ф
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
07 лютого 2024 року
м. Київ
справа № 380/7070/23
адміністративне провадження № К/990/36691/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючої судді Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,
за участі:
представника позивача: Павлової А.А.
представників відповідача: Мерзи Д.С., Козика Н.В.,
розглянувши у судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області
на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 27 вересня 2023 року (судді: Пліш М.А., Мікула О.І., Курилець А.Р.)
у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Пріоритет Трейдінг"
до Головного управління ДПС у Львівській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю "Пріоритет Трейдінг" (надалі також - Позивач, ТОВ "Пріоритет Трейдінг") звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (надалі також - Відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 5 грудня 2022 року за №13466/13-01-04-07.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, вказувало, що висновки, викладені в акті перевірки, є помилковими, а застосування штрафних санкцій відбулось за відсутності на те правових підстав.
Так, на думку Позивача, після 27 травня 2022 року відсутній механізм, який визначає строки реєстрації податкових накладних, які не були зареєстровані до початку воєнного стану у зв`язку із мораторієм, встановленим Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України (надалі також - ПК України) та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (СОVID-19)" від 17 березня 2020 року №533-ІХ (надалі також - Закон від 17 березня 2020 року №533-ІХ).
1.2. Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
Рішенням від 30 травня 2023 року Львівський окружний адміністративний суд у задоволенні позовних вимог відмовив.
Ухвалюючи рішення, суд першої інстанції вказав, що:
- Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" №2260-ІХ від 12 травня 2022 року (надалі також - Закон від 12 травня 2022 року №2260-ІХ) поновив відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок;
- пункт 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України (далі також - пункт 69 Перехідних положень ПК України) скасував дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину;
- звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних передбачене лише щодо реєстрації податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.
Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 27 вересня 2023 року апеляційну скаргу ТОВ "Пріоритет Трейдінг" задовольнив: рішення Львівського окружного адміністративного суду від 30 травня 2023 року скасував; прийняв нову постанову, якою позов ТОВ "Пріоритет Трейдінг" задовольнив; визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 5 грудня 2022 року №13466/13-01-04-07.
Ухвалюючи постанову, апеляційний суд, зокрема, виходив з того, що:
- Закон від 12 травня 2022 року №2260-ІХ не врегульовував питання виконання обов`язків щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі також - ЄРПН) платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких не припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, а як у спірній ситуації, - раніше;
- надаючи перевагу застосуванню пункту 69 Перехідних положень ПК України над пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України (далі також - пункт 52-1 Перехідних положень ПК України), суд першої інстанції поза увагою залишив те, що згідно з пунктом 56.21 статті 56 ПК України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
2. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
2.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Відповідач не погодився з рішенням суду апеляційної інстанції й подав касаційну скаргу, в якій просив скасувати постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 27 вересня 2023 року у справі № 380/7070/23, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 30 травня 2023 року залишити без змін.
Обґрунтовуючи наявність підстав для скасування рішення суду апеляційної інстанції, Відповідач покликається на відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування підпункту 69.2 пункту 69 Перехідних положень ПК України щодо скасування мораторію (зупинення) застосування штрафних санкцій на період дії карантину.
На думку скаржника, апеляційний суд не взяв до уваги особливостей операцій із реєстрації податкових накладних, адже через плинність та змінюваність законодавства важливо брати до уваги дату реєстрації податкових накладних, а не дату їх складання.
На його думку, Закон від 12 травня 2022 року №2260-ІХ унормував особливості реєстрації податкових накладних й фактично поновив відповідальність платників податків за порушення у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.
Акцентує скаржник увагу також й на тому, що податкові накладні зареєстровані з порушенням встановлених ПК України строків й не стосуються періоду складення з 1 лютого по 31 травня 2022 року. Тому, на думку Відповідача, Позивач не звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію цих податкових накладних.
Крім того, представник Відповідача до суду касаційної інстанції подавав додаткові пояснення, які деталізують зміст наведених у касаційній скарзі тверджень.
2.2. Доводи Позивача (особи, що подала відзив на касаційну скаргу)
Ознайомившись зі змістом касаційної скарги, ТОВ "Пріоритет Трейдінг" подало відзив на касаційну скаргу та вважає її необґрунтованою, безпідставною та такою, що не підлягає задоволенню. У зв`язку з наведеним просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін.
