ПОСТАНОВА
Іменем України
15 лютого 2024 року
Київ
справа №640/35881/21
адміністративне провадження №К/990/12579/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,
за участю секретаря судового засідання: Лупінос Я.В.,
учасники судового процесу:
представники позивача: Головня О.О., Свідло Є.В.,
представник відповідача: Павленко С.С.,
розглянувши в судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу №640/35881/21 за позовом Представництва "ЛУНДБЕК ЕКСПОРТ А/С" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 серпня 2022 року (суддя Шейко Т.І.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 лютого 2023 року (головуючий суддя - Федотов І.В., судді: Єгорова Н.М., Сорочко Є.О.),
ВСТАНОВИВ:
У грудні 2021 року Представництво "ЛУНДБЕК ЕКСПОРТ А/С" (далі - Представництво) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - відповідач, ГУ ДПС), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 30 серпня 2021 року №65057070805, №65052070805.
Підставою звернення до суду із цим позовом слугувала незгода Представництва із висновком контролюючого органу, що воно відповідає визначеним законом критеріям "постійного представництва", а тому не може користуватись податковими пільгами. Позивач наполягав, що постійне місце діяльності нерезидента на території України не вважається постійним представництвом, якщо його діяльність має підготовчий або допоміжний характер для нерезидента. Натомість, діяльність позивача мала саме допоміжний характер для діяльності материнської компанії LUNDBECK EXPORT A/S (Королівство Данія; далі - Компанія) та полягала у реєстрації лікарських засобів, проведенні маркетингових заходів, здійсненні фармаконагляду та дослідженні ринку. В свою чергу, Компанія здійснювала оптову торгівлю фармацевтичними товарами та товарами для медичного догляду, продаж та експорт фармацевтичних товарів. Позивач наполягав, що не отримував та не отримує доходи від здійснення діяльності на території України, а фінансування Компанією постійного місця діяльності не свідчить про набуття статусу "постійного представництва". Зазначав про неврахування податковим органом висновків Верховного Суду, викладених в постановах від 16 березня 2020 року (справа №826/7675/18), від 24 травня 2019 року (справа №826/3191/13-а), від 12 лютого 2019 року (справа №826/10603/15).
Позивач також вказував на те, що податковий орган провів документальну планову виїзну перевірку всупереч мораторію, встановленого відповідно до приписів абзацу 1 пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі - ПК України).
Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 16 серпня 2022 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 лютого 2023 року, адміністративний позов задовольнив. Здійснив розподіл судових витрат.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили наступні обставини.
На підставі наказу від 31 травня 2021 року №4493-п посадові особи ГУ ДПС провели документальну планову виїзну перевірку Представництва "ЛУНДБЕК ЕКСПОРТ А/С" з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2020 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2020 року та іншого законодавства за відповідний період, за результатами якої складено акт перевірки від 26 липня 2021 року №58024/Ж5/26-15-07-08-05/26194639 (том 1 а.с.20-47).
Перевіркою встановлено порушення, зокрема:
- підпункту 141.4.7 пункту 141.4 статті 141 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток у загальній сумі 5291240 грн, у тому числі, за 2017 рік - на 1447663 грн, за 2018 рік - на 1623316 грн, за 2019 рік - на 11955774 грн, за 2020 рік - на 1024487 грн;
- підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України, а саме неподання звітів про контрольовані операції за 2018 та 2019 роки.
Підставою для таких висновків слугувало наступне. За наслідками аналізу тривалого часу роботи Компанії в особі Представництва в Україні та з урахуванням наявності у позивача постійного офісу, обладнання, автотранспорту, кваліфікованих кадрів податковий орган дійшов висновку, що Представництво відповідає критеріям "постійного представництва", а тому не може користуватись податковими пільгами, передбаченими Конвенцією між Урядом України і Урядом Королівства Данії про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно, ратифікованої Законом України №341/96-ВР від 12 липня 1996 року (далі - Конвенція). Так, діяльність Представництва не може розглядатись як підготовча у розумінні як вказаної Конвенції, так і Модельної конвенції Організації економічного співробітництва та розвитку про доходи та капітал (далі - Модельна конвенція ОЕСР), оскільки Представництво вже 16 років здійснює діяльність на території України. Так само діяльність позивача не може розглядатись як допоміжна, тому як має істотний вплив на здійснення основних видів діяльності Компанії як технічного (реклама, промоція, реєстрація лікарських засобів, фармаконагляд), так і економічного (утримання співробітників представництва, автомобілів, офісу в Україні) характеру. Податковий орган звернув увагу на те, що фармаконагляд носить постійний характер, оскільки є обов`язковим і має здійснюватися протягом усього часу реалізації лікарських засобів, тому також не може розглядатись як підготовча чи допоміжна діяльність, а фактично є здійсненням частково діяльності Компанії. Окремо податковий орган також врахував, що частка витрат на фінансування Представництва є істотною для Компанії і становить 25,69% від отриманого доходу з України.
