ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
28 грудня 2023 року
м. Київ
справа № 420/4803/19
адміністративне провадження №№К/9901/2312/21, К/9901/4275/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенко М.М.
розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу
за позовом Державного підприємства "Морський торговельний порт "Чорноморськ" до Офісу великих платників податків Державної податкової служби про визнання протиправними та скасування рішень, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Державного підприємства "Морський торговельний порт "Чорноморськ" та Офісу великих платників податків Державної податкової служби на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 04 січня 2021 року постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Яковлєва О.В., суддів Градовського Ю.М., Крусяна А.В.,)
УСТАНОВИВ;
І. Суть спору
1. Державне підприємство "Морський торговельний порт "Чорноморськ" (далі- позивач, підприємство, ДП "МТП "Чорноморськ") звернулось до суду з позовом у якому заявлено вимоги Офісу великих платників податків ДПС (далі- відповідач, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень: від 14 травня 2019 року № 0002744914, від 14 травня 2019 року № 0002764914, від 14 травня 2019 року № 0002704914, від 14 травня 2019 року № 0002694914, від 14 травня 2019 року № 0002754914, від 14 травня 2019 року № 0002644914, від 15 травня 2019 року № 0002774914.
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги Товариство зазначило, що всі контрагенти позивача, щодо яких проводилась перевірка, є діючим суб`єктом господарювання, всі господарські операції з цим контрагентом мають реальний характер та підтверджені необхідними документами, оформленими відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". Податковим органом не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили, що наявні у контрагентів трудові ресурси та матеріально - технічне забезпечення були недостатніми для виконання умов договорів поставки, укладених з позивачем, як не було надано і доказів про наявність встановлених судами фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо неправомірної поведінки контрагентів та злагодженості дій між ними;
2.1. Також позивач зазначив, що перевіркою повноти визначення акцизного податку за період з 01.01.2015 по 30.09.2018 установлено порушення ДП "Морський торговельний порт "Чорноморськ", серед іншого, п.117.3 статті 117 Здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку у порядку, передбаченому цим кодексом, що тягне за собою накладення штрафу на юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців у розмірі 100 відсотків вартості реалізованого пального. З висновками фіскального органу позивач не погоджується з огляду на наступне. ДП "МТП "Чорноморськ" не здійснює реалізацію пального у визначенні цього терміну за п.п. 14.1.212 статті 14. У розділі "Акцизний податок" перелік договорів, які зазначено контролюючим органом не є договорами підряду, які відповідають статті 837 Цивільного кодексу України, коли одна сторона (підрядник) зобов`язується на свій ризик виконати певну роботу за завданням другої сторони (замовника), а замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконану роботу. Договір надання послуг та договір підряду не є договорами з тотожною правовою конструкцією. Правова конструкція договору на надання послуг відповідає вимогам статті 901, 902 Цивільного кодексу України;
2.2. Стосовно порушення пп.пп. 163.1.1, 163.1.2 п. 163 ст. 163, пп. 164.2.1 п. 164.2, ст. 164, пп. 168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 п. 168.1 статті 168, п. 176.2 статті 176 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-ІV зі змінами та доповненнями, ДП "МТП "Чорноморськ" не утримано та не перераховано податок з доходів фізичних осіб в сумі 73320,81 грн. Вказаний висновок базується на тому, що стягнення суми середнього заробітку здійснюється без утримання податку на доходи фізичних осіб. Фіскальним органом не враховано, що грошові кошти для перерахування середнього заробітку за час вимушеного прогулу з рахунків ДП "МТП "Чорноморськ" органами ДВС списано в примусовому порядку на власні рахунки, а не виплачено фізичним особам, що підтверджується платіжними дорученнями. За такої правової ситуації коли кошти, списані в примусовому порядку, ДП "МТП "Чорноморськ" не може вважатися податковим агентом;