Наголошує, що Закон України від 12 травня 2022 року №2260-ІХ не врегульовував питання виконання обов`язків щодо реєстрації в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких не припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, а як у цій ситуації, - раніше.
Відтак, на думку представника Позивача, незрозумілим є обрахунок Відповідачем штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних. Адже відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 Перехідних положень ПК України реєстрація податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН до 15 липня 2022 року, як умова звільнення від відповідальності за їх несвоєчасну реєстрацію, застосовується лише до тих платників податків, у кого граничний термін виконання податкових зобов`язань припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до 26 травня 2022 року.
Вважає, що відповідні зміни стосуються реєстрації податкових накладних за період лютий-травень 2022 року та саме на ці податкові накладні та на камеральні перевірки, проведені за цими податковими накладними, розповсюджується дія підпункту 69.1 пункту Перехідних положень ПК України.
За такого правового регулювання, як вважає Позивач, як в умовах дії карантинних обмежень, так і введення воєнного стану, він опинився в ситуації неоднозначного трактування прав та обов`язків платників податків - правової невизначеності.
Суд апеляційної інстанції, за доводами, наведеними у відзиві на касаційну скаргу, дійшов правильного висновку, надаючи перевагу застосуванню пункту 69 Перехідних положень ПК України над пунктом 52-1 Перехідних положень ПК України, а суд першої інстанції протиправно залишив поза увагою ту обставину, що згідно з пунктом 56.21 статті 56 ПК України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
3. ОБСТАВИНИ СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
За результатами проведеної перевірки Відповідач склав акт від 12 жовтня 2022 року №11165/13-01-04-07/41653662 (надалі також - акт, акт перевірки).
Згідно з висновками акта перевірки Позивач відповідно до статті 192, статті 120-1, пункту 201.10 статті 201 та підпунктів 69.1, 69.11 пункту 69 Перехідних положень ПК України порушив граничні терміни реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних:
від 31 липня 2021 року №328 - на 19 днів (дата реєстрації 15 червня 2022 року); від 5 липня 2021 року №320 - на 19 днів (дата реєстрації 15 червня 2022 року); від 3 серпня 2021 року №356 - на 21 день (дата реєстрації 17 червня 2022 року); від 12 липня 2021 року №322 - на 20 днів (дата реєстрації 16 червня 2022 року); від 15 липня 2021 року №323 - на 20 днів (дата реєстрації 16 червня 2022 року); від 8 липня 2021 року №321 - на 20 днів (дата реєстрації 16 червня 2022 року); від 22 липня 2021 року №324 - на 20 днів (дата реєстрації 16 червня 2022 року); від 24 липня 2021 року №325 - на 20 днів (дата реєстрації 16 червня 2022 року); від 2 серпня 2021 року №347 - на 27 днів (дата реєстрації 23 червня 2022 року); від 2 серпня 2021 року №355 - на 26 днів (дата реєстрації 22 червня 2022 року); від 2 серпня 2021 року №348 - на 27 днів (дата реєстрації 23 червня 2022 року); від 2 серпня 2021 року №341 на 26 днів (дата реєстрації 22 червня 2022 року); від 2 серпня 2021 року №350 - на 26 днів (дата реєстрації 22 червня 2022 року); від 2 серпня 2021 року №346 - на 27 днів (дата реєстрації 23 червня 2022 року); від 2 серпня 2021 року №353 - на 26 днів (дата реєстрації 22 червня 2022 року); від 2 серпня 2021 року №345 на 27 днів (дата реєстрації 23 червня 2022 року); від 2 серпня 2021 року №352 - на 26 днів (дата реєстрації 22 червня 2022 року); від 2 серпня 2021 року №351 - на 26 днів (дата реєстрації 22 червня 2022 року); від 2 серпня 2021 року №342 - на 26 днів (дата реєстрації 22 червня 2022 року); від 2 серпня 2021 року №349 на 26 днів (дата реєстрації 22 червня 2022 року); від 2 серпня 2021 року №343 - на 27 днів (дата реєстрації 23 червня 2022 року); від 2 серпня 2021 року №354 - на 26 днів (дата реєстрації 22 червня 2022 року); від 2 серпня 2021 року №344 - на 27 днів (дата реєстрації 23 червня 2022 року).
