ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
13 листопада 2023 року
м. Київ
cправа № 925/564/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного господарського суду:
Картере В.І. - головуючий, Огороднік К.М., Пєсков В.Г.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційні скарги Головного управління Державної казначейської служби України у Черкаській області та Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області
на постанову Північного апеляційного господарського суду від 12.06.2023 (колегія суддів у складі: Тарасенко К.В. - головуючий, Михальська Ю.Б., Іоннікова І.А.)
та рішення Господарського суду Черкаської області від 01.02.2022 (суддя Спаських Н.М.)
та додаткове рішення Господарського суду Черкаської області від 15.02.2022 (суддя Спаських Н.М.)
у справі №925/564/21
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Українська мукомельна компанія"
до 1) Головного управління ДПС у Черкаській області; 2) Головного управління Державної казначейської служби України у Черкаській області
про стягнення 323404,25 грн,
ВСТАНОВИВ:
Стислий виклад позовних вимог
1. 28.04.2021 Товариство з обмеженою відповідальністю "Українська-мукомельна компанія" (далі - ТОВ "Українська мукомельна компанія") звернулось до Господарського суду Черкаської області з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області (далі - ГУ ДПС у Черкаській області) та Головного управління Державної казначейської служби України у Черкаській області (далі - ГУ ДКСУ у Черкаській області) про стягнення з Державного бюджету України збитків у розмірі 323404,25 грн.
2. Позивач просить стягнути з Державного бюджету України кошти, які були сплачені ним своєму контрагенту Товариству з обмеженою відповідальністю "Комбінат хлібопродуктів "Талне" з іноземними інвестиціями" (далі - ТОВ "КХП "Талне") за господарськими зобов`язаннями відповідно до п. 6.3 додаткової угоди №1 від 08.07.2020 до договору купівлі-продажу №18 від 06.07.2020, укладеної між цими особами.
3. За наслідками порушення позивачем, як постачальником товару, строків реєстрації податкової накладної, позивач сплатив на користь ТОВ "КХП "Талне" за платіжним дорученням №6 від 17.08.2020 - 323404,25 грн, які є предметом спору.
4. Позивач посилається, що рішенням від 29.10.2020 у справі №580/3874/20 Черкаського окружного адміністративного суду за позовом ТОВ "Українська мукомельна компанія" до ГУ ДПС у Черкаській області, було визнано протиправним та скасовано рішення комісії ГУ ДПС у Черкаській області №1833321/42282608 від 13.08.2020 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 06.07.2020, складеної за результатом вчинення господарської операції за договором купівлі-продажу №18 від 06.07.2020. Ці обставини, на думку позивача, доводять неправомірність дій першого відповідача та обґрунтованість стягнення спірних коштів з державного бюджету як збитків позивача у господарській діяльності.
Фактичні обставини справи, встановлені судами першої та апеляційної інстанцій
5. 06.07.2020 між ТОВ "Українська мукомельна компанія" та ТОВ "КХП "Талне" укладено договір купівлі-продажу, за умовам якого позивач, як продавець, зобов`язався передати у власність ТОВ "КХП "Талне", як покупцю, транспортні засоби - спеціалізовані вантажні автомобілі згідно з переліком та видами, які вказані у розділі 1 договору.
6. Загальна сума договору становить 1503353,60 грн, в т.ч. ПДВ 250558,53 грн (п. 2.1 договору).
7. За умовами договору його сторони домовилися про 100% оплату товару покупцем не пізніше 31.12.2020 (п. 2.2 договору) та про поставку товару покупцю за актом приймання-передачі з належними документами та вільним від будь-яких прав третіх осіб.
8. За наслідками реалізації товару по договору позивач повинен скласти і зареєструвати податкову накладну.
9. Сторонами не заперечується, що податкова накладна є звітним документом, який використовують платники ПДВ для обліку власного податкового зобов`язання та податкового кредиту. Для отримання покупцем товару права на податковий кредит, податкову накладну продавцю товару необхідно зареєструвати у єдиному реєстрі податкових накладних згідно з вимогами та правилами податкового законодавства.
10. Позивач доводить, що на виконання умов договору між ним та ТОВ "КХП "Талне" було складено податкову накладну №4 від 06.07.2020 про передачу покупцю вантажних автомобілів на загальну суму 1503353,60 грн з ПДВ в сумі 250558,93 грн.
11. Також цими сторонами складено акт приймання-передачі №1 від 06.07.2020 про те, що покупець без зауважень прийняв від позивача автомобілі згідно з умовами договору від 06.07.2020.
12. Розрахунок за автомобілі проведено покупцем із позивачем повністю на суму 1503353,60 грн платіжним дорученням №22 від 06.07.2020.
