ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
08 лютого 2024 року
м. Київ
справа №380/10050/20
адміністративне провадження № К/990/38374/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Головуючої судді - Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
розглянувши у порядку спрощеного позовного провадження касаційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 6 липня 2021 року (головуючий суддя Костецький Н.В.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17 жовтня 2023 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Ніколін В.В., судді - Гудима Л.Я., Затолочний В.С.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро Л В Лімітед" до Офісу великих платників податків ДПС,
установив:
У листопаді 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Агро Л В Лімітед" (далі - ТОВ "Агро Л В Лімітед", Товариство) звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків ДПС, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДПС від 4 червня 2020 року №0004105209 та № 0004125209.
Обґрунтовуючи позовні вимоги Товариство вказувало на помилковість висновку контролюючого органу про неправомірність віднесення позивачем до витрат підприємства здійснені відшкодування вартості простою вагонів у період, коли вони не використовувалися, оскільки витрати за такий простій були складовою витрат на транспортування та безпосередньо пов`язані з господарською діяльністю Товариства. Також позивач вказував на безпідставність висновку відповідача про заниження Товариством бази оподаткування податком на додану вартість внаслідок реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва за цінами, нижче ринкових, оскільки така продукція реалізовувалась за договірними цінами, які відповідали рівню ринкових цін.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 6 липня 2021 року позовні вимоги товариства задоволено в повному обсязі, визнано протиправними та скасовано спірні податкові повідомлення-рішення. Задовольняючи позовні вимоги окружний суд повною мірою погодився із доводами позивача, якими він обґрунтовував свій позов (наведено вище), визнав прийнятними й такими, що спростовують доводи контролюючого органу, надані останнім докази на підтвердження своїх аргументів.
Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11 листопада 2021 року скасовано рішення Львівського окружного адміністративного суду від 6 липня 2021 року й ухвалено нове судове рішення про відмову у задоволенні позову. Ухвалюючи таке рішення апеляційний суд дійшов висновку про протиправність включення Товариством вартості простою вагонів до витрат, пов`язаних з господарською діяльністю, оскільки за змістом договору транспортно-експедиційного обслуговування віднесені до розділу відповідальності і, як наслідок, не можуть бути віднесені до сум, які надають суб`єкту господарювання право зменшити об`єкт оподаткування. Також, суд апеляційної інстанції визнав недоведеним позивачем на підставі належних і допустимих доказів того факту, що договірна ціна продажу позивачем власної продукції станом на час її відвантаження відповідала рівню звичайних (ринкових) цін.
Постановою Верховного Суду від 10 серпня 2023 року скасовано постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11 листопада 2021 року, а справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. Під час касаційного перегляду справи Верховний Суд констатував неповне з`ясування судом апеляційної інстанції обставин справи в частині дослідження епізоду про реалізацію Товариством сільськогосподарської продукції власного виробництва за цінами нижче ринкових. Водночас, Верховний Суд погодився із обґрунтованістю висновку суду апеляційної інстанції щодо безпідставності включення позивачем вартості простою вагонів до витрат, пов`язаних з господарською діяльністю.
За наслідками нового апеляційного розгляду справи Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 17 жовтня 2023 року залишив апеляційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (правонаступника Офісу великих платників податків ДПС) без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 6 липня 2021 року - без змін, повністю погодившись із мотивами окружного суду.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати ухвалені судами рішення.
Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а саме - суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
Як приклад інакшого застосування норм матеріального права (підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 188.1 статті 188, пункту 198.5 статті 198 та пунктів 20.1, 201.4 Податкового кодексу України) відповідач наводить постанову Верховного Суду від 380/11576/20 від 15 березня 2023 року, предметом якої були аналогічні правовідносини. У світлі зроблених Верховним Судом висновків та обставин цієї справи відповідач звертає увагу на неврахування судами попередніх інстанцій таких обставин, як: компенсація за простій вагонів не відноситься до господарської діяльності позивача; порядок компенсації простою обумовлений у розділі "Відповідальність" договору, відтак, має розцінюватись як санкція за невиконання чи неналежне виконання сторонами умов договору.
Також заявник касаційної скарги зосередив увагу на тому, що під час направлення справи до суду апеляційної інстанції на новий розгляд Верховний Суд як суд касаційної інстанції дав чіткі та однозначні вказівки суду апеляційної інстанції щодо правильного правозастосування положень ПК України при перевірці обставин щодо включення позивачем вартості простою вагонів до витрат, пов`язаних з господарською діяльністю. Однак, як звертає увагу контролюючий орган, Восьмий апеляційний адміністративний суд проігнорував мотиви й висновки Верховного Суду та в кінцевому результаті прийняв рішення всупереч правовій позиції суду касаційної інстанції.
Рішення судів першої та апеляційної інстанції в частині вимог, що пов`язані з визначенням позивачем цін продажу власно вирощеної продукції, відповідачем не оскаржуються.
У відзиві на касаційну скаргу Товариство просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін, поділяючи мотиви, з яких виходили суди при їх ухваленні. Товариство переконує на правильності висновків апеляційного суду щодо правомірності включення позивачем вартості простою вагонів до витрат, пов`язаних з господарською діяльністю, та їх відповідністю нормам ПК України. Стосовно ж обставин реалізації підприємством товарів за цінами нижче ринкових, позивач вважає, що апеляційним судом виконано зауваження Верховного Суду й прийнято рішення з їх урахуванням.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, відзиву на неї, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на таке.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, Офісом Великих платників податків ДПС проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Агро Л В Лімітед" з питань відповідності формування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис грн, за січень 2020 року.
За результатами перевірки 8 травня 2020 року складено акт №52/28-10-52-09/34943719, у висновках якого зафіксовані порушення підприємством:
- підп. 14.1.36 п.14.1 ст.14, п.188.1, п.198.3, п. 198.5 ст. 198, п. 201.1., п. 201.4 ПК України, пунктів 11 та 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 31 грудня 2015 року № 1307 "Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної" (далі - Наказ № 1307), в результаті чого ТОВ "Агро ЛВ Лімітед" занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість за січень 2020 року у сумі 844ʼ 514 грн, що призвело до завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у сумі 844514 грн;
- пп. 14.1.36 п.14.1 ст. 14, п. 188.1, п. 198.3, п. 198.5 ст. 198. п. 201.1, п. 201.4 Податковою кодексу України, пунктів 11 та 15 Порядку № 1307, в результаті чого ТОВ "Агро Л В Лімітед" не складено та не зареєстровано податкові накладні на суму ПДВ 844ʼ 514,17 грн.
На підставі висновків акта перевірки 4 червня 2020 року контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0004125209, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 844ʼ 514 грн; № 0004105209, яким до Товариства застосовано штраф згідно зі статтею 120-1 ПК України в сумі 422ʼ 057,09 грн.
Не погодившись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями ТОВ "Агро Л В Лімітед" подано скаргу до Державної податкової служби України, за наслідками розгляду якої винесено рішення від 21 серпня 2020 року №26101/6/99-00-06-02-02-06 про залишення податкових повідомлень-рішень від 4 червня 2020 року №0004105209 та №0004125209 без змін, а скарги - без задоволення.
Після цього позивач оскаржив вказані податкові повідомлення-рішення до адміністративного суду.
Перевіряючи правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, зважуючи при цьому на висновки Верховного Суду, що викладені у постанові від 10 серпня 2023 року, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.
Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України) господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно з пунктом 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.
За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з підпунктом "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.