ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
06 грудня 2023 року
м. Київ
справа № 140/763/22
касаційне провадження № К/990/26163/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової Р.Ф., Хохуляка В.В.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 12.05.2022 (суддя - Смокович В.І.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 14.09.2022 (головуючий суддя - Ільчишин Н.В., судді - Гудим Л.Я., Гуляк В.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Грандтермінал" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування рішення про застосування фінансових санкцій,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Грандтермінал" (далі по тексту - позивач, Товариство, платник) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі по тексту - відповідач, Управління, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення Управління про застосування фінансових санкцій від 28.08.2021 №000186/04-36-09-02/42819799.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що контролюючий орган дійшов безпідставного висновку про порушення ним положень статті 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 19.12.1995 №481/95-ВР (далі - Закон №481/95-ВР, в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), оскільки Товариство не є власником пального, яке передане йому на зберігання. Позивач не являється покупцем/продавцем пального, а бере участь у відповідних правовідносинах, як суб`єкт що надає послуги (в даному випадку послуги зі зберігання). Також скаржник вважає, що ним не були порушені вимоги статті 2 Закону №481/95-ВР, оскільки Товариство не є виробником пального в розумінні Закону №481/95-ВР, а здійснюється лише введення в товарні бензини (дизельне паливо) відповідних присадок (добавок) без зміни октанового числа чи коду УКТ ЗЕД такого пального. При цьому такі дії не призводять до отримання нових підакцизних товарів в розумінні підпункту 14.1.281 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), оскільки присадки (добавки), товарний бензин (дизельне паливо) є повністю готовими підакцизними товарами з присвоєними кодами згідно з УКТ ЗЕД, на які встановлено ставки акцизного податку.
Волинський окружний адміністративний суд рішенням від 12.05.2022, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 14.09.2022, позов задовольнив повністю, визнав протиправним та скасувати рішення Управління від 28.08.2021 №000186/04-36-09-02/42819799 про застосування фінансових санкцій.
Задовольняючи позовні вимоги, суди виходили з того, що відповідачем не доведений у встановленому законодавством порядку факт оптової торгівлі пальним Товариством по акцизному складу за адресою: Дніпропетровська область, Дніпровський район, село Партизанське, вулиця Заводська, 13, відтак застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 500000,00 грн згідно із оскаржуваним рішенням про застосування штрафних санкцій є протиправним.
Управління, не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, звернулось до суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просило скасувати судові рішення попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.
В обґрунтування касаційної скарги відповідач посилається на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій фактичних обставин у справі, зокрема, що позивач здійснює реалізацію пального за відсутності ліцензії на право оптової торгівлі пальним, за наявності місць оптової торгівлі пальним, що підтверджується акцизними накладними складеними Товариством і зареєстрованими в Єдиному реєстрі акцизних накладних (від 24.06.2021 №47050). Зазначає, що додавання до пального присадок, що призводить до отримання таким пальним інших властивостей, але не впливає на будь які фізико-хімічні показники пального, є виробництвом підакцизних товарів, будь які присадки додаються до суміші в процесі виробництва з метою забезпечення параметрів палива, яке буде відповідати технічним стандартам.
Позивач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень попередніх інстанцій, просить залишити їх без змін, а касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 10.11.2022 відкрив провадження за касаційною скаргою відповідача та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 05.12.2023 визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 06.12.2023.
Переглянув рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевірив повноту встановлення судом апеляційної інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування судом апеляційної інстанції норма норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
Як установлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, основним видом економічної діяльності платника є складське господарство (52.10), Товариство має ліцензію на право зберігання пального від 15.10.2020 №04170414202002358, терміном дії з 15.10.2020 по 15.10.2025 на адресу місця зберігання: Дніпропетровська область, Дніпропетровський район, село Партизанське, вулиця Заводська, будинок 13, загальна місткість резервуарів, що використовуються для зберігання пального (літри).
