ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
28 лютого 2024 року
м. Київ
справа №320/1863/23
адміністративне провадження № К/990/42231/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І. В.,
суддів Шишова О. О., Яковенка М. М.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2023 року, прийняту колегією суддів у складі Мінаєвої О. М., Кононенко З. О., Калиновського В. А., у справі № 320/1863/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Стасі Насіння" до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
У січні 2023 року до Київського окружного адміністративного суду (справа передана за підсудністю до Полтавського окружного адміністративного суду) звернулося Товариство з обмеженою відповідальністю "Стасі Насіння" (далі - позивач, ТОВ "Стасі Насіння") з позовною заявою до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - відповідач, скаржник), в якій просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 03 листопада 2022 року № 175/35005040, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 4 783 049,08 грн за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних.
Позов обґрунтовано тим, що застосування штрафних санкцій відбулося за відсутності складових податкового правопорушення, а саме суб`єктивної сторони - вини платника податків, оскільки позивач вчинив всі залежні від нього дії щодо підготовки та подачі на реєстрації податкових накладних.
Позивач наголошує, що у березні 2022 року відправив на реєстрації спірні податкові накладні, за якими отримав квитанції, які підтверджують прийняття документа, після чого правомірно розраховував на те, що податкові накладні є зареєстрованими. Проте зазначені податкові накладні не були зареєстровані контролюючим органом, у зв`язку з чим позивач повторно надіслав податкові накладені до реєстрації, вважаючи це єдиним можливим способом відновити правильність відображення сум реєстраційного ліміту.
На думку позивача, зазначені обставини свідчать про відсутність у його діях вини, що є підставою для звільнення від відповідальності, але податковий орган не врахував при ухваленні податкового повідомлення-рішення факт повторного подання на реєстрацію податкових накладних з урахуванням факту первинної реєстрації в ситуації, коли платник не мав об`єктивного впливу на коректність роботи сервісів податкового органу.
Полтавський окружний адміністративний суд рішенням від 26 червня 2023 року відмовив у задоволенні позовних вимог.
Уважаючи правомірним нарахування позивачу штрафу за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, суд першої інстанції виходив з такого:
- з 27 травня 2022 року шляхом внесення змін до Податкового кодексу України держава фактично визнала, що електронні сервіси податкового органу працювали неналежно, у зв`язку з чим платникам надано нормативно визначений спосіб дій задля усунення можливих порушень, допущених платниками не з їх вини; встановлено достатній строк для такого усунення (до 15 липня 2022 року), визначено умови звільнення від відповідальності за допущені платниками не з їх вини можливі порушення;
- при цьому платників було зобов`язано забезпечити реєстрацію податкових накладних та узгодити дані податкової звітності з показниками Єдиного державного реєстру податкових накладних;
- позивач мав реальну можливість з 27 травня 2022 року по 15 липня 2022 року з`ясувати стан реєстрації спірних податкових накладних та вжити заходи для їх реєстрації без будь-яких наслідків, але встановленим механізмом позивач не скористався;
- доводи позивача про перебування у стані правової невизначеності є необґрунтованими, оскільки відсутня будь-яка інформація про звернення платника до податкового органу та/або його контрагентів, що свідчило б про вчинення платником активних дій для з`ясування обставин ситуації, що склалася.
Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 02 листопада 2023 року скасував зазначене рішення суду першої інстанції та прийняв нове, яким позов задовольнив.
Не погодивишсь з позицією місцевого суду та скасовуючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення, суд апеляційної інстанції сформував такі висновки:
- обов`язок щодо реєстрації податкових накладних на дату виникнення податкових зобов`язань позивач виконав ще у лютому-березні 2022 року;
- направлення позивачу квитанції з відміткою "Документ не прийнято" після того як щодо тих самих податкових накладних вже було направлено квитанції з відміткою "Документ прийнято" поставило позивача у стан правової невизначеності, за якого він не міг об`єктивно розуміти: чи зареєстровані спірні податкові накладні у належний спосіб та чи є необхідність вживати додаткових дій для виконання відповідного податкового обов`язку;
- обставини щодо роботи серверів, відсутності форми податкових накладних, надходження не передбачених законодавством повторних квитанцій в умовах воєнного стану перебувають поза межами об`єктивного контролю суб`єктів господарювання, що свідчить про відсутність вини як елементу податкового правопорушення, а тому застосовані штрафні санкції не можуть вважатися правомірними.
