ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
14 лютого 2024 року
м. Київ
справа № 480/4300/22
адміністративне провадження № К/990/41649/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу № 480/4300/22
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Урожай Трейд" до Головного управління Державної податкової служби у Сумській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Урожай Трейд" на рішення Сумського окружного адміністративного суду (головуючий суддя: В. О. Павлічек) від 14 грудня 2022 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Я. М. Макаренко, З. О. Кононенко, О. М. Мінаєва) від 15 листопада 2023 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У жовтні 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Урожай Трейд" (далі - ТОВ "Урожай Трейд", позивач, скаржник), звернувся до Сумського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Сумській області (далі - ГУ ДПС. відповідач), у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 188418280706 від 21 червня 2022 року, яким до позивача застосовано штрафні санкції на суму 11 611 773,04 грн.
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач зазначив, що застосування ним з 03 травня 2022 року реєстратора розрахункових операцій за фіскальним номером № 3000993980, який не був зазначений в ліцензії, призвело до зміни зазначених в ліцензії відомостей. У зв`язку з цими обставинами та у відповідності до вимог частини п`ятдесят чотири статті 15 Закону України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" (далі - Закон № 481/95-ВР) у позивача виник обов`язок звернутись з відповідною заявою про внесення таких змін у місячний строк до 03 червня 2022 року. При цьому відповідачем визнається факт такого звернення у встановлений Законом строк - 13 травня 2022 року надійшла заява від 03 травня 2022 року позивача про внесення змін до ліцензії № 18130314202100080.
Позивач вважає, що в даному випадку ним не порушено вимог щодо порядку та строку внесення змінених відомостей до ліцензії щодо здійснення роздрібної торгівлі пальним, встановлених статтею 15 Закону № 481/95-ВР, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправними та підлягає скасуванню
3. Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 14 грудня 2022 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року, у задоволені позову відмовлено.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 11 грудня 2023 року позивач звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Сумського окружного адміністративного суду від 14 грудня 2022 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року, та ухвалити нове рішення про задоволення позову у повному обсязі.
5. Після усунень недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду від 11 січня 2024 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою та встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
Водночас, зазначеною ухвалою було відмовлено у задоволені клопотання про зупинення виконання рішення Сумського окружного адміністративного суду від 14 грудня 2022 року та постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року у справі № 480/4300/22.
6. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд в порядку письмового провадження.
7. Станом на час розгляду справи письмового відзиву на касаційну скаргу до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає її подальшого розгляду по суті.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
8. Судами попередніх інстанцій установлено, що ГУ ДПС, згідно наказу від 11 травня 2022 року № 280-кп "Про проведення фактичної перевірки" у період з 12 травня 2022 року по 20 травня 2022 рік було проведено фактичну перевірку за місцем провадження (здійснення) діяльності, розташування господарських об`єктів, або інших об`єктів власності (зокрема місць зберігання та/або відпуску пального, автозаправочної станції (АЗС) за адресою: Сумська обл., Роменський р-н, с. Андріяшівка, вул. Київська, 253, через які здійснює (проводить) діяльність ТОВ "Урожай Трейд", за результатами якої складено акт від 20 травня 2022 року № 1052/18/13/РРО/43660336 (а.с.7 19, т.1, далі - акт перевірки).
9. Зазначеним актом перевірки, зокрема, встановлено: здійснення роздрібної торгівлі пальним в період 03 травня 2022 року по 12 год. 18 хв. 12 травня 2022 року за місцем фактичного провадження (здійснення) діяльності, розташування господарських об`єктів - автозаправочної станції за адресою: Сумська обл., Роменський р-н, с. Андріяшівка, вул. Київська, буд. 253 через реєстратор розрахункових операцій (далі - РРО) моделі ND-74 за фіскальним номером 3000993980, що не зазначений у ліцензії № 18130314202100080, чим порушено вимоги статті 15 Закону № 481/95-ВР. Сума розрахункових операцій при реалізації пального, проведених із використанням зазначеного РРО за визначений період склала 5 805886,52 грн.
Водночас, відповідно до заяви позивача (зареєстрована в ГУ ДПС - 13.05.2022) ліцензія на право роздрібної торгівлі пальним за № 18130314202100080 була переоформлена 30 травня 2022 року, а саме, з додатку до ліцензії виключено реєстратор розрахункових операцій моделі МАРІЯ-303А1, заводський номер ЗВ 1991052678, фіскальний номер 3000948571 та одночасно включено РРО моделі типу ND-74, заводський номер НД 04001777, фіскальний номер 3000993980 (а.с. 33-35, 64, 65 зворотній бік, том 1).