Контролюючим органом проведено фактичну перевірку Товариства з питань дотримання законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів, за результатами якої складено акт від 16.07.2021 №2220/04-36-09-02/428/9799 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення вимог статей 2, 15 Закону №481/95-ВР, а саме: оптова торгівля пальним і зберігання пального без наявності відповідних ліцензій.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийнято рішення про застосування фінансових санкцій від 28.08.2021 №000186/04-36-09-02/42819799, яким до позивача застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу у розмірі: 1000000,00 грн виробництво пального без відповідної ліцензії та 500000,00 грн реалізація пального без наявності діючої ліцензії на право оптової торгівлі пальним.
За наслідками адміністративного оскарження прийнятого відповідачем рішення, рішенням ДПС України від 22.12.2021 №28688/6/99-00-06-03-01-06 вказане рішення залишено без змін.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваного рішення, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України визначені чинним на час виникнення спірних правовідносин Законом №481/95-ВР.
Законом №481/95-ВР визначені терміни, зокрема: виробництво пального - діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, в результаті якої отримується пальне або інші продукти переробки; зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик; сировина - предмети праці та природні компоненти, які підлягають подальшій переробці; повний технологічний цикл виробництва - сукупність приміщень, технологічного та іншого обладнання, відповідних технологічних процесів, що забезпечують переробку сировини в продукцію, готову для реалізації кінцевому споживачу, а також лабораторій (власних або залучених на договірних засадах у випадках, передбачених цим Законом), акредитованих відповідно до законодавства; місце виробництва пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для виробництва та/або зберігання пального на праві власності або користування; місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування; зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик.
Статтею 2 Закону №481/95-ВР передбачено, що виробництво пального здійснюється суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) незалежно від форми власності за умови наявності ліцензії на право виробництва пального.
Відповідно до статті 17 Закону №481/95-ВР за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пальним та зберігання пального посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством. За виробництво пального без наявності ліцензії передбачено штраф - 1000000 гривень.
Виробництво підакцизних товарів (продукції) технологічний процес, в тому числі змішування, здійснення якого внаслідок зміни форми, властивостей або складу сировини, напівфабрикатів або готової продукції призводить до тримання підакцизних товарів (продукції, у тому числі сировини), надання таким товарам інших властивостей, що призводить або не призводить до збільшення обсягів таких товарів (підпункт 14.1.28-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
Однак, норми Закону №481/95-ВР, щодо визначення діяльності, що вважається виробництвом пального не стосуються питання оподаткування, а стаття 18 Закону №481/95-ВР визначає, що всі інші закони та нормативно-правові акти, які стосуються виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового та зернового дистиляту, спирту етилового ректифікованого виноградного, спирту етилового ректифікованого плодового, дистиляту виноградного спиртового, спирту-сирцю плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів і пального, діють у частині, що не суперечить цьому Закону.
Відтак, до спірних правовідносин в частині визначення, яка діяльність вважається виробництвом пального та підлягає ліцензуванню, повинні бути застосовані норми Закону України №481/95-ВР, як спеціального закону, який здійснює регулювання правовідносин, пов`язаних із виробництвом та обігом пального.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, у ході проведення фактичної перевірки встановлено, що на нафтобазі за адресою Дніпропетровська область, Дніпровський район, село Партизанське, вулиця Заводська, 13 позивач здійснює змішування бензинів автомобільних А-95- Євро5-Е5 (код згідно з УКТ ЗЕД 2710124512), А-92-Євро5-Е5 (код згідно з УКТ ЗЕД 2710124194) та антидетонаторів (присадки для пального) Octimise G2083 (код УКТ ЗЕД 3811900000) з урахуванням ТУУ 19.2-37821544-001:2013 "Бензини автомобільні "Mustang". Контролюючий орган в акті перевірки дійшов висновку про наявні факти здійснення Товариством виробництва пального без наявності відповідної ліцензії, чим порушено вимоги статті 2 Закону №481/95-ВР. Для отримання бензинів автомобільних MUSTANG А-92-Євро5-Е5, А-95-Євро5-Е5, дизельного пального MUSTANG ДП-Л-Євро5-ВО та дизельного пального MUSTANG + ДП-Л-Євро5-ВО на нафтобазі позивача, як компоненти використовуються готові товарні марки пального (бензин А-92-Євро5-Е5 код УКТЗЕД 271012 4194; бензин А-95-Євро5-Е5 код УКТЗЕД 2710124512, дизельне пальне ДП-Л-Євро5-ВО код УКТЗЕД 2710194300) та миючі присадки, які покращують експлуатаційні (мийні властивості) палив (Octimise G2083, Octimise D3042).
