ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
26 грудня 2023 року
м. Київ
справа №820/6046/17
касаційне провадження № К/9901/54236/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 24.05.2018 (головуючий суддя - Григоров А.М., судді - Подобайло З.Г., Тацій Л.В.) у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,
УСТАНОВИВ:
ОСОБА_1 (далі - позивач, платник) звернулась до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Харківській області (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 27.11.2017 №0001681314, №0001701314, №0001691314.
На обґрунтування вимог позивач послався на порушення відповідачем порядку проведення перевірки, оскільки позивача не було повідомлено про проведення такої перевірки. Позивач вважає, що викладені в акті перевірки дані не відповідають дійсності, а тому по суті виявленого порушення у нього не виникло зобов`язання самостійно сплатити з доходів податок та відобразити такі доходи у щорічній декларації. Зазначає, що відповідач, приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення, не врахував положення підпункту 165.1.59 пункту 165.1 статті 165 ПК України.
Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 14.03.2018 в задоволенні позову відмовив.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції дійшов до висновку про правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, оскільки позивач був обізнаний про необхідність подання податкової декларації і сплати податку на доходи з фізичних осіб та військового збору відповідно до вимог підпункту 164.2.17 "д" пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у зв`язку з отриманням додаткового блага у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, анульованого (прощеного) кредитором та, відповідно повинен був сплатити податок з доходу, отриманого як додаткове благо у вигляді анулювання основної суми кредиторської заборгованості, у розмірі 184673,14 грн, у тому числі військовий збір у сумі 13896,16 грн, а також відобразити ці суми у річній податковій декларації про майновий стан і доходи, в порядку встановленому ПК України.
Харківський апеляційний адміністративний суд постановою від 24.05.2018 скасував рішення суду першої інстанції та прийняв нове рішення, яким визнав протиправним та скасував податкові повідомлення-рішення Управління від 27.11.2017 №0001681314, №0001701314, №0001691314.
Задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції виходив з того, що невиконання контролюючим органом вимог щодо повідомлення платника податків про перевірку до початку її проведення призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої. Недотримання відповідачем вимог статей 78, 86 ПК України є підставою для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами такої перевірки. Позивач не знав про анулювання банком боргу за кредитним договором, що позбавило платника можливості своєчасно подати декларацію про доходи та сплатити податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору.
Інспекція оскаржила рішення суду апеляційної інстанції до суду, в касаційній скарзі посилаючись на порушення судом норм матеріального і процесуального права, просила скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач вказує на те, що суди не надали належної правової оцінки тому, що банком було прощено позивачу заборгованість за кредитним договором, яка підлягає оподаткуванню відповідно до статей 14, 163, 164, 165 ПК України, про що позивач знав, подаючи до банку відповідну заяву, але не подав до контролюючого органу декларацію із зазначенням суми прощеного боргу, не оподатковано таку суму прощеного боргу, не сплачено до бюджету податок з доходів фізичних осіб та військовий збір, що свідчить про правомірність прийнятих відповідачем рішень.
Позивач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судового рішення апеляційної інстанції, просить залишити його без змін, а касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 01.08.2018 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача, а ухвалою від 25.12.2023 визнав за можливе розглянути справу у попередньому судовому засіданні та призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 26.12.2023.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами першої та апеляційної інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено документальну позапланову невиїзну перевірку платника з питань достовірності, повноти нарахування і сплати податку на доходи фізичних осіб з окремих видів доходів, відмінних від здійснення господарської діяльності за період з 01.01.2015 по 31.12.2015, за результатами якої складено акт від 03.11.2017 №17367/20-40-13-14-07/2418800089 (далі - акт перевірки), який отримано позивачем 07.11.2017 згідно з поштовим повідомленням №6105712993721.
Актом перевірки встановлено порушення позивачем вимог підпункту 164.2.17 "д" пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.3 пункту 168.1 статті 168, підпункту 179.1 статті 179, пункту 16 прим. 1 підрозділ 10 розділу ХХ ПК України.
У зв`язку з виявленою друкарською помилкою відповідач направив позивачу лист від 16.11.2017 №3882/ФОП/20-40-13-14-17, в якому виправлені пункт 2.5 розділу ІІ акту перевірки та висновки пунктів 1, 3 розділу ІІІ акту перевірки та викладені в наступній редакції: підпункт 164.2.17 "д" пункту 164.2 статті 164, підпункт 168.1.3 пункту 168.1 статті 168 ПК України, в результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб на суму 184673,14 грн; пункт 16 прим. 1 підрозділ 10 розділу ХХ ПК України, в результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з військового збору в розмірі 13896,16 грн.
Зміни до акту перевірки були направлені позивачу поштою з повідомленням про вручення та отримані позивачем особисто 30.11.2017 відповідно до поштового повідомлення №6105713068673.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 27.11.2017:
№0001681314, яким позивачу визначено податкові зобов`язання по податку на доходи з фізичних осіб на загальну суму 230841,43 грн, з яких за податковими зобов`язаннями в сумі 184673,14 грн, за штрафними санкціями у розмірі 46168,29 грн;
№0001701314, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 170,00 грн;
№0001691314, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з військового збору на загальну суму 17370,20 грн, яких за податковим зобов`язанням в сумі 13896,16 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 3474,04 грн.