На підставі висновків вказаного акта перевірки 30 серпня 2021 року ГУ ДПС прийнято податкові повідомлення-рішення:
- №65057070805, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на загальну суму 5717915 грн, в тому числі, основний платіж - 5291240 грн, штрафні (фінансові) санкції - 426675 грн (том 1 а.с.65-66);
- №65052070805, яким до позивача за порушення підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 528600 грн (том 1 а.с.68-69).
Задовольняючи вимоги адміністративного позову, суд першої інстанції керувався нормами підпункту 14.1.193 пункту 14.1 статті 14, статтями 134, 141, 160 ПК України, частиною четвертою статті 5 Конвенції, пунктом 21 Коментарів до Багатосторонньої конвенції про виконання заходів, які стосуються угод про оподаткування, з метою протидії розмиванню бази оподаткування та виведенню прибутку з-під оподаткування, ратифікованої Законом України №2692-VIII від 28 лютого 2019 року (далі - Багатостороння конвенція), Модельною конвенцією ОЕСР, а також врахував висновки, викладені Верховним Судом України в постанові від 15 березня 2016 року (справа №826/14127/14), Верховним Судом в постановах від 24 травня 2019 року (справа №826/3191/13-а), від 17 жовтня 2019 року (справа №2а-16434/12/2670), від 16 березня 2020 року (справа №826/7675/18), від 29 вересня 2021 року (справа №640/10658/20).
За результатами дослідження та співставлення видів діяльності, що здійснюються Компанією та Представництвом, суд першої інстанції дійшов висновку, що у спірному випадку дублювання позивачем функцій та видів діяльності материнської компанії не мало місця. Суд зазначив, що відповідач не надав будь-яких доказів того, що позивач, діючи в інтересах Компанії та здійснюючи рекламування та реєстрацію лікарських засобів, отримував від цього дохід. Щодо тривалого терміну роботи Представництва на території України за адресою: м. Київ, вул. Спортивна, 1А, а саме 16 років, суд вказав, що наявність постійного зареєстрованого місця не є підставою для визначення представництва постійним, що узгоджується із абзацами 20, 22 підпункту 14.1.193 пункту 14.1 статті 14 ПК України. Суд першої інстанції також врахував, що відповідно до Положення про Представництво фірми "ЛУНДБЕК ЕКСПОРТ А/С" (LUNDBECK EXPORT A/S) в Україні від 14 квітня 2015 року (далі - Положення про Представництво) позивач не має права від імені Компанії укладати господарські договори щодо реалізації продукції. Доводи відповідача про істотність частки витрат на фінансування діяльності Представництва були відхилені з тих підстав, що ані ПК України, ані Конвенція не пов`язують обсяг фінансування представництва з характером його діяльності.
Поряд з наведеним суд першої інстанції відхилив доводи позивача про протиправність призначення і проведення податкової перевірки у період дії мораторію, оскільки відповідні повноваження були надані контролюючому органу постановою Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2021 року №89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок". Суд першої інстанції визнав безпідставними доводи позивача, що Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 26 січня 2022 року визнав протиправною та нечинною вказану постанову Кабінету Міністрів України. Так, за правилами статті 265 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) нормативно-правовий акт втрачає чинність з моменту набрання законної сили відповідним рішенням суду. Водночас станом на 26 січня 2022 року указане судове рішення не набрало законної сили.
Апеляційний суд залишив без змін рішення суду першої інстанції та повністю підтримав викладені у ньому висновки.
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ГУ ДПС подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати вказані судові рішення та ухвалити нове про відмову в позові.
