ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
13 грудня 2023 року
м. Київ
справа № 400/11552/21
адміністративне провадження № К/990/22536/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І. В.,
суддів Шишова О. О., Яковенка М. М.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2022 року, ухвалене суддею Біоносенка В. В., та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16 лютого 2023 року, прийняту колегією суддів у складі Шеметенко Л. П., Домусчі С. Д., Турецької І. О., у справі № 400/11552/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Автогранд Миколаїв" до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
У листопаді 2021 року до Миколаївського окружного адміністративного суду звернулося Товариство з обмеженою відповідальністю "Автогранд Миколаїв" (далі - позивач, ТОВ "Автогранд Миколаїв") з позовною заявою до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі - відповідач, скаржник), в якій просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача № 911714290702 від 29 жовтня 2021 року в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 12 067 849 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач стверджував про помилковість висновків податкового органу щодо безпідставного включення позивачем до складу витрат відсотків за користування позикою. На думку позивача, висновки контролюючого органу ґрунтуються лише на недійсності договору позики, за користування якою нараховуються включені до складу витрат відсотків. Водночас такий договір у судовому порядку не оспорювався та недійсним не визнавався, а оціночні судження податкового органу не позбавляють договір юридичної сили та не свідчать про його недійсність.
Окрім цього, позивач зазначає, що ним було дотримано встановлені законодавством спеціальні умови, за яких можуть надаватися кошти за рахунок коштів венчурного фонду, на недотримання яких покликається відповідач.
Миколаївський окружний адміністративний суд рішенням від 31 березня 2023 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16 лютого 2023 року, адміністративний позов задовольнив повністю.
Суди першої та апеляційної інстанцій зазначили, що позивач правомірно відніс до складу фінансових витрат суму процентів за користування позикою, отриманою від Компанії з управління активами у формі Товариства з обмеженою відповідальністю "Фордон Есет Менеджмент", яка діє за рахунок та в інтересах Пайового закритого недиверсифікований венчурний інвестиційний фонд "Фордон".
Суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що станом на момент укладення договору позики законодавством було передбачено, що позики за рахунок коштів венчурного фонду можуть надаватися тільки юридичним особам, учасником яких є такий венчурний фонд. Ця умова була дотримана, оскільки Компанія з управління активами у формі Товариства з обмеженою відповідальністю "Фордон Есет Менеджмент" є учасником ТОВ "Автогранд Миколаїв" з часткою 1%, а тому договір позики укладений з дотриманням положень законодавства, у зв`язку з чим позивач правомірно врахував витрати на проценти, пов`язані з запозиченнями до фінансових витрат, для зменшення об`єкту оподаткування податком на прибуток.
Вирішуючи спір, суди попередніх інстанцій під час розгляду справи встановили:
У період з 17 серпня 2021 року по 14 вересня 2021 року ГУ ДПС у Миколаївській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Автогранд Миколаїв" з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2017 року по 31 березня 2021 року.
За результатами зазначеної перевірки складено акт від 21 вересня 2021 року № 6837/14-29-07-02/35722785, де, серед іншого, встановлено порушення пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 з урахуванням підпунктів 14.1.95, 14.1.206, 14.1.267 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування податком на прибуток в періоді, що перевірявся, на суму 15756135 грн, у зв`язку з чим занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 4158155 грн.
За викладеними в акті перевірки висновками (у контексті позовних вимог) контролюючий орган поставив під сумнів право позивача на врахування 12067849 гривень на фінансові витрати, оскільки на його думку, ТОВ "Фордон Есет Менеджмент" не мав прав надавати позику позивачу, а останній у такому випадку не мав право враховувати сплачені відсотки за позикою у фінансових витратах та зменшувати об`єкт оподаткування податком на прибуток.
На підставі акту перевірки та за результатами розгляду заперечень на акт перевірки, Головне управління ДПС у Миколаївській області прийняло податкове повідомлення-рішення від 29 жовтня 2021 року № 911714290702 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 12112189 грн, з яких 12067849 грн за фактом віднесення на витрати сплачених відсотків за позикою на користь ТОВ "Фордон Есет Менеджмент".
Позивач не погоджується з податковим повідомленням-рішенням № 911714290702 від 29 жовтня 2021 року в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 12067849 грн, у зв`язку з чим, звернувся до суду з цим позовом.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Головне управління ДПС у Миколаївській області, посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, звернулося до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.
Обґрунтовуючи касаційну скаргу, відповідач покликається на відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування частини п`ятої статті 34 Закону України "Про інститути спільного інвестування (пайові та корпоративні інвестиційні фонди) та частини четвертої статті 48 Закону України "Про інститути спільного інвестування".
Відповідач наполягає, що позивач безпідставно включив до фінансових витрат відсотки за користування позикою, отриманою від Товариства з обмеженою відповідальністю "Фордон Есет Менеджмент", що діє за рахунок та в інтересах Пайового закритого недиверсифікований венчурний інвестиційний фонд "Фордон", оскільки законодавством встановлено, що позики за рахунок венчурного фонду можуть бути надані лише за умови, якщо такий венчурний фонд є учасником позичальника.