Повнота нарахування, утримання та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб при виплаті доходів на користь платників податків - фізичних осіб. Перевіркою встановлено реалізацію квартир фізичним особам нижче за їх собівартість на 3026050,10 грн. Ураховуючи вищевикладене, різниця, яка виникла між собівартістю квартир та ціною продажу включається до загального місячного (річного) оподаткованого доходу платників податку як додаткове благо та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах. У порушення вимог Податкового кодексу України не утриманий податок з доходів фізичних осіб в сумі 664254,90 грн. Для цілей податку на доходи фізичних осіб застосовуються виключно вимоги розділу IV "Податок на доходи фізичних осіб" ПКУ. При нарахуванні ПДФО звичайні ціни застосовуються: у разі надання фізособі безплатно товарів (робіт, послуг) або індивідуальної знижки від вартості товарів (робіт, послуг) (пп. "е" пп. 164.2.17 ПКУ); нарахування (надання) фізособі доходів у будь-якій негрошовій формі (п. 164.5 ПКУ); отримання фізособою страхової виплати, страхового відшкодування або викупної суми від страховика-резидента за договором страхування іншим, ніж довгострокове страхування життя (у т. ч. страхування довічних пенсій) і недержавне пенсійне забезпечення (пп. "б", "в" пп. 165.1.27 ПКУ). ДП "МТП "Чорноморськ" не надавало безоплатно товари (роботи, послуги) фізичним особам. Ціна реалізації квартир була встановлена Договором, зміст якого не містить інформації про індивідуальні знижки. Відсутні правові підстави вважати, що звичайна ціна Договору не відповідає рівню ринкових цін, тому безпідставним буде і твердження про те, що положення Договору передбачали застосування індивідуальних пільг, умов чи знижок;
2.3. Позивач звертає увагу, що актом, серед іншого встановлено, що при перевірці звітів про використання коштів та касових документів установлено, що підприємство ДП "МТП "Чорноморськ" відшкодувало працівникам підприємства вартість товарів (палива) без підтверджуючих документів, а саме платіжного документа (встановленої форми та змісту), який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів на загальну суму 17908,51 грн. Фіскальний орган зазначає, що в порушення вимог Податкового кодексу України не утримано податок з доходів фізичних осіб в сумі 3931,14 грн. Висновки фіскального органу вважають помилковими з огляду на те, що відшкодування витрат підтверджується ДП "МТП "Чорноморськ" повністю документами, що є додатком до позовної заяви. Тобто, фіскальний чек реєстратора розрахункових операцій є розрахунковим документом, який підтверджує факт оплати;
2.4. Щодо військового збору. Перевіркою правильності визначення баз оподаткування військовим збором встановлено, що в порушення вимог Податкового кодексу України, не утриманий військовий збір в розмірі 51769,45 грн. з сум середнього заробітку, стягнених за рішеннями судових органів та надання додаткового блага платникам податків без утримання та перерахування військового збору. З висновками фіскального органу позивач не погоджується з мотивів, описаних раніше в розділах Податок на доходи фізичних осіб та Повнота нарахування, утримання і сплата до бюджету податку на доходи фізичних осіб.
ІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
3. Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 14 січня 2020 рок позов задоволено.
3.1. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 14.05.2019 року № 0002744914, № 0002764914, № 0002704914, № 0002694914, № 0002754914, № 0002644914 та від 15.05.2019 року № 0002774914.
4. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції зазначив, що господарські операції позивача із його контрагентами є реальними, підтверджуються належним чином оформленими бухгалтерськими та первинними документами позивача. Також суд першої інстанції вказував, що донарахування податкових зобов`язань платнику податків на підставі умовних розрахунків контролюючого органу, без визначення конкретної бази оподаткування, суперечить вимогам ПК України. Крім того, обов`язки та повноваження зі здійснення державного фінансового контролю покладено на органи Держаудитслужби, які і мають надавати правову оцінку спірним порушенням, що завдали збитків державному підприємству.
4.1. Також суд указував, що відповідачем не наведено доводів та не надано доказів на їх підтвердження щодо здійснення позивачем операцій з передачі пального для заправки техніки, що належить Виконавцям (ТОВ Автотехцентр та ТОВ Морський технічний центр), саме з акцизного складу/акцизного складу пересувного, та що позивач є розпорядником акцизного складу/акцизного складу пересувного.