Скаржник вважає, що суди попередніх інстанцій неправильно застосували підпункт 14.1.193 пункту 14.1 статті 14, підпункт 39.4.2 пункту 39.4 статті 39, підпункт 141.4.7 пункту 141.4 статті 141 ПК України, статтю 5 Конвенції, Модельну конвенцію ОЕСР та Коментарі до неї під час застосування критеріїв, які застосовуються при визначенні представництва як постійного. Відповідач вказує, що суди попередніх інстанцій під час вирішення означеного питання не врахували висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 29 вересня 2021 року (справа №640/10685/20), від 17 жовтня 2019 року (справа №2а-16434/12/2670).
Під час перевірки було встановлено відповідність Представництва визначенню "постійного", застосовуючи кожний критерій окремо. На спростування висновків судів попередніх інстанцій про неналежність підприємства позивача до постійних представництв скаржник навів такі доводи стосовно кожного з критеріїв:
- щодо здійснення діяльності на постійній основі та через постійно закріплене місце діяльності. Так, Представництво має відповідне орендоване приміщення та транспортні засоби для здійснення діяльності, місце ведення діяльності є постійним, а саме діяльність за відповідною адресою здійснюється вже 16 років. При цьому Представництво залежить від Компанії, враховуючи одержання фінансування, обов`язковість попереднього узгодження кадрових, службових обов`язків та оплати праці;
- щодо видів діяльності, здійснюваних представництвом. Стверджуючи, що діяльність позивача в Україні є відмінною від діяльності Компанії та має допоміжний характер, суди залишили поза увагою, що статут LUNDBECK EXPORT A/S до перевірки надано не було. При цьому в ході перевірки було встановлено, що Представництво укладало договори про надання послуг, направлених на промоцію лікарських засобів, що імпортуються Компанією в Україну: маркетингових послуг; послуг з організації та проведення медичних конференцій; послуги з виготовлення рекламних матеріалів. У періоді, що перевірявся, працівники Представництва здійснювали індивідуальні та подвійні візити із відвідування лікарняних закладів та певних категорій лікарів з метою промоції та реклами лікарських засобів компанії LUNDBECK EXPORT A/S (виробник - компанія H.LUNDBECK A/S). Скаржник також просить врахувати, що реєстрація (перереєстрація) лікарських засобів - це складова оптової торгівлі та досягнення фінансової вигоди Компанією на території України. Наявність реєстраційних свідоцтв, де власником виступає компанія LUNDBECK EXPORT A/S, є необхідною умовою права імпорту та реалізації товару й одержання доходу від основної мети компанії - оптовий продаж ліків. Перевіркою було встановлено, що позивач замовляв брошури, буклети та іншу рекламну продукцію на препарати фармацевтичного призначення та розміщував рекламно-інформаційні матеріали у спеціальних виданнях. Відтак, податковий орган вважає, що наявні підстави вважати, що діяльність Представництва відповідає меті діяльності Компанії та направлена на реалізацію продукції останньої. ГУ ДПС просить звернути увагу, що для забезпечення одного виду діяльності Компанії - "продаж (експорт)" Представництво виконує 16 дій, що свідчить, що така діяльність не є виключно допоміжною до основної діяльності материнської компанії. Твердження, що діяльність представництва сприяє продуктивності Компанії та не має наслідком отримання доходу позивачем суперечить пункту 23 Коментарів до Модельної конвенції ОЕСР;
- щодо співвідношення між витратами, понесеними Компанією на утримання Представництва в Україні, та доходами, отриманими від здійснення діяльності на території України. ГУ ДПС зауважує, що Компанія за обсягом виконуваних функцій є дистриб`ютором, тому здійснювані Представництвом функції з маркетингу та просування її діяльності є істотними та значимими для діяльності Компанії в цілому, що підтверджується при співставленні доходів і витрат. Так, скаржник акцентує увагу на тому, що витрати на утримання підприємства позивача становили 25,69% від одержаного доходу. У підтвердження своєї позиції податковий орган наводить посилання на лист Міністерства фінансів України від 29 липня 2003 року №04230-04108, де вказано, що межа суттєвості становить не більше 10%;