На підставі акта перевірки Відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення від 5 грудня 2022 року №13466/13-01-04-07, яким застосував штрафні санкції на загальну суму 1 523 596,70 грн.
Скарга ТОВ "Пріоритет Трейдінг" Державною податковою службою України на підставі рішення від 8 березня 2023 року № 5696/6/99-00-06-03-01-06 залишена без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 5 грудня 2022 року - без змін.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи й висновків судів першої та апеляційної інстанцій
4.1.1. Загальні положення
Згідно з частиною першою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також - КАС України) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Верховний Суд, заслухавши в режимі відеоконференції представників Позивача та Відповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, відзиву на касаційну скаргу, а також додаткових пояснень, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, виходить з такого.
Відповідно до частини першої статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
За змістом частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
За позицією Позивача у цій справі, рішення Відповідача не відповідає зазначеним вимогам КАС України. Так, у зв`язку з набранням чинності Законом від 12 травня 2022 року № 2260-ІХ відсутній механізм, який визначає строки реєстрації податкових накладних, які не були своєчасно зареєстровані до початку воєнного стану. Відтак, в умовах дії карантинних обмежень та введення воєнного стану Позивач опинився у стані правової невизначеності, однак свій обов`язок виконав.
На думку ж Відповідача, відповідне податкове повідомлення-рішення відповідає вимогам частини другої статті 2 КАС України, адже податкові накладні зареєстровані з порушенням встановлених ПК України строків, а чинні на час виникнення спірних правовідносин норми припинили дію мораторію на застосування штрафних санкцій.
4.1.2. Правове регулювання спірних правовідносин на час дії карантину
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України (тут і надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.
Як передбачає пункт 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Згідно із пунктом 120-1.1 ПК статті 120-1 України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
З аналізу вказаних правових норм слідує, що на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН у строк встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
18 березня 2020 року набрав чинності Закон від 17 березня 2020 року № 533- IX.
Згідно з пояснювальною запискою до законопроєкту Закону від 17 березня 2020 року №533-ІХ він розроблений з метою запровадження податкових та неподаткових пільг, пов`язаних зі строком сплати податків, нарахуванням заробітної плати за дні вимушеного простою, термінами подачі податкових декларацій, термінами проведення перевірок, нарахування штрафних санкцій та пені тощо. Законопроєкт направлений на захист як малого, так і великого бізнесу від негативних наслідків, у зв`язку з невикористанням економічного потенціалу.
Закон від 17 березня 2020 року №533-ІХ підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" доповнив ПК України пунктом 52-1 такого змісту:
"За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня по 31 травня 2020 року, штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення правил обліку, виробництва та обігу пального або спирту етилового на акцизних складах, що застосовуються на загальних підставах; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати. Протягом періоду з 1 березня по 31 травня 2020 року платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню".
В подальшому, у зв`язку із набранням чинності Закону України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" пункт 52-1 Перехідних положень ПК України викладений у наступній редакції:
"За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:
порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;
відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;
порушення вимог законодавства в частині:
обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;
цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;
обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;
здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;
порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню".
Отже, пункт 52-1 Перехідних положень ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчинені відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі і за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН у відповідний період.
Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 10 грудня 2021 року у справі №420/10367/20 сформував такий правовий висновок:
"Перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Отже, штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину не застосовуються".
Карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року, який в подальшому неодноразово продовжувався.
Постановою від 27 червня 2023 року № 651 "Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин.
4.1.3. Правове регулювання спірних правовідносин у зв`язку із введенням воєнного стану (чинне до 26 травня 2022 року)
Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який в подальшому на підставі Указів Президента України "Про продовження строку дії воєнного стану в Україні" продовжувався та станом на час розгляду справи триває.
З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов?язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану" від 3 березня 2022 року № 2118-IX (надалі також - Закон від 3 березня 2022 року № 2118-IX).
Цим Законом (набрав чинності 7 березня 2022) підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений абзацом першим пункту 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Крім того, Законом від 3 березня 2022 року № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений і підпунктами 69.1 та 69.9 пункту 69 такого змісту:
- У випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні;
- Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
З огляду на прийняття Закону України № 2142-IX від 24 березня 2022 року "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану" у підпункті 69.1 слова "трьох місяців" замінені словами "шести місяців".