При цьому Пайовий закритий недиверсифікований венчурний інвестиційний фонд "Фордон" не є безпосередньо учасником ТОВ "Автогранд Миколаїв", а тому спірні платежі не підпадають під визначене у Податковому кодексі України поняття "проценти" та не можуть обліковуватися як витрати.
Відповідач заперечив проти вимог касаційної скарги та просив відмовити у її задоволенні, оскільки суди попередніх інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального та порушень норм процесуального права.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України) об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
З урахуванням того, що позивач застосовує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, у межах спірних правовідносин необхідно враховувати норми Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 31 "Фінансові витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 квітня 2006 року № 415. Відповідно до пункту 3 зазначеного Положення фінансові витрати - це витрати на проценти та інші витрати підприємства, пов`язані із запозиченнями.
Підпунктом 14.1.206 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що проценти - дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів або майна.
До процентів включаються: а) платіж за використання коштів або товарів (робіт, послуг), отриманих у кредит; б) платіж за використання коштів, залучених у депозит; в) платіж за придбання товарів у розстрочку; г) платіж за користування майном згідно з договорами фінансового лізингу (оренди) (без урахування частини лізингового платежу, що надається в рахунок компенсації частини вартості об`єкта фінансового лізингу); ґ) винагорода (дохід) орендодавця як частина орендного платежу за договором оренди житла з викупом, сплачена фізичною особою платнику податку, на користь якого відступлено право на отримання таких платежів.
Проценти нараховуються у вигляді відсотків на основну суму заборгованості чи вартості майна або у вигляді фіксованих сум. У разі якщо залучення коштів здійснюється шляхом продажу облігацій, казначейських зобов`язань чи ощадних (депозитних) сертифікатів, емітованих позичальником, або шляхом врахування векселів та здійснення операцій з придбання цінних паперів із зворотним викупом, сума процентів визначається шляхом нарахування їх на номінал такого цінного паперу, виплати фіксованої премії чи виграшу або шляхом визначення різниці між ціною розміщення (продажу) та ціною погашення (зворотного викупу) такого цінного паперу.
Платежі за іншими цивільно-правовими договорами незалежно від того, встановлені вони в абсолютних (фіксованих) цінах або у відсотках суми договору або іншої вартісної бази, не є процентами.
Згідно з підпунктом 14.1.267 пункту 14.1 статті 14 ПК України позика - грошові кошти, що надаються резидентами, які є фінансовими установами, або нерезидентами, крім нерезидентів, які мають офшорний статус, позичальнику на визначений строк із зобов`язанням їх повернення та сплатою процентів за користування сумою позики.
Таким чином, законодавство прямо передбачає право суб`єкта господарювання на включення витрат на проценти, що пов`язані з запозиченнями, до фінансових витрат, внаслідок чого зменшується об`єкт оподаткування податком на прибуток.
Так, суди попередніх інстанцій установили, що 20 червня 2012 року ТОВ "Автогранд Миколаїв" уклало договір позики № 20-06-А з Компанією з управління активами у формі товариства з обмеженою відповідальністю "Фордон Есет Менеджмент", яка діє за рахунок та в інтересах пайового закритого недиверсифікованого венчурного інвестиційного фонду "Фордон".
Відповідно до умов цього договору позивач отримує у позику кошти у сумі, що не перевищує 15 000 000 грн, та сплачує 25 відсотків річних за користування позикою.
Станом на 31 березня 2021 року по бухгалтерському обліку позивача наявна кредиторська заборгованість за цим договором позики у сумі 13 790 000 грн. При цьому у період 2017-2021 років ТОВ "Автогранд Миколаїв" сплатило Компанії з управління активами у формі товариства з обмеженою відповідальністю "Фордон Есет Менеджмент" відсотки за користування позикою у розмірі 12 067 849 грн, які позивач за даними бухгалтерського та податкового обліку відніс до фінансових витрат при обчисленні об`єкта оподаткування податком на прибуток.
Відповідач зазначає, що сплачені позивачем кошти не є процентами у розумінні положень ПК України, оскільки при укладенні договору позики не дотримано встановлені законодавством особливості надання позики за рахунок активів венчурного інвестиційного фонду, а тому такі платежі відносяться до платежів за іншими цивільно-правовими договорами, які не належать до складу витрат.
Відповідач дійшов указаних висновків, виходячи з положень законодавства щодо складу і структури активів інституту спільного інвестування та вказав на те, що позики за рахунок коштів венчурного фонду можуть надаватися тільки юридичним особам, за умови, що не менш як 10 відсотків статутного капіталу відповідної юридичної особи належить такому венчурному фонду.
Згідно з частиною п`ятою статті 34 Закону України "Про інститути спільного інвестування (пайові та корпоративні інвестиційні фонди)" № 2299-III від 15 березня 2001 року (діяв на момент укладення договору позики; далі - Закон № 2299-III) до складу активів венчурного фонду можуть входити боргові зобов`язання. Такі зобов`язання можуть бути оформлені векселями, заставними, договорами позики та в інший спосіб, не заборонений законодавством України. Позики за рахунок коштів венчурного фонду можуть надаватися тільки юридичним особам, учасником яких є такий венчурний фонд.