- щодо здійснення Представництвом діяльності безпосередньо в інтересах материнської компанії. Скаржник звертає увагу на те, що за змістом підпункту ʼʼfʼʼ пункту 4 статті 5 Конвенції у взаємозв`язку з пунктом 26 Коментарів до Модельної конвенції ОЕСР аби представництво вважалось таким, що не є постійним, здійснюючи при цьому діяльність на постійному місці, воно повинно проводити діяльність виключно в інтересах компанії- засновника. Натомість, виробником лікарських препаратів та 100% власником компанії LUNDBECK EXPORT A/S є компанія H.LUNDBECK A/S (Данія). При цьому з відкритих інтернет-джерел (www.opencorporates.com) слідує, що законним власником компанії H.LUNDBECK A/S є компанія LUNDBECKFOND INVEST A/S, яка входить до складу LUNDBECK GROUP. Скаржник зазначив, що на його запит Представництво не надало відповідь щодо функцій, які здійснює компанія LUNDBECK EXPORT A/S для компанії H.LUNDBECK A/S, та не надало договорів купівлі-продажу (комісії), укладених між компанією LUNDBECK EXPORT A/S та компанією H.LUNDBECK A/S. За таких обставин відповідач вважає, що власником реєстраційних свідоцтв лікарських засобів, результатів фармаконагляду є компанія, відмінна від материнської. Отже, є всі підстави вважати, що позивач представляє в Україні не тільки резидента договірної держави, а також інтереси інших підприємств групи (резидентів інших, ніж визначено Конвенцією, держав). Скаржник звертає увагу на приписи Інструкції про порядок реєстрації представництв іноземних суб`єктів господарської діяльності в Україні, затвердженої наказом Міністерства зовнішніх економічних зв`язків і торгівлі України від 18 січня 1996 року №30 (далі - Інструкція №30), відповідно до якої представництво іноземного суб`єкта господарської діяльності в Україні може здійснювати функції, пов`язані з виконанням представницьких послуг, тільки в інтересах іноземного суб`єкта господарської діяльності, зазначеного у Свідоцтві про реєстрацію.
У спростування посилань судів на відсутність у позивача повноважень на укладення господарських договорів скаржник зауважив, що не обов`язково аби діяльність представництва полягала у безпосередньому укладенні договорів з продажу певних товарів для того, щоб кваліфікувати таку діяльність як таку, що здійснюється в межах постійного представництва. У розглядуваному випадку позивач відіграє вагому роль у здійсненні дистриб`юторської функції LUNDBECK EXPORT A/S та його діяльність в Україні створює цілісну систему взаємопов`язаних скоординованих операцій, супроводжуючих дистриб`юторську діяльність. Поряд з цим пункт 27.1 Коментарів до Модельної конвенції ОЕСР 2014 року визначає, що підприємство не може розділити взаємопов`язаний операційний бізнес на декілька невеликих операцій для того, щоб стверджувати, що кожне з місць всього задіяне в підготовчу чи допоміжну функції.
Додатково скаржник звернув увагу на те, що до спірних правовідносин підлягала застосуванню норма підпункту абзацу 2 підпункту 141.4.7 пункту 141.7 статті 141 ПК України. Натомість, суди під час вирішення спору посилались на норму статті 160 ПК України, яка станом на час вчинення податкового правопорушення втратила чинність.
За змістом касаційної скарги скаржник вказує також на неправильне застосування судами підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України, що зумовлено помилковим висновком про невідповідність діяльності Представництва ознакам "постійного", та відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування означеної норми прави у подібних правовідносинах.
Верховний Суд ухвалою від 02 червня 2023 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС з метою перевірки доводів щодо неправильного застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктами 1, 3 частини четвертої статті 328 КАС України.
У відзиві на касаційну скаргу Представництво просило залишити її без задоволення, а судові рішення - без змін як законні та обґрунтовані. В обґрунтування таких вимог позивач навів наступні доводи:
- суди попередніх інстанцій в ході судового розгляду справи встановили, що дублювання позивачем функцій та видів діяльності Компанії не мало місця, а оптова торгівля фармацевтичними товарами для медичного догляду та їх продаж та експорт не здійснювались. Доказів того, що Представництво здійснювало господарську діяльність і отримувало дохід, відповідач також не надав. За змістом касаційної скарги ГУ ДПС не заперечує правильності таких висновків судів;
- довід відповідача про неврахування судами попередніх інстанцій висновків Верховного Суду, викладених в постановах від 29 вересня 2021 року (справа №640/10685/20), від 17 жовтня 2019 року (справа №2а-16434/12/2670), є необґрунтованим та спростовується змістом означених судових рішень. Крім того, при вирішенні цього спору суди врахували також висновки, викладені Верховним Судом України в постанові від 15 березня 2016 року (справа №826/14127/14), Верховним Судом в постановах від 24 травня 2019 року (справа №826/3191/13-а), від 16 березня 2020 року (справа №826/7675/18);
- усім приведеним у касаційній скарзі доводам скаржника суди попередніх інстанцій вже надавали правову оцінку та дійшли висновку про їх необґрунтованість. Позивач зауважує, що кожен із указаних ГУ ДПС аргументів окремо та в їх сукупності не свідчить про те, що позивач є "постійним представництвом". Це узгоджується також із сталою практикою Верховного Суду в аналогічних справах щодо встановлених критеріїв розмежування понять "постійного представництва" і "непостійного представництва", яким і є позивач.
