ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
13 лютого 2024 року
м. Київ
справа № 0870/5976/12
адміністративне провадження № К/9901/53498/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Олендера І.Я.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на постанову Запорізького окружного адміністративного суду у складі судді Садового І.В. від 12 грудня 2017 року та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Сафронова С.В., суддів Мельника В.В., Чепурнова Д.В. від 06 березня 2018 року у справі за позовом Публічного акціонерного товариства "Мотор Січ" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
У червні 2012 року Публічне акціонерне товариство "Мотор Січ" (далі - Товариство, позивач) звернулось до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжя Міжрегіонального Головного управління ДФС (яку ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 16 листопада 2017 року замінено її правонаступником - Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби; далі - контролюючий орган, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 17 лютого 2012 року №0000670802 та №0000640802.
Обґрунтовуючи позовну заяву, Товариство посилалось на неприйнятність висновків відповідача про завищення податкового кредиту з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 329974 грн., сплаченого митним органам при розмитненні товарів у митному режимі "імпорт" із зазначенням характеру угоди " 84". Усі умови для відображення спірних сум податкового кредиту були виконані: наявний зв`язок отриманих товарів з господарською діяльністю підприємства; сплату податку відповідно до вимог підпункту "в" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (далі - ПК України) підтверджено належним чином. При цьому контролюючий орган помилково ототожнював придбання товарів із фактом їх купівлі-продажу. Висновок відповідача про необхідність врахування у подальшій податковій звітності наслідків попередніх податкових перевірок, за позицією позивача, є неприйнятним та зроблений без урахування обставин оскарження результатів таких перевірок.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 12 грудня 2017 року, залишеною без змін постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06 березня 2018 року, позов задоволено; визнано протиправними та скасовано оспорювані податкові повідомлення-рішення.
Приймаючи такі рішення, суди попередніх інстанцій, дослідивши обставини справи й наявні у ній докази, дійшли висновку, що позивач обґрунтовано включив ПДВ в розмірі 329974 грн. до податкового кредиту за грудень 2011 року. Поставка товару позивачем здійснювалась в межах гарантійних зобов`язань постачальника по заміні деталей неналежної якості. Отримане у власність майно пов`язане з виробничим процесом і використовувалось у подальшій господарській діяльності. ПК України пов`язує виникнення права на податковий кредит з фактом сплати ПДВ при придбанні або виготовленні товарів, а не з наявністю грошових розрахунків з постачальником.
Щодо висновків відповідача про завищення позивачем залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, суди дійшли висновку про їх помилковість, оскільки визначені контролюючим органом грошові зобов`язання за результатами попередніх перевірок внаслідок оскарження останніх в судовому порядку набули статусу неузгоджених, а тому правомірно не відображались у податковій звітності.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на висновки акту перевірки, просив їх скасувати та прийняти нове - про відмову в задоволенні позовних вимог. В касаційній скарзі по суті зазначає про неправильне застосування норм матеріального права, вирішення спору без повного, належного та всебічного дослідження всіх обставин справи.
Скаржник наголошує, що згідно з Порядком ведення відомчих класифікаторів з питань митної статистики, які використовуються в процесі оформлення митних декларацій, затвердженим наказом Державної митної служби України №107 від 15 лютого 2011 року (далі - Порядок №107), характер угоди " 84" означає "інше" та не передбачає розрахунків за товар. При вирішенні питання щодо правомірності включення до складу податкового кредиту за грудень 2011 року ПДВ в розмірі 329974 грн., суди попередніх інстанцій не врахували, що розрахунки за ввезені на митну територію України запасні частини (деталі та вузли) не здійснювались. Крім того, перевіркою не встановлено і оприбуткування обладнання на склад позивача згідно з відповідними вантажно-митними деклараціями (далі - ВМД).
Відповідач також вважає, що невідображення у податковій звітності результатів попередніх податкових перевірок призвело до завищення залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (р.24 податкової декларації за грудень 2011 року) в розмірі 20921666 грн. Зазначена сума не є грошовим зобов`язанням, тому відсутні підстави для застосування наслідків, передбачених пунктом 56.15 статті 56 ПК України, а саме вважати неузгодженим грошове зобов`язання з огляду на оскарження відповідного податкового повідомлення-рішення.
У відзиві на касаційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а судові рішення - без змін як законні та обґрунтовані.
Відповідно до пункту 2 розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.
Переглянувши судові рішення та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд вказує на таке.
Судами встановлено, що у період з 23 січня по 06 лютого 2012 року відповідачем проведено камеральну перевірку Товариства з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за грудень 2011 року, за результатами якої складено акт №83/08-02/14307794 від 06 лютого 2012 року.