4.1.4. Правове регулювання спірних правовідносин у зв`язку із продовженням воєнного стану, чинне з 27 травня 2022 року
12 травня 2022 року Верховна Рада України прийняла Закон № 2260-IX, який набрав чинності 27 травня 2022 року.
Згідно з пояснювальною запискою до законопроєкту цього нормативно-правового акта він приймався з метою удосконалення податкового законодавства та створення у період дії воєнного стану умов для належного забезпечення функціонування економіки шляхом відновлення бюджетного відшкодування податку на додану вартість, а також належного наповнення дохідної частини бюджету за рахунок надходження податкових платежів. Для досягнення зазначеної мети законопроєктом пропонується удосконалити окремі норми ПК України. За змістом пояснювальної записки законопроектом пропонуються зміни до ПК України, а саме: відновити податковий обов`язок платників податків, у яких є можливість виконувати свої податкові обов`язки, в частині дотримання термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН, подання податкової звітності, сплати податків; відновити камеральні та документальні перевірки податкової звітності; відновити відшкодування сум податку на додану вартість з бюджету.
У висновку Головного науково-експертного управління на проєкт цього Закону зазначено, що:
" 1. В оновленому пп. 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК застосовуються формулювання "у випадку відсутності у платника податків 2 можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок", "платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки", "платники податків … у яких відновилась можливість виконувати свої податкові обов`язки", які не відповідають принципу правової визначеності та на практиці можуть призвести до порушення прав платників податків, або ж зловживання ними наданими правами. Зокрема, незрозуміло, хто має встановлювати факти такої "можливості" чи "неможливості", що вважати їх підставами, яким чином діяти, якщо такі "можливості" постійно будуть змінюватися тощо. У цьому аспекті зауважимо, що сплата податків та зборів є саме обов`язком, а тому його реалізація має здійснюватися з метою забезпечення бюджетних надходжень, протидії ухиленням від сплати податків навіть в умовах воєнного стану у загальному порядку, крім випадків, за яких платник податків не може виконати свій податковий обов`язок з незалежних від нього обставин (те ж саме стосується й здійснення повноважень контролюючими органами насамперед у частині доцільності обмежень щодо проведення податкових перевірок тощо, передбачених на сьогодні на період воєнного стану). Саме такі випадки і слід чітко визначити в ПК. У зв`язку з цим, вважаємо, що відповідні положення потребують у цілому змістовного перегляду".
З огляду на це, як підтверджується змістом висновку Комітету з питань фінансів, податкової та митної політики від 10 травня 2022 року, запропоновано передбачити порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків.
У зв`язку з набранням чинності Законом України від 12 травня 2022 року № 2260-IX абзац перший пункту 69 підрозділу 10 розділу XX викладений у редакції, відповідно до якої установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Крім того, підпункт 69.1 пункту 69 Перехідних положень ПК України викладений у такій редакції:
"У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
У разі відсутності можливості у платника податків щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, такий платник податків звільняється від відповідальності, визначеної цим Кодексом, у межах діяльності, що провадиться через такі філії, представництва, відокремлені чи інші структурні підрозділи, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Платники податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, у яких відновилася можливість виконувати свої податкові обов`язки, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня відновлення можливості платника податків, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, передбачених цим Кодексом, за умови виконання ними таких податкових обов`язків, щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, подання звітності, сплати податків і зборів, протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платників податків.
Платники єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування єдиним податком за ставкою 2 відсотки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання податкових обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня переходу таких платників на застосування особливостей оподаткування єдиним податком третьої групи за ставкою 2 відсотки за умови виконання ними таких податкових обов`язків, щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, подання звітності, сплати податків і зборів, протягом 60 календарних днів з дня переходу на систему оподаткування, на якій такі платники податку перебували до обрання особливостей оподаткування єдиним податком за ставкою 2 відсотки.
У разі самостійного виправлення платником податків у податкових періодах до 25 липня 2022 року, з дотриманням порядку, вимог та обмежень, визначених статтею 50 цього Кодексу, помилок, що призвели до заниження податкового зобов`язання у звітних (податкових) періодах, що припадають на період дії воєнного стану, такі платники звільняються від нарахування та сплати штрафних санкцій, передбачених пунктом 50.1 статті 50 цього Кодексу, та пені.