4.2. Щодо сплати податку на доходи фізичних осіб і військового збору з доходу у вигляді середньої заробітної плати, нарахованої на підставі рішень суду за час вимушеного прогулу; у порушення пп. 163.1.1, 163.1.2 п. 163 ст. 163, пп. 164.2.1 п.164.2 ст. 164, пп. 168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 п. 168.1 статті 168, п. 176.2 статті 176 Податкового Кодексу України, ДП МТП "Чорноморськ" не утримано та не перераховано податок з доходів фізичних осіб в сумі 73 320,81 грн. Суд виходив з того, що самим відповідачем установлено, що середній заробіток на користь працівників виплачений, податок з доходів фізичних осіб утримано та до бюджету перераховано - на виконання рішень судів, а не на виконання вимог законодавства до податкового агента щодо спірних питань.
4.3. Суд висновував, що при обкладенні ПДФО звичайні ціни застосовуються: у разі надання фізособі безплатно товарів (робіт, послуг) або індивідуальної знижки від вартості товарів (робіт, послуг) (пп. "е" пп. 164.2.17 ПКУ); нарахування (надання) фізособі доходів у будь-якій негрошовій формі (п. 164.5 ПКУ); отримання фізособою страхової виплати, страхового відшкодування або викупної суми від страховика-резидента за договором страхування іншим, ніж довгострокове страхування життя (у т. ч. страхування довічних пенсій) і недержавне пенсійне забезпечення (пп. "б", "в" пп. 165.1.27 ПКУ); ДП "МТП "Чорноморськ" не надавало безоплатно товари (роботи, послуги) фізичним особам; ціна реалізації квартир була встановлена Договором, зміст якого не містить інформації про індивідуальні знижки. Відсутні правові підстави вважати, що звичайна ціна Договору не відповідає рівню ринкових цін, тому безпідставним буде і твердження про те, що положення Договору передбачали застосування індивідуальних пільг, умов чи знижок.
Жодних заперечень/зауважень/спростувань/тощо щодо наведених позивачем фактичних обставин зі спірних правовідносин відповідачем не наведено та/або доказів на їх підтвердження не надано.
4.4. Стосовно правомірності прийняття оскаржених податкових повідомлень-рішень Суд зазначив, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 14.05.2019 року № 0002644914 прийнято на підставі акту перевірки № 26/28-10-49-15/01125672 від 08.04.2019 року та висновку 28/28-08-49-15/01125672 від 11.05.2019 року. Проте, на виконання вимог ч.ч. 1, 2 статті 77 КАС України та ухвал суду про витребування усіх доказів-підстав правомірності прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, згідно з вимогами частини другої статті 2 КАС України, належним чином засвідчену копію висновку 28/28-08-49-15/01125672 11.05.2019 року - відповідачем суду не надано.
5. Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 04 січня 2021 року скасовано рішення Одеського окружного адміністративного суду від 14 січня 2020 року та прийнято нове рішення, яким частково задоволено позовні вимоги Державного підприємства "Морський торговельний порт "Чорноморськ".
5.1. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15 травня 2019 року № 0002774914.
5.2. Визнано частково протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 14 травня 2019 року № 0002744914, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємства і організації, що перебувають у державній власності, в частині донарахованої суми грошового зобов`язання, у загальній сумі 10 888 495,00 грн. (за податковими зобов`язаннями - 8 710 796,00 грн.; за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 2 177 699,00 грн.).
5.3. Визнано частково протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 14 травня 2019 року № 0002764914, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в України товарів (робіт, послу), в частині донарахованої суми грошового зобов`язання, у загальній сумі 11 388 861,25 грн. (за податковими зобов`язаннями - 9 111 089,00 грн.; за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 2 277 772,25 грн.).
5.4. У задоволені решти позовних вимог - відмовлено. Також було вирішено питання щодо відшкодування (стягнення) понесених судових витрат, а саме частину сплаченого судового збору за подання адміністративного позову.
6.Відмовляючи у задоволені позовних вимог, апеляційний суд визнав господарські взаємовідносини з контрагентами позивача є нереальними у зв`язку з відсутністю матеріально-технічних і технологічних можливостей для здійснення виробництва добрив органічних, указані висновки здійсненні відповідно до ІС "Податковий блок".