Суди попередніх інстанцій під час розгляду справи встановили:
Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків провело перевірку своєчасності реєстрації ТОВ "СТАСІ НАСІННЯ" податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, складених у лютому 2022 році.
За результатами перевірки складено акт від 20.09.2022 № 138/35-00-55-16/33933736, в якому встановлено факт несвоєчасної реєстрації позивачем 25 податкових накладних, а саме: від 02.02.2022 № 3, від 02.02.2022 № 4, від 04.02.2022 № 5, від 04.02.2022 № 6, від 04.02.2022 № 7, від 04.02.2022 № 8, від 07.02.2022 № 9, від 08.02.2022 № 10, від 08.02.2022 № 11, від 11.02.2022 № 12, від 11.02.2022 № 13, від 12.02.2022 № 15, від 15.02.2022 № 17, від 15.02.2022 № 18, від 15.02.2022 № 19, від 16.02.2022 № 26, від 17.02.2022 № 21, від 21.02.2022 № 22, від 22.02.2022 № 23, від 22.02.2022 № 24, від 23.02.2022 № 25, від 28.02.2022 № 27, від 28.02.2022 № 28, від 28.02.2022 № 29, від 28.02.2022 № 30, що є порушенням положень пункту 201.10 статті 201, підпункту 69.1 пункту 69 Перехідних положень Податкового кодексу України.
На підставі зазначеного акта перевірки контролюючий орган прийняв податкове повідомлення-рішення від 03 листопада 2022 року № 175/35005040, яким на підставі статті 120-1 Податкового кодексу України застосував до позивача штрафні (фінансові) санкції у розмірі 4 783 049,08 грн за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, звернулося до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду апеляційної інстанцій та залишити в силі рішення суду першої інстанції про відмову у задоволенні позову.
У доводах касаційної скарги відповідач посилається на відсутність висновків Верховного Суду щодо застосування штрафних санкцій на підставі статті 120-1 Податкового кодексу України у взаємозв`язку з підпунктом 69.1 пункту 69 Перехідних положень Податкового кодексу України.
На думку скаржника, позивач усвідомлював, що спірні податкові накладні мають статус незареєстрованих, оскільки у податковій звітності з податку на додану вартість за лютий 2022 року позивач відобразив суми податку на додану вартість по зазначених податкових накладних як такі, що не зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідач також наголошує, що суд апеляційної інстанції не врахував той факт, що частина податкових накладних за аналогічних обставин були зареєстровані позивачем у Єдиному реєстрі податкових накладних вчасно - до 15 липня 2022 року, що означає повне розуміння та усвідомлення позивачем своїх дій та, відповідно, наслідків від їх вчинення та/або невчинення.
Також контролюючий орган наполягає, що законодавець, розуміючи виниклі труднощі у процесі реєстрації податкових накладних через введення воєнного стану, запровадив відповідні процедури для їх врегулювання та усунення, а також надав платникам достатній час для усунення можливих порушень, допущених не з вини платників, але позивач наданими способами у встановлені строки не скористався, а тому накладення штрафу у спірній ситуації є обґрунтованим та правомірним
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їхні права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їхніх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (абзац перший пункту 201.10 статті 201 ПК України).
Пункт 201.10 статті 201 ПК України також установлює граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, серед іншого:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Указаним пунктом також визначено, що у разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом
Зважаючи на викладене, у період спірних правовідносин ПК України закріплював обов`язок платників податку на додану вартість забезпечувати своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Пункт 120-1.1 статті 120-1 ПК України установлює, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім окремо визначених видів податкових накладних) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 "Про введення воєнного стану в Україні" в Україні був введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України "Про продовження строку дії воєнного стану в Україні" продовжувався та триває досі.
З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада України прийняла Закон України від 03 березня 2022 року № 2118-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану", який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).
Цим Законом підрозділ 10 розділу XX ПК України був доповнений пунктом 69, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
На підставі підпунктів 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX ПК України в разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, встановленої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, - то в такому випадку платники податків звільняються від визначеної цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.