ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
16 листопада 2023 року
м. Київ
справа № 160/12376/19
адміністративне провадження № К/990/12633/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А., Дашутіна І.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 7 жовтня 2021 року (суддя Віхрова В.С.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 25 січня 2022 року (головуючий суддя Олефіренко Н.А., судді: Білак С.В., Шальєва В.А.) у справі №160/12376/19 за позовом Публічного акціонерного товариства ДТЕК "Павлоградвугілля" до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення в частині,
УСТАНОВИВ:
Публічне акціонерне товариство "ДТЕК ПАВЛОГРАДВУГІЛЛЯ" звернулося з позовом до суду, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 16 вересня 2019 року №0007654616 Офісу великих платників податків ДПС в частині визначення суми грошового зобов`язання за платежем "Податок на додану вартість", код платежу 14060100 - у розмірі 25459638 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями 16 973 092 грн та за штрафами (фінансовими) санкціями (штрафами) 8486546 грн.
Позов вмотивований тим, що позивач не погоджується з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням в частині, що стосується збільшення суми грошового зобов`язання за платежем "Податок на додану вартість", код платежу 14060100 у розмірі 25 459 638 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями 16 973 092 грн та за штрафами (фінансовими) санкціями (штрафами) 8 486 546 грн по взаємовідносинам з Товариством з обмеженою відповідальністю "Торгово-промислова компанія "Ясинуватський машинобудівний завод", оскільки воно є протиправним та таким, що прийнято відповідачем з порушенням норм чинного законодавства України. На момент проведення перевірки є в наявності всі, оформлені згідно вимог законодавства України, первині документи, які підтверджують факти господарських операцій та звітності платника податків, стверджує, що посилання посадових осіб податкового органу на факт порушення позивачем вимог Податкового кодексу України є порушенням норм матеріального права України.
Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 7 жовтня 2021 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 25 січня 2022 року позов задовольнив повністю. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 16 вересня 2019 року №0007654616 Офісу великих платників податків ДПС в частині визначення суми грошового зобов`язання за платежем "Податок на додану вартість", код платежу 14060100 - у розмірі 25459638 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями 16973092 грн та за штрафами (фінансовими) санкціями (штрафами) 8486546 грн.
Ухвалюючи рішення, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що твердження податкового органу щодо нереальності господарської операції з контрагентом ТОВ "Торгово-промислова компанія "Ясинуватський машинобудівний завод" є необґрунтованими, з огляду на фактичне здійснення такої господарської операції, що підтверджено належними первинними документами.
Дослідивши наявні в матеріалах справи документи, які також були у розпорядженні посадових осіб при проведенні перевірки, суди дійшли висновку, що такі містять усі обов`язкові для первинних документів реквізити та відповідають законодавчо визначеним вимогам. Недоліки первинних документів, про які зазначав відповідач, не є такими, що свідчать про нереальність господарської операції, а відтак не доводять протиправність формування позивачем даних бухгалтерського і податкового обліку, що свідчить про підтвердження позивачем фактичного здійснення спірної господарської операції первинними документами, які повністю відтворюють зміст господарської операції та містять інформацію щодо фактичного здійснення такої.
Стосовно посилань контролюючого органу як на підставу відсутності реальності операцій позивача на дані контрагентів з баз даних АІС "Податковий блок", то суди визнали їх необґрунтованими, оскільки, на думку судів, відсутність у підприємств матеріально-технічної можливості, трудових та ін. ресурсів, достатньої кількості персоналу тощо, не свідчать про відсутність реальності проведених операцій між позивачем та контрагентом, оскільки здебільшого ґрунтуються на припущеннях податкового органу.
Щодо посилань відповідача на дані ЄРПН, підсистему "СФП" АІС "Податковий блок" у розрізі дослідження ланцюгів придбання/отримання товару, то суди також визнали їх невмотивованими, оскільки, за позицією судів, податкова інформація надана іншими контролюючими органами носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.
Вважаючи рішення судів першої та апеляційної інстанцій такими, що ухваленні з порушенням норм матеріального та процесуального права, контролюючий орган подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Обґрунтовуючи касаційну скаргу, відповідач доводить, що суди попередніх інстанцій неправильно встановили обставини у справі, не дослідили докази у справі, та не було досліджено реальність господарської операції між позивачем та його контрагентом, не досліджено можливості виконання операцій контрагентом, наявності трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень та іншого майна, які економічно необхідні для виконання умов договорів, укладених позивачем з контрагентом, та, як наслідок, відсутні умови для отримання результатів відповідної господарської, економічної діяльності, технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень і транспортних засобів. Серед іншого, стверджує про невідповідність між придбаними та реалізованими товарами (послугами) по ланцюгу постачання, встановлено відсутність джерела походження товару.