6.1. Також суд апеляційної інстанції вказував, що дохід у вигляді середньої заробітної плати, нарахованої на підставі рішення суду, за час вимушеного прогулу є базою нарахування та утримання податків та зборів, відповідальність за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету яких покладено на податкового агента - роботодавця. Крім того, перевіркою встановлено реалізацію квартир фізичним особам нижче за їх собівартість на 3 026 050, 10 грн., а тому податковим органом зроблено висновок, що вказана сума є додатковим благом, яке виплачено на адресу фізичних осіб (колишніх та нинішніх працівників порту). Отже, оскаржувані податкові повідомлення-рішення №№ 0002704914, № 0002694914, № 0002754914 є правомірними.
6.2. Суд апеляційної інстанції висновував, що враховуючи факт ненадання відповідних доказів у ході проведення перевірки, а також відсутність у поданому позивачем адміністративному позові обґрунтування своєї правової позиції в цій частині, колегія суддів погоджується з висновком податкового органу про відсутність правових підстав для скасування оскаржуваного податкового повідомлення рішення від 14 травня 2019 року № 0002644914.
6.3. Скасовуючи податкове повідомлення рішення № 0002644914, Суд апеляційної інстанції виходив з того, що спірне пальне є власністю позивача і використовувалось для виконання умов таких договорів, що підтверджується відповідними первинними бухгалтерськими документами.
ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції
7. 20 січня 2021 року товариство не погодившись з постановою суду апеляційної інстанції подало касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права щодо відмови у задоволені позовних вимог, просить скасувати постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 04 січня 2021 року у справі №420/4803/19 в частині відмови у задоволенні позовних вимог та залишити в силі рішення Одеського окружного адміністративного суду від 14 січня 2020 року.
7.1. Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №420/4803/19 стало оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, з посиланням у касаційній скарзі на пункт 1 та 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
7.2. Так, позивач зазначає, що судом апеляційної інстанції застосовано норму права (частина 2 статті 2 КАС України) без урахування висновків, які викладені у Постановах Верховного Суду, зокрема по справам №640/22632/19, №826/14478/17, № 813/42112/16, № 2040/7750/18, що є підставою для касаційного оскарження відповідно до пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України.
Підприємство указує, що на адресу ДП "МТП" "Чорноморськ" не надходили: наказ Офісу великих платників податків ДФС від 01.03.2019 № 469 про продовження терміну проведення перевірки: направлення видані Одеським управлінням Офісу ВПП ДФС від 24.01.2019 року №№ 31-40 від 31.01.2019 року №№ 41,42.
Позивач звертає увагу на те, суд апеляційної інстанції скасовуючи лише частково повідомлення-рішення не застосував висновки, які викладені в постанові Верховного Суду у справах №200/1718/20-а, №804/6826/17 у частині того, що лише первинні документи є підставою податкового та бухгалтерського обліку ( ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік") (пункт 1 частини четвертої статті 4 328 КАС України підстава оскарження до Верховного Суду).
На думку позивача, суд апеляційної інстанції розраховуючи суму грошового зобов`язання фактично втручається в дискреційні повноваження податкового органу. Більш того, суд не наводить будь-яких розрахунків, а лише зазначає, про необхідність скасування певної суми грошового зобов`язання та штрафних санкцій.
Позивач звертає увагу на те, що документи, надані ДП "МТП "Чорноморськ" містять вичерпні відомості які у повній мірі відображають суть господарських операцій, що відбулись між позивачем та його контрагентами.
Контролюючим органом усупереч вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили, що наявні у контрагентів трудові ресурси та матеріально - технічне забезпечення були недостатніми для виконання умов договорів поставки, укладених з позивачем, як не було надано і доказів про наявність встановлених судами фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо неправомірної поведінки контрагентів та злагодженості дій між ними.
Слід критично ставитись до посилання відповідача на податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, а також податкову інформацію надану іншими контролюючими органами, оскільки така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.
Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткуй податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів у ланцюгу постачання за умову, якщо судом не встановлено фактів, які б свідчили про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними. Указана позиція викладена у постанові Верховного Суду від 10.04.2020 у справі №440/1082/19, від 20.03.2020 у справі №813/5407/15.
Позивач наголошує, що будь-яке автоматизоване зіставлення, чи дані отримані з автоматизованих систем контролюючого органу, не є належними доказами в розумінні Кодексу адміністративного судочинства України. Автоматизоване зіставлення, зокрема, задекларованих податкових зобов`язань і податкового кредиту не віднесено до засобів перевірки правильності та повноти визначення таких податкових зобов`язань, а тому здобуті таким чином докази не можуть визнаватися допустимими.