Судами також установлено, що в результаті компаундування (змішування) товарних бензинів, дизпалива та присадок до пального, що поліпшують їх мийні властивості, не змінюється їх октанове число, не змінюються форма, властивості та склад такого пального, а відповідно не утворюється новий продукт (пальне) якому має бути присвоєний код УКТЗЕД товару.
В листі Міненерго від 23.12.2021 №26/1.6-7.2-21469 зазначено, що додавання до палив моторних додатків (присадок), які покращують експлуатаційні характеристики палива, при цьому не змінюючи їх фізико-хімічних показників, не визначається як виробництво, а є процесом удосконалення якості пального. Враховуючи наведене, додавання до палив моторних додатків (присадок) не вимагає здійснення процедури постановки продукції на виробництво згідно з ДСТУ 4311:2004 "Система розроблення та постановки продукції на виробництво. Продукція нафтопереробки та нафтохімії. Основні положення".
В діях позивача зі змішування пального із присадками відсутній повний технологічний цикл виробництва, що полягає у переробці сировини в продукцію готову до споживання, як того вимагає положення Закону №481/95-ВР.
Ураховуючи встановлені судами обставини у даній справі, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, що зазначена діяльність позивача в розумінні Закону №481/95-ВР не підпадає під ліцензійну діяльність з виробництва пального за відсутністю ознак виробництва пального визначених цим законом.
Також, в акті перевірки контролюючий орган дійшов висновку, що Товариство з території нафтобази здійснювало оптову торгівлю пальним без наявності відповідної ліцензії, що підтверджується акцизними накладними, складеними позивачем та зареєстрованими в Єдиному реєстрі акцизних накладних, чим порушено вимоги статті 15 Закону №481/95-ВР.
Статтею 1 Закону №481/95-ВР визначено, що оптова торгівля пальним - діяльність із придбання та подальшої реалізації пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик суб`єктам господарювання (у тому числі іноземним суб`єктам господарювання, які діють через своє зареєстроване постійне представництво) роздрібної та/або оптової торгівлі та/або іншим особам.
Із викладеного слідує, що для того, щоб господарська діяльність суб`єкта господарювання підпадала під визначення оптова торгівля пальним, така діяльність має складатись одночасно із двох складових: 1) придбання пального; 2) реалізація пального іншим особам (оптова або роздрібна торгівля).
Як установлено судовими інстанціями, відповідно то акцизної накладної форми "П" від 24.06.2021 платник відвантажував ТОВ "Агро-НВ" дизельне паливо у певній кількості та асортименті, в розмірі, що обраховується літрами.
Так, між позивачем (зберігач) та ТОВ "Агро-НВ" (поклажодавець) було укладено договір від 20.05.2021 №20/05/21-21, предметом якого є зберігання нафтопродуктів на нафтобазах, що визначаються в додатках до цього договору, нафтопродукти наступних марок: дизельне паливо, бензин неетильований, які будуть передані йому поклажодавцем і повернути їх поклажодавцеві на його вимогу у визначений поклажодавцем термін (строк).
За умовами пункту 1.4 вказаного договору, до зберігача не переходить право власності на нафтопродукти, передані йому поклажодавцем на зберігання. Зберігач не має права використовувати нафтопродукти, передані йому на зберігання поклажодавцем, у своєму господарському обороті та/або передавати їх третій особам.