ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
25 січня 2024 року
м. Київ
справа № 826/14742/17
касаційне провадження № К/9901/67091/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у місті Києві (далі - Управління) на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 23.04.2018 (суддя Головань О.В.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30.10.2018 (головуючий суддя - Троян Н.М., судді - Бужак Н.П., Костюк Л.О.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АВАТЕХ ГРУП" (далі - Товариство) до Головного управління ДФС у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
У листопаді 2017 року Товариство звернулось до суду із позовом до Управління, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 01.11.2017 № 0056381404.
На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що: реальність господарських операцій між позивачем та ТОВ "Охоронна Фірма "Вовкодав" щодо придбання товарів підтверджена належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, складеними належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість; придбані у зазначеного постачальника (виконавця) товари були використані у власній господарській діяльності; Управлінням використано лише інформацію з інформаційних баз податкового органу, яка не містить жодного доведеного факту, а ґрунтується лише на припущеннях; щодо "так званих" пояснень ОСОБА_1, розпливчасту копію яких було надано Управлінням, то вони не містять інформації кому були надані такі пояснення і чи дійсно ОСОБА_1 їх надавала, оскільки у позивача наявна нотаріально посвідчена заява ОСОБА_1, в якій вона підтверджує здійснення підприємницької діяльності ТОВ "Охоронна Фірма "Вовкодав" та виконання нею посадових обов`язків директора зазначеного суб`єкта господарювання; посилання Управління на ухвалу Печерського районного суду міста Києва від 27.07.2017 у справі № 757/42888/17-к, згідно якої СУ ФР ДПІ у Печерському районі м. Києва проводиться розслідування кримінального провадження, внесеного до ЄРДР за № 32017100060000031 від 26.04.2017, за фактом фіктивного підприємництва, є безпідставними, оскільки вказана ухвала є ухвалою про дозвіл на тимчасовий доступ до речей і документів, тоді як окремі документи з матеріалів кримінального провадження за відсутності вироку, який набрав законної сили, не можуть вважатися доказом, на який контролюючий орган може посилатися в обґрунтування безтоварності операцій.
Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 23.04.2018, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 30.10.2018, позов задовольнив: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 01.11.2017 № 0056381404.
Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що: фактичне виконання господарських операцій між Товариством та ТОВ "Охоронна Фірма "Вовкодав" щодо придбання товарів згідно договору поставки № 175 від 28.04.2017 підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту, виписаними належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість, з урахуванням того, що придбані у зазначеного контрагента товари були використані Підприємством у власній господарській діяльності; податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік платника податку від інших осіб, зокрема, від фактичної сплати його контрагентами, а також іншими суб`єктами господарювання у ланцюгу постачання, податків до бюджету, від знаходження постачальника за юридичною адресою, а також від його господарських та виробничих потужностей, з урахуванням того, що Управлінням при дослідженні факту здійснення господарської операції встановило джерело походження товару, придбаного позивачем у та ТОВ "Охоронна Фірма "Вовкодав", а саме - товар був придбаний контрагентом позивача у ТОВ "Астіон Буд"; в матеріалах справи наявна нотаріально посвідчена заява ОСОБА_1, згідно якої вказана особа підтвердила, що вона займає посаду директора ТОВ "Охоронна Фірма "Вовкодав" з 14.09.2016, виконує покладені на неї обов`язки, має повний обсяг повноважень, очолювана нею юридична особа належить до реального сектору економіки та не має ознак фіктивності.
Управління оскаржило рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, який ухвалою від 05.12.2018 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що: згідно пояснень, наданих ОСОБА_1 правоохоронним органам, остання пояснила, що господарську діяльність від імені цих суб`єктів господарювання не здійснювала, тоді як нотаріально посвідчена заява ОСОБА_1 від 25.07.2017 була складена вже після надання нею пояснень правоохоронним органам; до перевірки Підприємством не було надано первинних документів, які б підтверджували транспортування товару від ТОВ "Охоронна Фірма "Вовкодав" до позивача, а у видаткових накладних не вказано, на підставі яких довіреностей начальник відділу логістики Товариства - ОСОБА_2 отримувала товар та підписувала накладні.
У відзиві на касаційну скаргу Товариство просить суд відмовити у її задоволенні, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 23.01.2024 визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 24.01.2024.
Згідно протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 23.01.2024 у зв`язку зі звільненням судді ОСОБА_3 у відставку у справі визначено склад колегії суддів: Бившева Л.І. - головуючий суддя, судді - Хохуляк В.В., Ханова Р.Ф.
Згідно протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 25.01.2024 у зв`язку з перебуванням судді Хохуляка В.В. у відпустці у справі визначено склад колегії суддів: Бившева Л.І. - головуючий суддя, судді - Олендер І.Я., Ханова Р.Ф.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що Управління провело документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства під час здійснення фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ "Охоронна Фірма "Вовкодав" за травень 2017 року, результати якої були оформлені актом № 681/06-15-14-04-05/37200460 від 04.10.2017, за висновками якого Товариством були порушені вимоги пункту 44.1 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за травень 2017 року (рядок 21 декларації) на 190334,00 грн.