Підставою для нарахування грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб слугували висновки контролюючого органу про неподання плавником декларації про доходи, несплату податку з доходів фізичних осіб та військового боргу з сум спрощеного банком боргу за кредитним договором, що є доходом позивача, який підлягає оподаткуванню.
Як встановлено судами і підтверджується наявними матеріалами справи, між позивачем та ПАТ "Укрсоцбанк" укладено договір кредиту від 08.04.2008 №839/3/27/38/8-267 (далі - договір кредиту) в іноземній валюті у розмірі 138600 доларів США зі сплатою 12,5% річних та комісій, в розмірі та в порядку, визначених в додатках до договору, на придбання нерухомого майна: квартири АДРЕСА_1 .
На виконання вказаного договору кредиту між позивачем та ПАТ "Укрсоцбанк" було укладено іпотечний договір від 08.04.2008 №839/4/27/38/8-299.
Судом апеляційної інстанції установлено, що сума, сплачена позивачем банку перевищує суму коштів отриманих позивачем в кредит, що підтверджується виписками з банку та квитанціями.
16.09.2015 між тими самими сторонами було укладено договір про внесення змін №4 до договору кредиту (далі - договір про внесення змін), умовами якого передбачалось, що у разі виконання позивачем умов, зазначених у пункті 3.1, 3.2 цього договору про внесення змін, сума заборгованості за кредитом - підлягає анулюванню.
16.10.2015 позивач звернувся до Азовсько-Донецького відділення ПАТ "Укрсоцбанк" із заявою, в якій просив здійснити погашення кредитної заборгованості в порядку черговості, яка передбачена пунктом 3.10 договору про внесення змін до договору кредиту в загальній сумі 5000,00 доларів США, шляхом договірного списання коштів з поточного рахунку № НОМЕР_1 . Також, позивач просив здійснити анулювання (прощення) заборгованості за договором кредиту в загальній сумі 5000,00 доларів США.
У вказаній заяві зазначено, що позивач належним чином повідомлений банком про суму анулювання (прощення) заборгованості та про обов`язок самостійно сплатити податок з доходів фізичних осіб з суми прощеної заборгованості за кредитом і відобразити таких дохід у річній податковій декларації відповідно до вимог підпункту 164.2.17 "д" пункту 164.2 статті 164 ПК України. Дата анулювання (прощення) заборгованості 22.10.2015, що підтверджено довідкою банку.
02.12.2015 позивач звернувся до Азовсько-Донецького відділення ПАТ "Укрсоцбанк" із заявою, в якій просить здійснити погашення кредитної заборгованості в порядку черговості, яка передбачена пунктом 3.10 договору про внесення змін до договору кредиту в загальній сумі 20000,00 доларів США, шляхом договірного списання коштів з поточного рахунку № НОМЕР_1 . Також, позивач просив здійснити анулювання (прощення) заборгованості за договором кредиту в загальній сумі 20000,00 доларів США.
У вказаній заяві зазначено, що позивач належним чином повідомлений банком про суму анулювання (прощення) заборгованості та про обов`язок самостійно сплатити податок з доходів фізичних осіб з суми прощеної заборгованості за кредитом і відобразити таких дохід у річній податковій декларації відповідно до вимог підпункту 164.2.17 "д" пункту 164.2 статті 164 ПК України. Дата анулювання (прощення) заборгованості 08.12.2015, що підтверджено довідкою банку.
18.12.2015 позивач звернувся до Азовсько-Донецького відділення ПАТ "Укрсоцбанк" із заявою, в якій просить здійснити погашення кредитної заборгованості в порядку черговості, яка передбачена пунктом 3.10 договору про внесення змін до договору кредиту в загальній сумі 15000,00 доларів США, шляхом договірного списання коштів з поточного рахунку № НОМЕР_1 . Також, позивач просив здійснити анулювання (прощення) заборгованості за договором кредиту в загальній сумі 15000,00 доларів США.
У вказаній заяві зазначено, що позивач належним чином повідомлений банком про суму анулювання (прощення) заборгованості та про обов`язок самостійно сплатити податок з доходів фізичних осіб з суми прощеної заборгованості за кредитом і відобразити таких дохід у річній податковій декларації відповідно до вимог підпункту 164.2.17 "д" пункту 164.2 статті 164 ПК України. Дата анулювання (прощення) заборгованості 24.12.2015, що підтверджено довідкою банку.
Вказані заяви були підписані позивачем 16.10.2015, 02.12.2015, 18.12.2015, анулювання боргу відповідно було проведено 22.10.2015, 08.12.2015, 24.12.2015, тобто через декілька днів після підписання заяв позивачем.
Суд апеляційної інстанції зазначив неможливість встановлення яким чином позивач дізнався про виконання банком своїх зобов`язань, анулювання боргу.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Положеннями підпунктів 14.1.47, 14.1.56 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
При цьому, відповідно до підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України; б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів; в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів; г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України; ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України; д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов`язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов`язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо); е) спадщини, подарунків, виграшів, призів; є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору; ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю.
Таким чином, визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є фактичне отримання такого доходу платником податку в грошовій, матеріальній або нематеріальній формі.
Згідно з підпунктом 164.2.14 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід у вигляді неустойки (штрафів, пені), відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім відсотків, отриманих від боржника внаслідок прострочення виконання ним договірного зобов`язання.
Підпунктом "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, зокрема, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.