ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
06 грудня 2023 року
м. Київ
справа №806/1662/18
касаційне провадження № К/9901/68589/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Васильєвої І.А.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро-Сем 3" на постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 10.12.2018 (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Залімський І. Г., судді - Смілянець Е.С., Сушко О.О.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро-Сем 3" до Головного управління ДФС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Агро-Сем 3" (далі - Товариство, позивач, платник) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Житомирській області (далі - Управляння, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 21.03.2018 форми "Р" №0006471410, форми "В4" №0006481410.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив, що суми податкового кредиту з податку на додану вартість були сформовані ним по реальним правочинам, що пов`язані із його господарською діяльністю, у тому числі з ТОВ "Денвіль".
Житомирський окружний адміністративний суд рішенням від 23.07.2018 позов задовольнив, визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 21.03.2018 форми "Р" №0006471410, форми "В4" №0006481410.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що господарські операції позивача з ТОВ "Денвіль" підтверджені первинними документами, а висновки, зазначені в акті перевірки, не відповідають дійсним обставинам справи, відтак, оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Сьомий апеляційний адміністративний суд постановою від 10.12.2018 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове рішення, яким у задоволенні позову відмовив.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд апеляційної інстанції виходив з того, що господарські операції позивача з ТОВ "Денвіль" непідтверджені належними первинними документами, не були спрямовані на реальне настання правових наслідків, а були спрямовані на отримання податкової вигоди переважно з контрагентами, які виконують свої податкові зобов`язання, з метою штучного формування податкового кредиту, які не мають реального товарного характеру.
Товариство, не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, звернулося до суду із касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, неправильність, неповне з`ясування обставин справи, що мають значення для вирішення спору. Наполягає на реальності здійснення господарських операцій між ним і зазначеним вище контрагентом, наполягає на тому, що зазначені господарські операції підтверджується належним чином оформленими первинними документами. Вважає необґрунтованим висновок суду апеляційної інстанції про нереальність господарських операцій між позивачем і ТОВ "Денвіль" з підстав наявності кримінального провадження за фактом фіктивного підприємництва щодо посадової особи зазначеного контрагента, оскільки фактично господарські операції відбулись та кожен суб`єкт господарської діяльності несе індивідуальну відповідальність за порушення вимог закону. Позивач стверджує, що не може нести відповідальність за відсутність складських приміщень, трудових ресурсів, основних засобів у контрагента позивача. Також, скаржник зазначає про необґрунтованість висновку суду апеляційної інстанції про відсутність економічної вигоди у позивача за вказаними взаємовідносинами.
Відповідач у запереченнях на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судового рішення апеляційної інстанції, просить залишити касаційну скаргу позивача без задоволення, а судове рішення апеляційної інстанції залишити без змін.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 26.12.2018 відкрив провадження за касаційною скаргою позивача та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 05.12.2023 призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 06.12.2023.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що Управлінням проведено планову виїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, за результатами якої складено акт від 28.02.2018 №267/06-30-14-10/34066111 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення платником вимог пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), що призвело до завищення податкового кредиту з податку на додану вартість за листопад, грудень 2017 року по фінансово-господарських операціях з ТОВ "Денвіль" на загальну суму 672059,00 грн, в тому числі: за листопад 2017 року на суму 345314,00 грн, за грудень 2017 року на суму 326745,00 грн, а також завищення суми від`ємного значення, що зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за грудень 2017 року на суму 3271,00 грн.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 21.03.2018:
форми "Р" №0006471410, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 835985,00 грн, з яких за податковим зобов`язанням на суму 668788,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 167197,00 грн;
форми "В4" №0006481410, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення з податку на додану вартість у сумі 3271,00 грн.
Фактичною підставою для прийняття зазначених рішень слугували висновки контролюючого органу про непідтвердження господарських операцій між позивачем та ТОВ "Денвіль" з підстав: наявності у позивача кредиторської заборгованості по взаємовідносинам з вказаним контрагентом; порушення кримінального провадження відносно посадової особи зазначеного контрагента, який підписував первинні документи, за вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною 2 статті 205 Кримінального кодексу України; відсутності необхідних умов для здійснення господарської діяльності щодо купівлі, продажу, зберігання, відвантаження товарно-матеріальних цінностей в силу відсутності відповідного персоналу, транспортних засобів, приміщень та матеріальних ресурсів, при значних обсягах купівлі та реалізації товарів (робіт, послуг). Надані до перевірки первинні документи не розкривають змісту та обсягу господарських операцій з метою їх придбання в цілях господарської діяльності позивача, а відтак, такі документи не можуть слугувати належною підставою для відображення у податковому обліку платника податків.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Підпунктом "а" пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені положеннями статті 198 ПК України.
Так, відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Таким чином, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг з метою їх використання в господарській діяльності.
Положеннями пункту 198.6 статті 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року №996-ХІV (надалі - Закон №996-ХІV).
Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно з частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Відтак, підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону №996-ХІV є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, натомість первинна документація є відображенням такої операції.
Будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону №996-ХІV підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.