У правовій позиції, яка викладена у Постанові Верхового Суду від 14.03.2019 у справі №818/19/16,зазначено, що доводи контролюючого органу щодо не підтвердження руху товару по ланцюгу базуються лише на інформації, отриманій з даних податкової звітності з податку на додану вартість контрагентів позивача та інформаційних баз даних ДФС України, однак правовідносини контрагента із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських операцій.
Підприємство акцентує, що при дослідженні питання щодо ланцюга постачання товарів, то судом апеляційної інстанції не враховано висновки, які викладені в Постановах Верховного Суду зокрема по справам № 816/8)9/17, 804/4940/14, №440/1082/19, №813/5407/15., № 813/7081/14, № 814/120/15, № 813/4079/15, №814/2412/17, №340/422/19, № 815/6018/16, № 640/20025/19, №818/19/16.
ДП "МТП "ЧОРНОМОРСЬК" сформувало податковий кредит на підставі оформлених належним чином податкових накладних, зареєстрованих відповідно до вимог Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджених Постановою Кабінету міністрів України від 29 грудня 2010 р. № 1246 (зі змінами та доповненнями).
7.2. Щодо податку на доходи фізичних осіб позивач указує, що судом апеляційної інстанції не враховано, що грошові кошти для перерахування середнього заробітку за час вимушеного прогулу з рахунків ДП "МТП" "Чорноморськ" органами ДВС списано в примусовому порядку на власні рахунки, а не виплачено фізичним особам, що підтверджується платіжними дорученнями, які було надано разом із позовом до суду.
Оскільки, грошові кошти списано із рахунків ДП "МТП "Чорноморськ" у примусовому порядку, тому платником податку в розумінні статті 162 ПКУ є фізична особа, яка отримала дохід.
Позивач посилається на те, що законодавством не передбачене подвійне стягення з роботодавця суми податків та зборів.
Наразі відсутня судова практика та висновки Верховного Суду стосовно подвійного стягнення сум податків та зборів з юридичної особи.
Стосовно висновків податкового органу щодо реалізацію квартир фізичним особам нижче собівартості на 3 026 050,10 грн.
ДП "МТП "Чорноморськ" не надавало безоплатно товари (роботи, послуги) фізичним особам. Ціна реалізації квартир була встановлена Договором, зміст якого не містить інформації про індивідуальні знижки.
Відсутні правові підстави вважати, що звичайна ціна Договору не відповідає рівню ринкових цін, тому безпідставним буде і твердження про те, що положення Договору передбачали застосування індивідуальних пільг, умов чи знижок.
Усі квартири, які було побудовано згідно договору №601-0 від 02.09.2009 було передано їх власникам після обов`язкової сплати вартості таких квартир. Жодна з сторін договору не зверталась до суду або іншого уповноваженого органу щодо вартості квартир.
Первинними документами доводи фіскального органу щодо заниження собівартості не підтверджено.
Судом апеляційної інстанції застосовано норми права щодо собівартості квіртир без урахування висновків Верховного Суду, зокрема по справі № 200/1718/20-а.
Оскільки військорвий збір є похідним від указаних вище можливих порушень в розмірі 51 769,45 грн. з сум середнього заробітку, стягнений за рішеннями судових органів та надання додаткового блага платникам податків без утримання та перерахування військового збору підлягає скасуванню.
7.3. Підприємство зазначає, що актом, серед іншого встановлено, що при перевірці звітів про використання та касових документів встановлено, що ДП "МТП "Чорноморськ" відшкодувало працівникам підприємства вартість товарів (палива) без підтверджуючих документів, а саме платіжного документа (встановленої форми та змісту), який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів на загальну суму 17 908,51 грн.
Позивач указані висновки вважає помилковими, оскільки при подачі позову до матеріалів справи було додано фіксальні чеки із заправних станцій, що свядчать про те, що особи, які перебували у відрядженнях дійсно заправляли автомобілі під час перебування у таких відрядженнях. Тобто, фіскальний чек РРО є розрахунковим документом, який підтверджує факт оплати.
