ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
20 грудня 2023 року
м. Київ
справа № 813/2689/17
адміністративне провадження № К/9901/58067/18, №К/9901/58869/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Гончарової І.А., Васильєвої І.А.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "Компанія "Енергопромгруп" та Головного управління ДФС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду у складі судді Ланкевича А.З. від 21 березня 2018 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Коваля Р.Й., суддів Гуляка В.В., Судової-Хомюк Н.М. від 11 липня 2018 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Компанія "Енергопромгруп" до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання дій протиправними, зобов`язання вчинити певні дії та визнання протиправною і скасування податкової вимоги,
В С Т А Н О В И В:
У липні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Компанія "Енергопромгруп" (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Львівській області (далі - відповідач, Управління), в якому, з урахуванням заяви про зміну позовних вимог, просило: 1) визнати протиправними дії Управління по нарахуванню пені; 2) зобов`язати відповідача внести до зворотного боку інтегрованої картки платника податку на додану вартість (далі - ПДВ) відомості про відсутність податкового боргу в сумі 293 581,77 грн. (в т.ч. пені - 293 129,42 грн. та штрафу - 452,35 грн.); 3) визнати протиправними дії Управління щодо прийняття податкової вимоги від 24 травня 2017 року №7017-17; 4) визнати протиправною і скасувати податкову вимогу від 24 травня 2017 року №7017-17.
В обґрунтування позовних вимог посилалось на відсутність правових підстав для нарахування пені, обчисленої на суму занижень податкових зобов`язань з ПДВ за січень 2016 року, й, як наслідок, в подальшому включення її до сформованої податкової вимоги про сплату такої пені; крім того, стверджувало, що оскаржило в судовому порядку податкове повідомлення-рішення від 21 листопада 2016 року №0002241401, а тому до узгодження визначених грошових зобов`язань зі сплати ПДВ нарахування штрафу та пені за цим платежем не є законним.
Львівський окружний адміністративний суд рішенням від 21 березня 2018 року, яке залишено без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 11 липня 2018 року, позов задовольнив частково; визнав протиправною та скасував податкову вимогу від 24 травня 2017 року №7017-17. В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив.
Суд першої інстанції, задовольняючи частково позовні вимоги, по суті виходив з того, що нарахування пені за правилами статті 129 Податкового кодексу України (далі - ПК України) здійснюється не з моменту узгодження податкового зобов`язання або винесення податкової вимоги, а саме з дня настання граничного строку погашення податкового зобов`язання, нарахованого контролюючим органом або платником податків у разі виявлення його заниження на суму такого заниження та за весь період заниження (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження); однак, як зазначив суд, неправильність відображення відповідачем в інтегрованій картці платника податку інформації щодо граничного строку сплати узгодженого грошового зобов`язання призвело до помилкового визначення дати закінчення нарахування пені та, відповідно, передчасність прийняття податкової вимоги від 24 травня 2017 року №7017-17.
В частині ж позовних вимог, у задоволенні яких було відмовлено, суд першої інстанції своє рішення мотивував тим, що належним способом захисту порушеного права платника податків у контексті розглядуваних відносин є саме визнання протиправною та скасування податкової вимоги, а тому вимоги Товариства про визнання протиправними дій контролюючого органу є неприйнятними; не знайшов й суд підстав для зобов`язання відповідача внести до зворотного боку інтегрованої картки платника ПДВ відомей про відсутність податкового боргу, вказавши на передчасність таких вимог.
Львівський апеляційний адміністративний суд погодився із рішенням суду першої інстанції щодо результату вирішення спору. Водночас в частині задоволених позовних вимог по суті виходив з того, що нарахування контролюючим органом пені за період заниження податкових зобов`язань до дати їх узгодження є протиправним, адже згідно статті 129 ПК України (в редакції, чинній з 01 січня 2017 року) право на нарахування пені виникає після проведення перевірки та оформлення її результатів; відтак податкова вимога в частині визначення до сплати податкового боргу по нарахованій пені прийнята всупереч норм ПК України.