Натомість, під час перевірки відповідачем встановлено, що згідно електронних копій розрахункових документів (фіскальних касових чеків) позивач здійснював роздрібну торгівлю пальним з 03 травня 2022 року через РРО моделі типу ND-74, заводський номер НД 04001777, фіскальний номер 3000993980, що на той час ще не був включений до ліцензії № 18130314202100080.
10. Судами також встановлено, що відповідно до штампу вхідної кореспонденції ГУ ДПС у Сумській області, зазначена заява з додатками зареєстрована відповідачем 13 травня 2022 року (а.с. 64, т.1), що збігається із витягом з електронного Журналу вхідної кореспонденції (а.с. 180-219, т.1).
11. Позивач, відповідно до вимог пункту 7 статті 44 Податкового кодексу України, надав контролюючому органу заперечення на акт перевірки, які 17 червня 2022 року були залишені без задоволення, а висновки, викладені в акті перевірки, без змін (а.с. 20 27, т.1).
12. На підставі зазначених висновків акту перевірки 21 червня 2022 року відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення № 188418280706 за платежем: адміністративні штрафи та штрафні санкції на суму 11 611 773,04 грн. (а.с. 28 29, т.1).
13. Не погоджуючись з відповідним податковим повідомленням-рішенням позивач звернувся до суду з позовом про його скасування.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
14. Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, посилаючись на правові висновки Верховного Суду, які викладені у постановах від 20 листопада 2018 року у справі № 2а-9358/11/1370, від 01 лютого 2021 року у справі № 520/5562/19 та від 17 лютого 2022 року у справі № 520/13466/19 вказали, що роздрібна торгівля пальним здійснюється виключно через електронний контрольно-касовий апарат, тобто реєстратор розрахункових операцій (РРО), зазначений у ліцензії. У протилежному випадку, для суб`єктів господарювання настають негативні наслідки фінансового характеру у вигляді накладення на них штрафу, встановленого статтею 17 Закону № 481/95-ВР. Отже, відповідно до вимог діючого законодавства здійснення діяльності з роздрібної торгівлі пальним є правомірним виключно через РРО, зазначений у ліцензії.
15. За таких обставин, враховуючи приписи статей 15 та 17 Закону № 481/95 платнику податків не надано право при діяльності з роздрібної торгівлі пальним використовувати РРО без внесення його до ліцензії, а визначений обов`язок платника у місячний строк подати заяву про внесення змін до ліцензії, не виключає обов`язку діяти в межах приписів діючого законодавства щодо проведення розрахункових операцій із пальним лише через РРО вказаний у ліцензії.
16. Відтак, суди дійшли висновку, що здійснення позивачем розрахункових операцій, пов`язаних з реалізацією пального через реєстратор розрахункових операцій, що не був внесений до ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, є підставою для застосування штрафних санкцій передбачених абзацом десятим частини другої статті 17 Закону № 481/95.
17. Посилання позивача на те, що статтею 15 Закону № 481/95 (частина 54) передбачено лише обов`язок звернення у місячний термін із заявою до органу, який видав ліцензію у разі зміни відомостей, зазначених у виданій суб`єкту господарювання ліцензії, а тому відповідальність в такий термін застосуванню не підлягає, суди визнали безпідставними, оскільки законом передбачено надання можливості суб`єктам господарювання протягом місяця подати заяву про внесення відповідних змін до ліцензії (переоформлення ліцензії), що відповідно не надає їм права протягом цього місяця на здійснення роздрібної торгівлі пальним через РРО не зазначений у ліцензії.
18. З поміж іншого, суд апеляційної інстанції відхилив доводи позивача, які стосуються відсутності підстав для призначення перевірки, незаконність наказу про її проведення та неможливість одночасного застосування підстав для проведення фактичної перевірки, визначених підпунктом 80.2.5 пунктом 80.2 статті 80 ПК України та пунктом 69.27 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, оскільки з цих обставин позов не заявлявся та вказані доводи не були приведені позивачем в апеляційній скарзі.