Перевіркою встановлено порушення позивачем: пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.3, 200.4 статті 200 ПК України, пункту 2 розділу ХІ Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 25 січня 2011 року №41 (далі - Порядок №41), внаслідок чого Товариством завищено заявлену за грудень 2011 року суму бюджетного відшкодування ПДВ у розмірі 329974 грн.; абзацу "б" пункту 200.4 статті 200 ПК України, підпункту 4.6.7 підпункту 4.6 пункту 4 Порядку №41, а саме підприємством завищено залишок від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (р.24) податкової декларації за грудень 2011 року у сумі 20921666 грн.
Такі висновки контролюючого органу вмотивовані наступним:
- позивач до складу податкового кредиту за грудень 2011 року безпідставно включив ПДВ у розмірі 329974,17 грн., який сплачено митним органам при ввезенні на митну територію України за характером угоди " 84", яка означає "інше" та не передбачає розрахунків за товар. Натомість, зі змісту пункту 198.3 статті 198 ПК України слідує, що право на податковий кредит виникає у разі придбання або виготовлення товарів з метою їх використання у господарській діяльності;
- платник податків не відобразив у податковій звітності за грудень 2011 року результати попередніх перевірок, що призвело до завищення залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.
На підставі висновків вказаного акту перевірки відповідачем 17 лютого 2012 року були прийняті податкові повідомлення-рішення: №0000640802, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ за грудень 2011 року на 329974 грн. та нараховано штрафні санкції в розмірі 164987 грн.; №0000670802, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення з ПДВ за грудень 2011 року на 20921666 грн.
Не погодившись із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, Товариство звернулось до суду із цим позовом.
Щодо наявності правових підстав для включення до податкового кредиту за грудень 2011 року ПДВ в розмірі 329974 грн., сплаченого митним органам при розмитненні товарів, отриманих в межах гарантійного ремонту, Суд зазначає наступне.
Згідно з абзацом "в" пункту 185.1 статті 185 ПК України (тут і далі - в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування є операції платників податку з ввезення товарів (супутніх послуг) на митну територію України в митному режимі імпорту або реімпорту.
Частина друга пункту 198.2 статті 198 ПК України регламентує, що для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою виникнення права на віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата сплати (нарахування) податку за податковими зобов`язаннями, що були включені отримувачем таких послуг до податкової декларації попереднього періоду.
Відповідно до частини першої пункту 187.8 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення.
За змістом пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За правилами пункту 201.12 статті 201 ПК України у разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку. Для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається податкова накладна, податкові зобов`язання за якою включені до податкової декларації попереднього періоду.
Зміст наведених положень податкового законодавства свідчить, що з моменту подання платником податків митної декларації для митного оформлення ввезених на митну територію України товарів у останнього виникають відповідні податкові зобов`язання зі сплати ПДВ. Після сплати цього податку до бюджету платник податків набуває право на віднесення таких сум до податкового кредиту відповідного періоду. Таке розуміння норм ПК України відповідає характеру і змісту правового регулювання ПДВ та суті його адміністрування, оскільки право на податковий кредит перебуває у прямій залежності саме від факту сплати відповідної суми ПДВ до бюджету. При цьому митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, є належним документом, що посвідчує право на віднесення сплачених сум ПДВ до податкового кредиту за відповідний період, оскільки вона підтверджує фактичну сплату суми податку до відповідного бюджету.
Суди попередніх інстанцій установили, що в грудні 2011 року Товариством були ввезені і розмитнені товарно-матеріальні цінності в режимі "імпорт" та оформлено ВМД типу ІМ-40, в яких у графі 24 "Характер угоди" зазначено код " 84 - інші випадки", який згідно з Порядком №107 не передбачає розрахунки за товар.
Так, позивачем було ввезено на митну територію України наступний товар:
1) за ВМД №112000011/2011/003477 - частини до турбовального авіадвигуна АИ -20Д 5 сер. (форсунка, камера згоряння, лопатка), поставлені компанією BAIRD SERVICE CIA LTDA DEPOSITO ADUANERO SNIDER Колумбія на виконання умов контракту №1323/658-Е09-333-С0170 від 17 грудня 2009 року купівлі-продажу відремонтованих авіаційних двигунів АІ-20Д 5 серії, в результаті здійснення Товариством гарантійної заміни дефектних частин авіаційного двигуна, що підтверджено рекламаційним актом №1/2011 від 07 березня 2011 року;