Податковий орган в касаційній скарзі звертає увагу, що встановлені факти та обставини, наведені у акті перевірки не були ретельно досліджені судами та не надано їм належної оцінки. Вважає, що наявність лише первинних документів, на підставі яких у бухгалтерському обліку позивача зроблені записи, не є підставою для висновків про реальність господарської операції, а відтак і відсутнє право позивача на формування податкового кредиту.
За змістом касаційної скарги підставою касаційного оскарження відповідач вказав пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Позивач подав відзив на касаційну скаргу, в якому просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а судові рішення судів попередніх інстанцій - без змін.
Ухвалою від 14 червня 2022 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків.
Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги з огляду на таке.
Вирішуючи спір, суди установили, що фахівцями податкового органу у період з 30 березня 2018 року по 22 липня 2019 року на підставі направлень від 29 березня 2018 року №120/28-10-46-17, від 29 березня 2018 року №121/28-10-46-17, від 29 березня 2018 року №122/28-10-46-17, від 29 березня 2018 року №123/28-10-46-17, від 29 березня 2018 року №124/28-10-46-17, від 29 березня 2018 року №125/28-10-46-17, від 29 березня 2018 року №126/28-10-46-17, від 29 березня 2018 року №127/28-10-46-17, від 13 квітня 2018 року №139/28-10-46-17, від 13 квітня 2018 року №140/28-10-46-17, від 13 квітня 2018 року №141/28-10-46-17, від 13 квітня 2018 року №142/28-10-46-17, від 13 квітня 2018 року №143/28-10-46-17, від 18 квітня 2018 року №149/28-10-46-17, від 19 квітня 2018 року №151/28-10-46-17, від 19 квітня 2018 року №152/28-10-46-17, від 19 квітня 2018 року №153/28-10-46-17, від 19 квітня 2018 року №154/28-10-46-17, від 19 квітня 2018 року №155/28-10-46-17, від 19 квітня 2018 року №156/28-10-46-17, від 19 квітня 2018 року №157/28-10-46-17, від 19 квітня 2018 року №158/28-10-46-17, від 19 квітня 2018 року №159/28-10-46-17, від 19 квітня 2018 року №160/28-10-46-17, від 26 квітня 2019 року №171/28-10-46-17, від 21 травня 2018 року №191/28-10-46-17 виданих Дніпропетровськім управлінням Офісу великих платників податків ДФС відповідно до пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п. 77.1 ст. 77, п. 77.6 ст. 77, п. 82.1 ст. 82 Податкового кодексу України, згідно плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2018 рік, на підставі наказу Офісу великих платників податків ДФС від 14 березня 2018 року №434 проведена планова виїзна документальна перевірка ПрАТ "ДТЕК Павлоградвугілля" з питань дотримання вимог податкового законодавства з 1 липня 2014 року по 31 грудня 2017 року, валютного законодавства за період з 1 липня 2014 року по 31 грудня 2017 року, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 липня 2014 року по 31 грудня 2017 року, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.
За результатами перевірки складено акт від 5 серпня 2019 року №96/28-10-46-17/00178353, у висновку якого зазначено про встановлення порушень, зокрема з податку на додану вартість: п.192.1 ст.192, п.198.1, п.198.2 ст.198, п. 200.1, п. 200.2 ст.200 Податкового кодексу України, що призвело до заниження суми ПДВ, яка підлягає сплаті до бюджету на суму 93 444 791 грн, в тому числі по періодам: жовтень 2014 року - 72 667 грн, листопад 2014 року - 13 232 грн, січень 2015 року 2 500 грн, лютий 2015 року - 15 037 грн, березень 2015 року - 7 255 грн, квітень 2015 року - 15 433 грн, травень 2015 року - 47 097 грн, червень 2015 року - 5 930 грн, липень 2015 року - 34 800 грн, серпень 2015 року - 68 967 грн, вересень 2015 року - 95 896 грн, жовтень 2015 року - 47 520 грн, листопад 2015 року - 399 037 грн, березень -136 423 грн, травень 2016 року - 15 766 336 грн, червень 2016 року - 52 273 865 грн, липень 2016 року - 3 101 112 грн, серпень 2016 року - 3 057 418 грн, жовтень 2016 року - 3 166 360 грн, листопад 2016 року - 378 852 грн, грудень 2016 року - 923 874 грн, січень 2017 року - 1 379 746 грн, липень 2017 року - 12 209 281 грн, листопад 2017 року - 81 758 грн, грудень 2017 року - 112 512 грн.