Судом апеляційної інстанції застосовано норми права щодо фіскальних чеків без урахування правових висновків Верховного Суду викладених у постанові у справі №818/1740/16, №806/5450/14.
8. Податковий орган надіслав відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції без змін.
9. 08 лютого 2021 року податковий орган не погодившись з постановою суду апеляційної інстанції подало касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права щодо задоволення позовних вимог, просить скасувати постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 04.01.2021 року по справі №420/4803/19 - в частині задоволення позовних вимог скасувати та ухвалити нове рішення, яким адміністративний позов Державного підприємства "Морський торговельний порт "Чорноморськ" залишити без задоволення.
9.1. Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №420/4803/19 стало оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, з посиланням у касаційній скарзі на пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
9.2. Податковий орган зазначає, що фактично за наявності договору №16/47-П який був дійсний з 18.02.2016 року по 21.10.2016 року, ДП "Морський торговельний порт "Чорноморськ" не складав обов`язкові документи, які передбачені при нарахуванні та сплаті пайової участі, як наслідок цього відповіді рахунки на оплату таких послуг взагалі не виставлялись СП ТОВ "Трансбалтермінал". Тобто, незважаючи на бездіяльність з боку посадових осіб ДП "Морський торговельний порт "Чорноморськ" що відобразилось у не оформленні первинних документів - актів пайової участі та рахунків на їх сплату, СП ТОВ "Трансбалтермінал" за період 18.02.2016 року по 21.10.2016 року продовжував здійснювати господарську діяльність на території порту по перевантаженню зернових, при цьому ДП "Морський торговельний порт "Чорноморськ" узагалі за цей проміжок час не отримав будь-яких видів компенсації пайової участі за ставкою 1,26 доларів США. Отже, ДП "Морський торговельний порт "Чорноморськ" за період 18.02.2016 року по 21.10.2016 року повинно було застосовувати ставку 1,26 доларів США за тону перевантаженого вантажу замість ставки 0,7 доларів США за тону перевантаженого вантажу, як це передбачено умовами договору №16/47-11 від 18.02.2016 року. При цьому укладання нового договору №497/Д від 21.10.2016 року із зниженою ставкою - 0,7 доларів США, та застосування такої ставки до господарських операцій за період 18.02.2016 року по 21.10.2016 року можливо розглядати як завдання шкоди державному підприємству у вигляді втраченої вигоди.
Також податковий орган указує, що а ні договір, а ні акти наданих послуг узагалі не містять у собі відомості про технологічну схему перевантаження зернових вантажів чи продуктів переробки зерна, в зв`язку із чим посилання Позивача на технологічні схеми, які не були зафіксовані у актах виконаних робіт є необґрунтованим.
Під час перевірки були використані закази-наряди бригади докерів №301, оскільки ці документи містять у собі відомості про кількість перевантаженого вантажу, безпосередніх виконавців таких робіт, кількість людиногодин, тобто ідентифікують та розкривають економічну сутність господарської операції з урахуванням кількісних та вартісних показників. Крім того саме на підставі вказаних нарядів здійснюється облік відпрацьованих годин певних працівників порту.
Таким чином, саме на підставі заказів-нарядів складається первинний документ, що містить у собі відомості про господарську операцію. В іншому випадку документальною перевіркою взагалі не можливо було підтвердити сам факт господарської операції з урахуванням кількісних показників перевантажених зернових вантажів, тобто відомості що зафіксовані у первинному документі були б не достовірними.
Під час перевірки були використані акти службових розслідувань, якими встановлено факти не відображення в актах та нарядах відомостей про замерзлий стан вантажу, ознаки підробки заказів-нарядів шляхом підчищення та замальовування даних про зачищення вантажів у закам`янілому та замерзлому стані, а також визначеної кількість напіввагонів, що надходили у замерзлому та закам`янілому вигляді.
Таким чином, саме на підставі актів службових розслідувань, можливо було визначити відомості про господарську операцію з урахуванням її кількісних показників, оскільки, як було встановлено службовими розслідуванням первинні документи - акти про находження вантажу у змерзлому, закам`янілому стані містили у собі не достовірні відомості про стан вантажу.
Тобто, надані акти службових розслідувань містили відомості про дійсний обсяг вагонів у закам`янілому стані, доходи по яким виставлялась по ставці 31,6 доларів США, без застосування коефіцієнту 2.