У судовому засіданні представник ГУ ДПС Павленко С.С. підтримав вимоги касаційної скарги та просив її задовольнити з підстав, викладених у ній. Закцентував увагу на тому, що у спірному випадку Представництво реєструвало в Україні лікарські засоби, виробником яких є не компанія LUNDBECK EXPORT A/S, а компанія H.LUNDBECK A/S. За таких обставин наявні усі підстави вважати, що позивач представляє в Україні не тільки інтереси Компанії, але й третіх осіб, що з урахуванням підходів, визначених у Коментарях до Модельної конвенції ОЕСР, свідчить про наявність підстав вважати Представництво постійним.
Представники позивача - адвокат Свідло Є.В. та керівник Головня О.О. проти доводів і вимог касаційної скарги заперечували, просили відмовити у її задоволенні, а судові рішення залишити без змін. Наголошували на тому, що Представництво здійснювало в Україні діяльність виключно в інтересах компанії LUNDBECK EXPORT A/S. При цьому господарські відносини останньої з іншими контрагентами, в тому числі і виробником лікарських засобів - компанією H.LUNDBECK A/S не мають правового значення для вирішення цього спору. Звернули увагу, що жодної господарської діяльності на території України Представництво не здійснювало, виконувані ним функції є виключно допоміжними.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення сторін, надані у судовому засіданні, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Суд касаційної інстанції встановив, що зміст спірних у цій справі правовідносин полягає у незгоді позивача із висновком податкового органу про віднесення Представництва до "постійних" і, як наслідок, відсутності підстав для користування податковими пільгами, передбаченими умовами Конвенції, та виникнення обов`язку із сплати податку на прибуток й подання звітів про контрольовані операції.
Визначальними факторами, які вплинули на висновок податкового органу про наявність підстав вважати Представництво постійним, були наступні обставини у сукупності:
- діяльність вже 16 років здійснюється за однією й тією ж адресою та за наявності відповідних основних засобів та персоналу;
- Представництво на постійній основі здійснює фармакологічний нагляд та реєстрацію (перереєстрацію) лікарських засобів. Надання цих послуг не може вважатись підготовчою чи допоміжною діяльністю, оскільки вчинення таких дій є обов`язковими умовами обігу лікарських засобів в Україні відповідно до вимог закону;
- виробником лікарських засобів, які реєструвало Представництво, є компанія H.LUNDBECK A/S, а не Компанія;
- витрати на діяльність Представництва становили 25,69% від доходу від реалізації лікарських засобів в Україні.
Виходячи зі змісту спірних правовідносин, підстав позову, а також доводів касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, ключовими питаннями, що належало вирішити судам та які підлягають касаційному перегляду, є:
1) застосування підпункту 14.1.193 пункту 14.1 статті 14, підпункту 141.4.7 пункту 141.4 статті 141 ПК України, статті 5 Конвенції, Модельної конвенції ОЕСР та Коментарів до неї в частині правильного розмежування "постійного" представництва від "непостійного" виходячи з наступних критеріїв:
видів діяльності, що вчинялись представництвом, та можливість здійснення такої діяльності на користь інших, відмінних від материнської компанії, осіб;
строку перебування представництва в країні та наявності у нього основних засобів і персоналу;
впливу розміру витрат, понесених материнською компанією на утримання представництва, на висновок про віднесення такого представництва до категорії постійних.
Вирішення означеного питання здійснюється в межах підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України;
2) застосування підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України щодо наявності у представництва обов`язку із подання звітів про контрольовані операції. Означене питання підлягає касаційному перегляду в межах підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 3 частини четвертої статті 328 КАС України.