19. При цьому, судом апеляційної інстанції зазначено, що позивач не скористався правом змінити підстави позову до першого судового засідання суду першої інстанції, тоді як у додаткових поясненнях в суді апеляційної інстанції виклав нове обґрунтування, яке існувало на момент подання позову, але не визначалося в якості підстави позову.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
20. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для задоволених позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
21. З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункти:
1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку;
3 частини четвертої статті 328 КАС України, - якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
22. На переконання позивача, судами попередній інстанцій було неправильно заставано підпункт 80.2.5 пункт 80.2 статті 80 та пункт 81.1. статті 81 Податкового кодексу України без урахування висновків Верховного Суду у справах № 520/12028/18 від 17 грудня 2020 року, № 640/21536/19 від 08 вересня 2020 року, № 520/12028/18 від 17 грудня 2020 року, № 1440/2045/18 від 11 червня 2019 року, № 120/5728/20 від 11 липня 2022 року, оскільки:
1) приписами підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України не визначено підстави для проведення фактичної перевірки - з метою здійснення контролю за дотриманням норм законодавства з питань: регулювання обігу готівки, порядку здійснення контролю розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки) як це зазначено в пункті 2 наказу ГУ ДПС у Сумській області № 280-кп від 11 травня 2022 року;
2) з аналізу наказу неможливо встановити шо саме необхідно перевірити в межах цієї фактичної перевірки та що слугувало підставою для призначення такої перевірки:
3) наказ ГУ ДПС у Сумській області № 280-кп від 11 травня 2022 року у свої преамбулі містить вказівку на одну правову підставу, а в пункті 2 наказу міститься зовсім інший перелік підстав для перевірки.
23. Також, судами попередній інстанцій порушено процесуальні вимоги статті 2, 74, 90 КАС України та не враховано принципу Jura novit curia (суд знає закони) щодо оцінки доказів та здійснення перевірки оскаржуваного рішення на предмет того чи прийнятий він на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, без урахування висновків Верховного Суду у справах № 520/8836/18 від 22 вересня 2020 року, № 120/5728/20 від 11 липня 2020 року, № 280/1563/21 від 10 серпня 2023 року щодо застосування статті 74 КАС України щодо оцінки як доказів актів перевірки та оцінки податкового повідомлення-рішення як таких, що одержані з порушенням порядку. Поряд з цим, скаржник зазначає, що посилання суду апеляційної інстанції час відхилення доводів позивача щодо незаконності проведеної перевірки, у зв`язку з нез`явленням таких вимог під час звернення до суду першої інстанції не ґрунтуються на нормах процесуального права, оскільки прийняті без врахуванням правової позиції Великої Палата Верховного Суду викладену у постанові у справі № 917/1739/17 від 04 грудня 2019 року.
24. Окрім того, позивач стверджує, що судами попередніх інстанцій було неправильно застосовано норми матеріального права - пункт 109.1 статті 109 Податкового кодексу України без урахування висновку Верховного Суд у постанові по справі № 20/22505/21 від 03 серпня 2023 року, з порушенням процесуальних норм - статті 2 КАС України щодо не встановлення судом усього складу податкового правопорушення в стому числі - вини, оскільки позивачем у спосіб, передбачений законом зареєстровано РРО, та в строки подано заяву про зміну даних РРО у ліцензії, не встановлено наявність шкоди, оскільки усі податки сплачені, всі операції відображені вірно, нагальна потреба у використанні РРО виникла в силу військової агресії позивачем активно здійснювалося сприяння державним органам у подоланні кризи, зокрема позивачем здійснювалося забезпечення пальним критичні для населення служби: швидкої медичної допомоги, пожежна, транспорту для евакуації людей, судами також не вирішено питання та не надано аргументів щодо дотримання пропорційності застосування стягнення у розмірі 11 611 773,04 грн., за вказаних обставин.
25. Що стосується підстав передбачених пунктом 3 частини четвертої статті 328 КАС України, то скаржник звертає увагу на те, що судами попередніх інстанцій не застосовано спеціальні норми матеріального права, що були введені з метою регулювання здійснення державних перевірок під час воєнного стану, зокрема - пункту 2 Постанови Кабінету Міністрів України № 303 від 13 березня 2022 року (в редакції чинній на момент видачі Наказу № 280-кп від 11 травня 2022 року), який передбачав, що:
на період воєнного стану було дозволено виключно проведення перевірок щодо ціноутворення і то за наявності доведеної умови - за наявності загрози, що має значний негативний вплив на права, законні інтереси, життя та здоров`я людини, захист навколишнього природного середовища та забезпечення безпеки держави;