На сторінці 274, в пункті 3.4.2 акта перевірки викладено висновки про результати перевірки з питання достовірності формування податкового кредиту з ПДВ та витрат під час декларування фінансово-господарських взаємовідносин ПрАТ "ДТЕК ПАВЛОГРАДВУГІЛЛЯ" з ТОВ "ТПК "ЯМЗ" за листопад 2015 року, лютий 2016 року, березень 2016 року, квітень 2016 року, травень 2016 року, червень 2016 року, липень 2016 року, серпень 2016 року, вересень 2016 року, жовтень 2016 року, листопад 2016 року, грудень 2016 року, січень 2017 року, лютий 2017 року, березень 2017 року, відповідно до якого, встановлено порушення:
- пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового Кодексу України, ст.1, 3, 9, 11, 12 Закону України від 16.07.1999 № 996-ХІV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", зі змінами та доповненнями;, п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за №860/4153, п. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року №20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2000 року за № 85/4306, п.1, 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, зі змінами та доповненнями; розділу І Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України, в результаті чого встановлено заниження фінансового результату до оподаткування (прибутку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності за: 2015 рік занижено доходи у розмірі 2 273 025 грн; за 2016 рік занижено доходи у розмірі 101 289 234 грн ( в т.ч. І квартал 2016 - 10 345 853 грн, ІІ квартал 2016 - 14 722 227 грн, ІІІ квартал 2016 - 42 561 424 грн, ІV квартал 2016 - 33 659 730 грн); за 2017рік занижено доходи у розмірі 7 828 356 грн ( в т.ч. І квартал 2017 - 7 828 356 грн);
- п.198.1, п.198.2, ст.198, ст. 201 Податкового Кодексу України, що призвело до завищення податкового кредиту на суму ПДВ у розмірі 16 973 091 грн, у тому числі (період відображення у складі податкового кредиту декларації з ПДВ, уточнюючих розрахунків до декларацій з ПДВ): листопад 2015 року - 378 837,50 грн, травень 2016 року - 17 621 грн, липень 2016 року - 1 669 440 грн, серпень 2016 року - 2 248 979 грн, жовтень 2016 року - 2 927 443 грн, грудень 2016 року - 37 248 грн, січень 2017 року - 1 787 888 грн, квітень 2017 року - 7 905 635 грн.
На підставі акта перевірки від 5 серпня 2019 року № 96/28-10-46-17/00178353 Офісом великих платників податків ДПС прийнято податкове повідомлення-рішення від 16 вересня 2019 року №0007654616 (форма "Р"), яким збільшено ПрАТ "ДТЕК Павлоградвугілля" суму грошового зобов`язання за податком на додану вартість у розмірі 139 955 904,00 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями 93 303 936,00 грн, за штрафами (фінансовими) санкціями (штрафами) 46 651 968,00 грн, зокрема по взаємовідносинам з ТОВ "ТПК "ЯМЗ" у розмірі 25 459 638 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями 16 973 092 грн та за штрафами (фінансовими) санкціями (штрафами) 8 486 546 грн.
Актом перевірки встановлені порушення позивача податкового законодавства, зокрема по взаємовідносинам позивача з ТОВ "ТПК "ЯМЗ", що слугували підставами для визначення грошових зобов`язань оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням в частині, а саме на не підтвердження реальності взаємовідносин позивача з вказаним контрагентом-постачальником, оскільки встановлено неналежне виконання умов укладеного договору, дефектність первинних документів, які було надано до перевірки, відсутність документів, що мають силу первинних документів та підтверджують настання правових наслідків у взаємовідносинах позивача та вказаного контрагента. Вказує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту з ПДВ наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах. Також вказано, що ТОВ "ТПК "ЯМЗ" не має механічних та технологічних можливостей до вчинення задекларованих господарських операцій, а також не маючи в наявності будь-яких складських приміщень, виробничих запасів, транспортних засобів фактично не могло займатись фінансово-господарською діяльністю.
Не погоджуючись з прийнятим податковим повідомленням-рішенням в частині, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Суди, задовольняючи позовні вимоги, дійшли висновку, що позивач належними та допустимими доказами довів реальність господарської операції з контрагентом. Натомість, відповідач не довів суду обґрунтованості висновку про непідтвердження реальності господарської операції з контрагентом позивача, як це зазначено в акті перевірки.
В аспекті заявлених вимог, Верховний Суд зазначає наступне.
Відповідно до пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України - не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної.
Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням терміну реєстрації, відносяться до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше: ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних; для платників податку, що застосовують касовий метод, - ніж через 60 календарних днів з дати списання коштів з банківського рахунка платника податку.
Відповідно до пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 201.4 статті 201 Податкового кодексу України, платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер: покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця; покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер, протягом такого місяця.
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Таким чином, податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість має бути підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків. Податкова накладна є документом, який підтверджує факт сплати покупцем податку на додану вартість у ціні товару.