В частині вирішення позовних вимог позивача, у задоволенні яких судом першої інстанції було відмовлено, апеляційний суд зважив на позицію Львівського окружного адміністративного суду, навівши при цьому аналогічні мотиви.
Товариство подало до Верховного Суду касаційну скаргу, у якій просить скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 21 березня 2018 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 11 липня 2018 року у частині відмови у задоволенні позовних вимог, та прийняти у відповідній частині вимог нове рішення про їх задоволення.
Ці вимоги скаржник обґрунтовує, зокрема, тим, що за правилами підпункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК України пеня розпочинає нараховуватись з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження), і закінчується у день зарахування коштів на відповідний рахунок органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів. Відтак, оскільки податкове повідомлення-рішення від 21 листопада 2016 року №0002241401 про визначення відповідних грошових зобов`язань було отримано Товариством 20 квітня 2017 року, то і нарахування пені повинно було розпочатися не раніше першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, тобто не раніше 30 квітня 2017 року. Невчинення Управлінням дій по внесенню до інтегрованої картки платника податків (позивача) інформації про відсутність податкового боргу порушує охоронюваний законом інтерес Товариства щодо достовірності податкової інформації, яка міститься в інформаційних базах контролюючого органу.
У свою чергу, не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідачем також подано касаційну скаргу, в якій контролюючий орган просить їх скасувати у частині задоволених позовних вимог та прийняти у відповідній частині нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову Товариства.
Обґрунтовуючи касаційну скаргу, посилається на помилковість позиції судів попередніх інстанцій та неправильне застосування ними норм матеріального права, оскільки пеня була нарахована контролюючим органом у відповідності до вимог пункту 129.1 статті 129 ПК України, з урахуванням дати коли податкові зобов`язання повинні були бути сплачені за відповідний податковий період та за весь період такого заниження. Також стверджує, що мотиви суду апеляційної інстанції про відсутність підстав для нарахування пені суперечать змісту рішення суду першої інстанції, у якому останній не робив таких висновків, а лише вказав на неправильність відображення відповідачем в інтегрованій картці платника податку інформації щодо граничного строку сплати узгодженого грошового зобов`язання.
Учасники справи не реалізували своє процесуальне право на подання письмових заперечень (відзиву) на касаційні скарги.
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційних скарг та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з наступного.
Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 24 по 28 жовтня 2016 року Управлінням проведено позапланову виїзну документальну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаєморозрахунках з ТОВ "Надін груп" з січня по червень 2016 року, за результатами якої складено акт від 04 листопада 2016 року №4144/13-04-14-01/34668455.
У акті перевірки констатовано про заниження позивачем зобов`язань зі сплати ПДВ за січень 2016 року у розмірі 953 585,00 грн.
На підставі вказаного акту перевірки відповідачем 21 листопада 2016 року винесено податкове повідомлення-рішення №0002241401, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання з ПДВ на 1 191 981,00, з яких за основним платежем 953585,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 238396,00 грн.
Позивач не погодився із цим податковим повідомленням-рішенням і оскаржив його у судовому порядку (справа №813/4012/16), проте 20 квітня 2017 року зменшив позовні вимоги, виключивши вимогу про визнання протиправним та скасування згаданого рішення контролюючого органу.
Товариством 01, 06, 13 березня та 24 квітня 2017 року сплачено грошові зобов`язання, визначені у вказаному податковому повідомлені-рішенні, підтвердженням чого є копії платіжних доручень.
Управлінням нараховано позивачу пеню у загальному розмірі 293 129,42 грн.
24 травня 2017 року відповідачем сформовано податкову вимогу за №7017-17 на загальну суму 293 129,42 грн., (452,35 грн. - штрафні (фінансові) санкції, 293 129,42 грн. - пеня).
