ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
05 грудня 2023 року
м. Київ
справа № 640/267/22
адміністративне провадження № К/990/3132/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Пасічник С.С.,
за участю секретаря судового засідання - Загороднього А.А.,
учасники справи:
представник позивача - Муха О.О.,
розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 жовтня 2022 року (судді: Кузьменко В.В. (головуючий), Василенко Я.М., Ганечко О.М.) у справі № 640/267/22 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, платник податків, ФОП ОСОБА_1 ) звернулась до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у м. Києві) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.04.2020 № 0052774204.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що Державною податковою службою України було порушено строки розгляду скарги позивача на податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 13.04.2020 № 0052774204, що має своїм наслідком автоматичне її задоволення. Крім того, позивач зазначає про хибність висновків відповідача в частині необхідності сплати позивачем податку на додану вартість, оскільки ФОП ОСОБА_1 надає послуги з медичного обслуговування населення (медичні послуги), має пільги щодо сплати податку на додану вартість у відповідності до положень підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 ПК України, а тому донарахування ПДВ за не реєстрацію платником ПДВ здійснюється також за ставкою 0%.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 20 червня 2022 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю. Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що в межах спірних правовідносин не підлягає до застосування підпункт 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 ПК України, оскільки у відповідності до положень Закону України "Основи законодавства України про охорону здоров`я" позивач не є закладом охорони здоров`я, а тому контролюючий орган приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення діяв у межах та у відповідності до вимог чинного законодавства.
4. Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ФОП ОСОБА_1 подала апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи просила скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 20 червня 2022 року та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 у повному обсязі.
5. Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 жовтня 2022 року апеляційну скаргу ФОП ОСОБА_1 задоволено. Скасовано рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 20 червня 2022 року та ухвалено нову постанову, якою позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0052774204 від 13.04.2020. Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що законодавство, яке регулює питання застосування податкових пільг з ПДВ за операціями з постачання послуг з охорони здоров`я, має неузгодженості та не забезпечує однаковий підхід до всіх платників податків, оскільки не створює рівних умов для платників податків різних організаційно-правових форм, які надають аналогічні медичні послуги. Внаслідок неправомірного позбавлення позивача права на використання податкової пільги та визначення відповідачем суми податкових зобов`язань з ПДВ порушується конституційний принцип рівності всіх суб`єктів господарювання, що проявляється у позбавленні права користуватись пільгою з податку на додану вартість, з посиланням виключно на визначення терміну та поняття заклад охорони здоров`я, до якого віднесені тільки юридичні особи.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
6. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції ГУ ДПС у м. Києві подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 жовтня 2022 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задовольнити позовних вимог ФОП ОСОБА_1 у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судом апеляційної інстанції встановлено, що ГУ ДПС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2019, дотримання законодавства щодо укладення трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками, правильність нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов?язкове державне соціальне страхування за період з 06.11.2013 по 31.12.2019, за наслідком якої складено акт перевірки від 10.03.2020 №682/26-15-42-04/ НОМЕР_1 .
Відповідно до висновків вказаного акта перевірки контролюючим органом встановлено наступні порушення ФОП ОСОБА_1, зокрема: пункту 181.1 статті 181, пункту 183.2 статті 183, пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України - не визначено суму ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету загальній сумі 2 700 404,00 грн., а саме по періодах: 2018 рік - жовтень - 154 496,00 грн.; листопад - 326 297,00 грн.; грудень - 308 669,00 грн.; 2019 рік - січень - 240 772,00 грн.; лютий - 192 475,00 грн.; березень - 230 835,00 грн.; квітень - 201 068,00 грн.; травень - 146 17800 грн.; червень - 122 808,00 грн.; липень - 97 905,00 грн.; серпень - 54 1925,00 грн.; вересень - 142 392,00 грн.; жовтень - 187 248,00 грн.; листопад - 161 101,00 грн.; грудень - 133 968,00 грн.
ГУ ДПС у м. Києві за порушення позивачем пункту 181.1 статті 181, пункту 183.2 статті 183, пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, з урахуванням положень пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України, керуючись підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54, пунктом 58.1 статті 58 ПК України винесено податкове повідомлення-рішення від 13.04.2020 № 0052774204, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов?язання за платежем податок на додану вартість за податковими зобов`язаннями у розмірі 2 700 404,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями) у розмірі 675 101,00 грн.