Зокрема, у акті перевірки було вказано, що: Управління отримало лист від 23.06.2017 № 16336/7/99-99-21-08-18, в якому зазначено, що було отримано пояснення керівника та засновника ТОВ "Охоронна Фірма "Вовкодав" - ОСОБА_1, в яких вона вказує про непричетність до реєстрації та фінансово-господарської діяльності цього суб`єкта господарювання; до Єдиного державного реєстру судових рішень внесено ухвалу Печерського районного суду міста Києва від 27.07.2017 у справі № 757/42888/17-к, згідно якої СУ ФР ДПІ у Печерському районі м. Києва проводиться розслідування кримінального провадження, внесеного до ЄРДР за № 32017100060000031 від 26.04.2017, за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України, в якій, зокрема, зазначено, що згідно матеріалів досудового розслідування ТОВ "Страбат Україна" здійснювало фінансово-господарські відносини з ТОВ "Охоронна Фірма "Вовкодав"; за даними Єдиного реєстру податкових накладних встановлено, що у травні 2017 року ТОВ "Астіон Буд" виписало податкові накладні ТОВ "Охоронна Фірма "Вовкодав" на товар, що був реалізований ТОВ "Охоронна Фірма "Вовкодав" на користь позивача, при цьому ТОВ "Астіон Буд" не подало декларацію з податку на додану вартість за травень 2017 року.
На підставі висновків вказаного акта перевірки Управління прийняло податкове повідомлення-рішення від 01.11.2017 № 0056381404, яким зменшила Товариству розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за травень 2017 року на 190334,00 грн.
Відповідно до частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Положеннями підпункту "а" пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За приписами абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Тобто, у податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. І тільки за повної відсутності таких документів, або у разі, коли такі документи є недостовірними, тобто не відображають реальних подій (господарської операції), податковий кредит може вважатися не підтвердженим.
За умови реального здійснення платником податку господарської операції з придбання товарів (робіт, послуг), яка призвела до об`єктивної зміни складу активів такого платника, придбання такого товару (робіт, послуг) з метою використання у господарській діяльності, наявності первинних документів, які підтверджують понесені витрати, платник податку має право на віднесення податку на додану вартість до складу податкового кредиту.
Водночас, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності. Це однаковою мірою стосується як витрат із податку на прибуток, так і сум податкового кредиту з податку на додану вартість.
У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що на підтвердження реальності господарських операцій з ТОВ "Охоронна Фірма "Вовкодав" згідно договору поставки № 175 від 28.04.2017 щодо придбання товару Товариство надало: замовлення на кожну партію товару; рахунки на оплату; видаткові накладні; довіреність, виписану на ім`я начальника відділу логістики Товариства - ОСОБА_2, на отримання товарів; податкові накладні, зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних; платіжні доручення та банківські виписки; оборотно-сальдові відомості.
Також, суди встановили, що видами діяльності Товариства є, зокрема: інші будівельно-монтажні роботи (43.29), установлення столярних виробів (43.32), оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням (46.73), в видом діяльності ТОВ "Охоронна Фірма "Вовкодав", у тому числі, є діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту (46.19).
За змістом частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України "Про електронний цифровий підпис", або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Правилу цієї норми Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" кореспондує зміст пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) .
В свою чергу, Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду вважає за необхідне зауважити, що із введенням в дію 03.01.2017 Закону України від 03.11.2016 № 1724-VIII "Про внесення змін до деяких законів України щодо усунення адміністративних бар`єрів для експорту послуг" первинний документ лише містить відомості про господарську операцію, однак не підтверджує її.
Відтак, підтвердженням господарської операції, виходячи з визначення Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" , є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, натомість первинна документація є відображенням такої операції.
При цьому, Податковий кодекс України та Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" не розглядають невідповідність цивільно-правових повноважень особи на те, щоб діяти від імені юридичної особи, як самостійну підставу неналежності оформлених первинних документів, а складені нею первинні документи не позбавляють правового значення у випадку фактичного руху активів.
Аналіз наведених норм свідчить про те, що господарські операції для визначення податкового кредиту, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими відповідно до вимог частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Отже, будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 Податкового кодексу України та статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Водночас інший платник податків під час використання такого документа у своєму податковому обліку повинен діяти розумно, добросовісно та з належною обачністю, а також не мати достатніх підстав для сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, у тому числі стосовно даних щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також щодо підпису та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у господарській операції.
Стаття 61 Конституції України закріплює принцип індивідуального характеру юридичної відповідальності особи.
Європейський суд з прав людини, розглянувши справу "Інтерсплав проти України", вказав на те, що коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування податку на додану вартість, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування податку на додану вартість за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань.
З урахуванням підходів ЄСПЛ, викладених у рішеннях у справах "Бізнес Супорт Центр проти Болгарії", "Булвес АД проти Болгарії", "Інтерсплав проти України", платник податків не може нести відповідальність за можливі протиправні дії інших юридичних осіб.