Документальною перевіркою встановлено використання ДП "МТП Чорноморськ" ставки 3,2 дол. США на навантажувально-розвантажувальні роботи "нікелевої руди навалом", яка не передбачена умовами Договору.
Одеським управлінням Офісу ВПП ДФС було надано запит ДП "МТП Чорноморськ" від 20.03.2019 року "Про надання письмових пояснень та документальних підтверджень" щодо визначення застосованого тарифу 3,2 дол.США у 2016 році на навантажувально-розвантажувальні роботи "руди нікелевої" нерезиденту "RAZNOIMPORT" (Великобританія). ДП "МТП Чорноморськ" надано письмову відповідь від 22.03.2019 року згідно з якої: "Тариф у розмірі 3,2 дол. США ДП "МТП Чорноморськ" застосовано в односторонньому порядку відповідно до п.3.6 Договору на підставі рішення тарифної комісії.
Рішення тарифної комісії не є первинним документом, а є внутрішнім організаційно- розпорядчим документом, яке до того ж було застосовано в односторонньому порядку. Рішення тарифної комісії від 16.11.2016 року щодо тарифу 3,2 дол. США з відповідними документами вилучено на підставі Ухвали Шевченківського районного суду від 05.10.2017 року по справі №761/35212/17. Тобто ДП "МТП Чорноморськ" не укладало додаткових угод до Договору 22/и від 30.01.2012 щодо зміни тарифу 3,2 навантажувально-розвантажвальних робіт "нікелевої руди навалом", тим самим занижено ціну тарифу (договірну вартість) по Договору №22/и від 30.01.2012.
9.3. Відповідач наголошує, що ДП "Морський торговельний порт "Чорноморськ" здійснював передачу палива ТОВ "Автотехцентр" та ТОВ "Морський технічний центр" без плати (компенсації) на підставі інших господарських договорів - договорів з отримання послуг тимчасового платного користування будівельними машинами та транспортними засобами, послуг з транспортного оброблення вантажів.
Факт передачі такого палива підтверджується нарядами-завданням, щодо заправки дизельним паливом транспортних засобів, що належать ТОВ "Автотехцентр" та ТОВ "Морський технічний центр".
При цьому Податковий Кодекс не вказує для кого саме повинні були виконувати роботи ТОВ "Автотехцентр" та ТОВ "Морський технічний центр": для власних потреб чи на замовлення ДП "Морський торговельний порт "Чорноморськ", тобто у будь - якому випадку така передача палива іншим суб`єктам господарювання є реалізацією відповідно до 14.1.212. статті 14 Податкового кодексу України.
10. Позивач надіслав відзив на касаційну скаргу податкового органу, в якому вказує на правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права в частині задоволення позовних вимог та просить залишити скаргу без задоволення.
IV. Установлені судами фактичні обставини справи
11. Суди попередніх інстанцій установили, що на підставі наказу Офісу великих платників податків ДФС від 09 січня 2019 року № 40 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ДП "Морський торговельний порт "Чорноморськ" (т. 14 а.с.112), відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, ст. 77, п. 82.1 ст. 82 ПК України, у період з 28 січня 2019 року по 11 березня 2019 року (термін проведення перевірки продовжено на підставі наказу Офісу великих платників податків ДФС від 01 березня 2019 року № 469) проведено планову виїзну документальну перевірку ДП "Морський торговельний порт "Чорноморськ" з питань дотримання своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати усіх передбачених ПК України податків і зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, за період з 01 січня 2015 року по 30 вересня 2018 року.
12. За результатами проведеної перевірки складено акт від 08 квітня 2019 року № 26/28-10-49-15/01125672 "Про результати планової виїзної документальної перевірки Державного підприємства "Морський торговельний порт "Чорноморськ" (т.1 а.с.24-250, т.2 а.с.1-53).