Не погоджуючись з вказаним рішенням позивачем було подано скаргу, за наслідком розгляду якої рішенням Державної податкової служби України від 17.12.2021 № 28409/6/99-00-06-01-04-06 останню залишено без задоволення, а спірне рішення - без змін.
Крім того, судами встановлено, що ФОП ОСОБА_1 перебуває на обліку контролюючого органу з 06.11.2013, якою здійснюється діяльність Загальна медична практика (КВЕД 86.21). Позивач перебувала на спрощеній системі оподаткування (третя група) в 2 - 3 кварталах 2018 року, а з 4 кварталу 2018 року обрала загальну систему оподаткування.
Відповідно до виписки з наказу Міністерства охорони здоров`я від 21.03.2018 № 520 ФОП ОСОБА_1 отримано ліцензію № 68 на провадження господарської діяльності з медичної практики за спеціальністю загальна практика - сімейна медицина, педіатрія, дитяча кардіоревматологія, дитяча ендокринологія, дитяча отоларингологія, дитяча алергологія, гастроентерологія, ортопедія і травматологія, ультразвукова діагностика, клінічна біохімія, про що вказано Головним управлінням Державної податкової служби у місті Києві в акті перевірки № 682/26-15-42-04/2194620228 від 10.03.2020.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, вказує на неврахування судом апеляційної інстанцій положень чинного податкового законодавства, зокрема зазначає, що положеннями підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 ПК України не передбачено застосування звільнення від оподаткування ПДВ операції з постачання послуг з охорони здоров`я для фізичних осіб-підприємців, а також вказує, що судом апеляційної інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення не враховано, що наявність у позивача ліцензії на медичну практику, не є підставою для застосування пільги передбаченої підпунктом 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 ПК України, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішення.
9. Позивач надіслав відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції без змін.
10. Касаційний розгляд справи проведено у судовому засіданні, відповідно до статті 344 Кодексу адміністративного судочинства України.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
11. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
12. У справі, що розглядається суд апеляційної інстанції скасовуючи рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 20 червня 2022 року виходив з того, що за наявності у фізичної особи-підприємця відповідної ліцензії на надання послуг з охорони здоров`я, незалежно від того, яку організаційно-правову форму обрав такий платник податків, суб`єкти підприємницької діяльності, які надають ці послуги звільняються від оподаткування ПДВ у відповідності до положень підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 ПК України. Суд апеляційної інстанції зазначив, що Закон України від 01.07.2014 № 1555 "Про державну допомогу суб`єктам господарювання" та Закон України від 19.11.1992 № 2801-XII "Основи законодавства України про охорону здоров`я" передбачають державну допомогу у формі надання податкових пільг, зокрема особам, які здійснюють підприємницьку діяльність у сфері охорони здоров`я. За висновками суду апеляційної інстанції, однією з таких встановлених чинним податковим законодавством пільг, яка підлягає до застосуванню в контексті спірних правовідносин є - передбачена положеннями підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 ПК України.
Колегія суддів зазначає про передчасність таких висновків суду апеляційної інстанції, виходячи з наступного.
Так, згідно з частиною третьою статті 13 Конституції України держава забезпечує захист прав усіх суб`єктів права власності і господарювання, соціальну спрямованість економіки. Усі суб`єкти права власності рівні перед законом.
Стаття 42 Конституції України проголошує право кожного на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом. Частина третя цієї ж статті встановлює, що держава забезпечує захист конкуренції у підприємницькій діяльності.
За змістом наведених конституційних норм держава повинна дбати про розвиток підприємницької діяльності в Україні, яка має здійснюватися на рівних і прозорих умовах усіма суб`єктами господарювання. Звідси випливає заборона установлення законами правил, які унеможливлюють чи надто обтяжують підприємницьку діяльність, створюють нерівні умови для різних суб`єктів господарювання або передбачають невиправдані обмеження.
Водночас, держава має піклуватися про соціальну спрямованість економіки, що передбачає можливість покладення на суб`єктів господарювання справедливого і пропорційного обов`язку щодо сплати податків і зборів в порядку і розмірах, встановлених законом, що кореспондується з приписами статті 67 Конституції України. Крім того, покладення такого обов`язку одночасно кореспондується з принципами податкового законодавства, в пункті 4.1 статті 4 Податкового кодексу України, зокрема, загальність оподаткування, рівність усіх платників податків перед законом та недопущення будь-яких проявів дискримінації, соціальна справедливість.