Вирішуючи перше ключове у цій справі питання, суд касаційної інстанції враховує наступне нормативно-правове регулювання діяльності представництв, що визначено податковим законодавством України.
За правилами підпункту 141.4.7 пункту 141.4 статті 141 ПК України (в редакції, чинній до 23 травня 2020 року) суми прибутків нерезидентів, які провадять свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються в загальному порядку. При цьому таке постійне представництво прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від такого нерезидента.
У разі якщо нерезидент провадить свою діяльність в Україні та за її межами і при цьому не визначає прибуток від своєї діяльності, що ведеться ним через постійне представництво в Україні, сума прибутку, що підлягає оподаткуванню в Україні, визначається на підставі складення нерезидентом окремого балансу фінансово-господарської діяльності, погодженого з контролюючим органом за місцезнаходженням постійного представництва, з урахуванням вимог, визначених статтею 39 цього Кодексу.
У разі неможливості визначити шляхом прямого підрахування прибуток, отриманий нерезидентами з джерелом його походження з України, оподатковуваний прибуток визначається контролюючим органом як різниця між доходом та витратами, визначеними шляхом застосування до суми отриманого доходу коефіцієнта 0,7 з урахуванням вимог, визначених статтею 39 цього Кодексу.
Законом України №466-IX від 16 січня 2020 року "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві" (далі - Закон №466-IX) абзаци другий і третій підпункту 141.4.7 викладено в такій редакції:
"Постійне представництво визначає обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого протягом звітного (податкового) періоду, відповідно до принципу "витягнутої руки". Оподатковуваний прибуток постійного представництва має відповідати прибутку незалежного підприємства, що здійснює таку саму або аналогічну діяльність у таких самих або аналогічних умовах і діє в повній незалежності від нерезидента, постійним представництвом якого воно є.
Обсяг оподатковуваного прибутку постійного представництва розраховується відповідно до положень статті 39 цього Кодексу".
Отже, за змістом наведеної вище норми саме від наявності підстав для визнання представництва нерезидента постійним залежить порядок оподаткування його доходів.
Законодавче визначення "постійного представництва" міститься у підпункті 14.1.193 пункту 14.1 статті 14 ПК України.
В редакції зазначеної статті, що була чинна до 23 травня 2020 року, було наведене наступне визначення: "постійне представництво - постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні, зокрема: місце управління; філія; офіс; фабрика; майстерня; установка або споруда для розвідки природних ресурсів; шахта, нафтова/газова свердловина, кар`єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; склад або приміщення, що використовується для доставки товарів, сервер.
З метою оподаткування термін "постійне представництво" включає будівельний майданчик, будівельний, складальний або монтажний об`єкт чи пов`язану з ними наглядову діяльність, якщо тривалість робіт, пов`язана з таким майданчиком, об`єктом чи діяльністю, перевищує шість місяців; надання послуг нерезидентом (крім послуг з надання персоналу), у тому числі консультаційних, через співробітників або інший персонал, найнятий ним для таких цілей, але якщо така діяльність провадиться (в рамках одного проекту або проекту, що пов`язаний з ним) в Україні протягом періоду або періодів, загальна тривалість яких становить більш як шість місяців, у будь-якому дванадцятимісячному періоді; резидентів, які мають повноваження: діяти від імені виключно такого нерезидента (проведення переговорів щодо суттєвих умов та/або укладення договорів (контрактів) від імені цього нерезидента), що призводить до виникнення у цього нерезидента цивільних прав та обов`язків; та/або утримувати (зберігати) запаси товарів, що належать нерезиденту, із складу яких здійснюється поставка товару від імені нерезидента, крім резидентів, що мають статус складу тимчасового зберігання або митного ліцензійного складу.
Постійним представництвом не є використання будівель або споруд виключно з метою зберігання, демонстрації або доставки товарів чи виробів, що належать нерезиденту; зберігання запасів товарів або виробів, що належать нерезиденту, виключно з метою зберігання або демонстрації; зберігання запасів товарів або виробів, що належать нерезиденту, виключно з метою переробки іншим підприємством; утримання постійного місця діяльності виключно з метою закупівлі товарів чи виробів або для збирання інформації для нерезидента; направлення у розпорядження особи фізичних осіб у межах виконання угод про послуги з надання персоналу; утримання постійного місця діяльності виключно з метою провадження для нерезидента будь-якої іншої діяльності, яка має підготовчий або допоміжний характер".