13. Проведеною перевіркою, з урахуванням відповіді податкового органу на заперечення платника податків на акт перевірки № 23855/10/28-10-49-15 від 11 травня 2019 року (т.2 а.с.95-173), встановлено наступні порушення:
- пп. 134.1.1 п. 134.1 статті 134 ПК України, в результаті чого занижено зобов`язання зі сплати податку на прибуток підприємств, на загальну суму 19 687 874,00 грн.;
- пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 статті 44, п. 185.1, статті 185, пп. 186.2.2, п. 186.2, ст. 186, п. 187.1, ст. 187, п. 188.1 ст. 188, пп. "а" п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, ст. 198, п. 199.1 ст. 199 ПК України, в результаті чого занижено зобов`язання зі сплати податку на додану вартість, на загальну суму 16 858 505,00 грн.;
- пп. 163.1.1, пп. 163.1.2 п. 163.1 ст. 163, пп. 164.2.1, пп. "г", пп. "е" пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164, пп. 168.1.1, пп. 168.1.2, пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, пп. 170.9.1 п. 170.9 ст. 170, пп. а) п. 171.2 ст. 171, пп. а) п. 176.2 ст. 176 ПК України, в результаті чого не утримано та не перераховано до бюджету податок з доходів фізичних осіб, на загальну суму 741 506,85 грн.;
- пп. б) п. 176.2 статті 176 ПК України, п. 3.1 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 № 4, в результаті чого не відображено у звітності сум середнього заробітку, виплаченого за рішеннями судів на користь фізичних осіб-платників податку;
- пп. 168.1.1, пп. 168.1.2 п. 168.1 статті 168, пп. 1.2, пп. 1.4 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України, в результаті чого не утримано військовий збір, у загальній сумі 51 769,45 грн.;
- п. 120-2.2 статті 120-2 ПК України, в результаті чого встановлено відсутність реєстрації акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних/розрахунку коригування протягом більш як 120 календарних днів після дати, на яку платник податку зобов`язаний скласти акцизну накладну/розрахунок коригування;
- п. 117.3 статті 117 ПК України, в результаті здійснення операцій з реалізації пального без реєстрації платником акцизного податку у порядку, передбаченому ПК України;
- п. 3.1, п. 3.2 гл. 3; п. 7.39, п. 7.41 гл. 7 Положення "Про ведення касових операцій в національної валюті в Україні", затвердженого Постановою правління НБУ від 15 грудня 2004 року № 637 (із змінами та доповненнями) та п. 20 розділу ІІ та п. 23 розділу ІІІ Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління НБУ від 29 грудня 2017 року № 148.
14. З наслідком виявлення вищевказаних порушень, податковим органом прийнято та направлено підприємству наступні податкові повідомлення-рішення:
- від 14 травня 2019 року № 0002744914, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємства і організації, що перебувають у державній власності на загальну суму грошового зобов`язання 24 609 842,00 грн. (за податковими зобов`язаннями - 19 687 874,00 грн.; за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 4 921 968,00 грн.) (т. 3 а.с.124);
- від 14 травня 2019 року № 0002764914, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в України товарів (робіт, послу) на загальну суму грошового зобов`язання 21 073 131,00 грн. (за податковими зобов`язаннями -16 858 505,00 грн.; за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 4 214 626,00 грн.) (т.3 а.с.126);
- від 14 травня 2019 року № 0002704914, яким визначено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені, на зальну суму грошового зобов`язання 1 349 868,84 грн. (за податковим зобов`язанням - 741 506,86 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 1 853 376,61 грн., сума пені - 422 985,28 грн.) (т. 3 а.с.132);
- від 14 травня 2019 року № 0002694914, яким збільшено суму грошового зобов`язання зі сплати військового збору, на загальну суму грошового зобов`язання 93 962,37 грн. (за податковим зобов`язанням на 51 769,45 грн.; за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафними) - 12 942,36 грн., пені - 29 250,56 грн.) (т.3 а.с.135);
- від 14 травня 2019 року № 0002754914, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, у сумі 510,00 грн. (т.3 а.с.138);
- від 14 травня 2019 року № 0002644914, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів у сфері торгів, громадського харчування та послуг, на суму 17 908,51 грн. (т. 3 а.с.139);
- від 15 травня 2019 року № 0002774914, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі за платежем акцизний податок на пальне, на суму 7 963 986,00 грн. (т. 3 а.с.128).
15. Уважаючи неправомірність дій відповідача щодо прийняття указаних податкових повідомлення-рішення, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
V. Релевантні джерела права й акти їх застосування
16. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, яка стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України (тут і далі, в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), виходить з такого.