зазнавати негативних наслідків через порушення з боку контрагентів. Додатково позивач посилався на вирок Залізничного районного суду м. Львова від 24.09.2015 у справі №162/6935/15-к, яким директора ТОВ ВП "ЗВЗ" ( ОСОБА_4 ) притягнуто до відповідальності за ч. 3 ст. 212 КК України, що свідчить про неможливість повторного притягнення позивача до відповідальності шляхом прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, які базуються на господарських операціях, за які особа понесла відповідальність.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, в суді першої інстанції до позову позивачем надані додаткові пояснення, в яких наголошено на тому, що з метою самостійного усунення помилки по господарським операціям з сумнівними контрагентами, позивач зменшив податковий кредит з податку на додану вартість, який наданий ТзОВ "ВЗП" та ПП "Простір", шляхом подання (24.06.2016) уточнюючих розрахунків з податкових зобов`язань з податку на додану вартість за жовтень 2014 року (обсяг постачання 321000 грн., сума ПДВ- 64200 грн.), за листопад 2014 року (обсяг постачання 1495800грн., сума ПДВ 299160 грн.), за листопад 2014 року (обсяг постачання 14467259грн., сума ПДВ 2893452 грн.), які прийняті та зареєстровані податковим органом (т. 1 а.с. 88-113).
Відмовляючи в задоволенні адміністративного позову, суди попередніх інстанцій, посилаючись на обставини, встановлені вироком Сихівського районного суду м.Львова від 17.06.2015 у справі №464/3740/15-к, яким ОСОБА_1, ОСОБА_2 та ОСОБА_3 (які вчинили фіктивне підприємництво, придбавши ТзОВ "ВЗП" та ПП "Простір"), визнано винними у вчиненні злочину, передбаченого ч.2 ст.205 Кримінального кодексу України, а також вироком Залізничного районного суду м.Львова від 24.09.2015 у справі №162/6935/15-к, яким ОСОБА_4 (директора Товариства з обмеженою відповідальністю ВП "ЗВЗ") визнано винним у вчиненні злочинів, передбачених ч.5 ст. 191, ч.3 ст. 212 КК України, дійшли висновку, що податкові накладні, які стали підставою для формування позивачем податкового кредиту по господарським операціям із ТзОВ "ВЗП" та ПП "Простір" не можуть вважатись належно оформленими та підписаними уповноваженою особою звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, що свідчить про безпідставність віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту. Також судами враховано і ту обставину, що позивач визнав сумнівність вказаних контрагентів, про що зазначив в додаткових поясненнях від 12.09.2016 року, та зняв з обліку податковий кредит з податку на додану вартість, який наданий ТзОВ "ВЗП" та ПП "Простір", шляхом подання уточнюючих розрахунків, що свідчить про неможливість реального виконання господарських операцій між позивачем та цими контрагентами. Також, за висновками судів попередніх інстанцій, подання позивачем уточнюючих розрахунків до поданих ним раніше податкових декларацій після проведеної перевірки, відбулось не внаслідок самостійного виявлення таких порушень, а встановлено актом перевірки від 03.07.2015 року №281/2200/37796356, тому не впливає на правомірність оскарженого податкового повідомлення-рішення, що в сукупності стало підставою для відмови в задоволенні позову (т. 1 а.с. 88-89).
Колегія суддів касаційної інстанції погоджується з такими висновками судів попередніх інстанцій, виходячи з наступного.
Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України) передбачено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт а). Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України, вважається дата тієї події, що відбулася раніше: - дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; - дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За приписами пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, в якій зазначаються в окремих рядках певні обов`язкові реквізити (визначені цим пунктом).
Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України зазначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України ʼʼПро бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україніʼʼ від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон № 996-XIV).
Відповідно до статті 1 Закону № 996-XIV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. У свою чергу, господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 цього ж Закону).
Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у цій нормі.
Отже, господарські операції як підстава для декларування сум податкового кредиту мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами. Сума податку на додану вартість для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена, крім того, податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг).
Як наголошено в постанові Верховного Суду від 15 листопада 2022 року у справі №440/2831/19 у справах, предметом розгляду яких є правомірність відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліку фінансових показників господарських операцій, які за висновком контролюючого органу є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентами на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.