Вважаючи дії відповідача щодо нарахування пені, формування податкової вимоги та відображення в інтегрованій картці платника податків інформації про відсутність податкового боргу, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд вказує на таке.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно із підпунктом 14.1.39 пункту 14.1 статті 14 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) грошове зобов`язання платника податків - це сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
Підпунктом 14.1.156 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податкове зобов`язання - це сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).
Пеня - це сума коштів у вигляді відсотків, нарахована на суми податкових зобов`язань та/або на суми штрафних (фінансових) санкцій, не сплачених у встановлені законодавством строки, а також нарахована в інших випадках та порядку, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (підпункт 14.1.162 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
У відповідності до підпункту 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.
За правилами підпунктів 54.3.1-54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми ПДВ платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо: платник податків не подає в установлені строки податкову (митну) декларацію, а при здійсненні заходів податкового контролю встановлено факти здійснення платником податків діяльності, що призвела до виникнення об`єктів оподаткування, наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу та наявності діючих (у тому числі призупинених) ліцензій на право здійснення діяльності з підакцизною продукцією, яка підлягає ліцензуванню згідно із законодавством; дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми ПДВ платника податків, або завищення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках; згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору, та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.
Як установлено пунктом 57.3 статті 57 ПК України, у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1 - 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу. У разі оскарження рішення контролюючого органу про нараховану суму грошового зобов`язання платник податків зобов`язаний самостійно погасити узгоджену суму, а також пеню та штрафні санкції за їх наявності протягом 10 робочих днів, наступних за днем такого узгодження.
Спір у даній справі виник щодо періоду нарахування пені за умови визначення суми грошового зобов`язання контролюючим органом за результатами податкової перевірки.
Пунктом 129.1 статті 129 ПК України (у редакції, чинній до 01 січня 2017 року) було встановлено, що після закінчення встановлених цим Кодексом строків погашення узгодженого грошового зобов`язання на суму податкового боргу нараховується пеня.
Нарахування пені розпочинається: а) при самостійному нарахуванні суми грошового зобов`язання платником податків - після спливу 90 днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного цим Кодексом; б) при нарахуванні суми грошового зобов`язання контролюючими органами - від першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного у податковому повідомленні-рішенні згідно із цим Кодексом.
За правилами підпункту 129.1.2 пункту 129.1 статті 129 ПК України пеня нараховується у день настання строку погашення податкового зобов`язання, нарахованого контролюючим органом або платником податків у разі виявлення його заниження на суму такого заниження та за весь період заниження (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).
У зв`язку з прийняттям Закону №1797-VIII, який набрав чинності з 01 січня 2017 року, пункт 129.1 викладений в такій редакції:
" 129.1. Нарахування пені розпочинається:
129.1.1 при нарахуванні суми грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом за результатами податкової перевірки, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження);
129.1.2 при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного контролюючим органом у випадках, не пов`язаних з проведенням податкових перевірок, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження);
129.1.3 при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного платником податків або податковим агентом, - після спливу 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання".
Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду в постанові від 27 вересня 2022 року (справа №380/7694/20) відступила від попередніх висновків про застосування підпункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК України у подібних правовідносинах у частині того, що статтею 129 ПК України в редакції, чинній з 01 січня 2017 року, не встановлено нарахування пені у разі виявлення контролюючим органом заниження податкових зобов`язань на суму такого заниження та за весь період заниження, так як положення цієї статті Кодексу визначають підставу нарахування пені - порушення строків погашення податкового боргу. Об`єктом нарахування пені є грошове зобов`язання, визначене контролюючим органом згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 ПК України, яке за умовами пункту 57.3 статті 57 ПК України платник податків зобов`язаний сплатити протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення. Тому сплата узгодженої суми грошового зобов`язання у встановлений Кодексом строк виключає одну із умов нарахування пені, що доводить відсутність складу податкового правопорушення.