13. Доказів визнання недійсним договору купівлі-продажу №18 від 06.07.2020 чи окремо додаткової угоди до нього №1 і приведення сторін у первісний стан суду не подано.
14. Позивач зазначає, що 08.07.2020 між сторонами договору купівлі-продажу №18 від 06.07.2020 укладено додаткову угоду №1 від 08.07.2020, за умовами якої, при порушенні постачальником термінів реєстрації належним чином оформленої податкової накладної, включаючи зупинення її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, незалежно від причин, порушення інших вимог податкового законодавства, що пов`язано із цим договором, постачальник зобов`язаний сплатити неустойку (штраф) в розмірі 21% від суми поставки та відшкодувати покупцю збитки (п. 6.3 додаткової угоди).
15. Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 29.10.2020 у справі №580/3874/20 встановлено, що в межах здійснення господарських операцій по договору від 06.07.2020 про продаж позивачем на користь ТОВ "КХП "Талне" вантажних автомобілів та отримання за них повної суми коштів, позивачем було вчинено дії, спрямовані на реєстрацію податкової накладної №2 від 06.07.2020. Дана податкова накладна відображає продаж транспортних засобів на загальну суму 1503353,60 грн, в т.ч. ПДВ 250558,93 грн.
16. Також адміністративним судом встановлено, що ГУ ДПС у Черкаській області прийнято на реєстрацію вказану податкову накладну, але її реєстрація зупинена з причини ненадання позивачем додаткових пояснень та договорів про проведену операцію та походження товару. Суд дійшов висновку, що незважаючи на виконання позивачем всіх вимог податкового органу щодо надання додаткових документів та пояснень, податкова накладна протиправно так і не була зареєстрована. Суд вказав також, що відповідно до п.п. 9-11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520), прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних, письмові пояснення та копії документів, подані платником податків до контролюючого органу в порядку п. 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
17. За результатами вирішення спору у адміністративній справі №580/3874/20 було визнано протиправним та скасовано рішення комісії ГУ ДПС в Черкаській області №1833321/422282608 від 13.08.2020 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 06.07.2020 та зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №2 від 06.07.2020 днем її фактичного подання на реєстрацію.
18. Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 24.12.2020 рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 29.10.2020 залишено без змін.
Стислий виклад рішення суду першої інстанції та постанови суду апеляційної інстанції
19. Рішенням Господарського суду Черкаської області від 01.02.2022 позов задоволено частково. Стягнуто з Державного бюджету України на користь ТОВ "Українська-мукомельна компанія" 315704,25 грн збитків. В решті вимог у позові відмовлено.
20. Додатковим рішенням Господарського суду Черкаської області від 15.02.2022 заяву позивача про винесення додаткового рішення задоволено. Стягнуто з ГУ ДПС у Черкаській області на користь ТОВ "Українська-мукомельна компанія" 20000,00 грн на відшкодування витрат на професійну правничу допомогу.
21. Постановою Північного апеляційного господарського суду від 12.06.2023 рішення Господарського суду Черкаської області від 01.02.2022 та додаткове рішення Господарського суду Черкаської області від 15.02.2022 залишено без змін.
22. Судові рішення мотивовані тим, що зібраними у справі доказами підтверджується неправомірність бездіяльності податкового органу в особі першого відповідача щодо нереєстрації податкової накладної позивача №2 від 06.07.2020 за результатами здійснення господарської діяльності за договором купівлі-продажу №18 від 06.07.2020. Дана обставина підтверджується висновками у рішенні Черкаського окружного адміністративного суду від 29.10.2020 у справі №580/3874/20.
23. Нереєстрація у встановлені строки належним чином оформленої позивачем податкової накладної потягнула за собою обов`язок позивача сплатити визначений додатковою угодою №1 від 08.07.2020 штраф на користь ТОВ "КХП "Талне", що позивачем було виконано повністю.
24. Отже, господарські суди дійшли висновку, що збитки позивача є об`єктивним наслідком поведінки ГУ ДПС у Черкаській області, водночас позивач фактично сплатив штрафні санкції у розмірі більшому ніж це було передбачено, і за вказану переплату відповідачі не несуть відповідальності та не зобов`язані її компенсувати, а тому позовні вимоги підлягають частковому задоволенню.
25. Стягуючи з ГУ ДПС у Черкаській області на користь ТОВ "Українська мукомельна компанія" 20000,00 грн на відшкодування витрат на професійну правничу допомогу, господарські суди виходили з того, що зібраними у справі доказами підтверджується неправомірність бездіяльності податкового органу щодо нереєстрації податкової накладної позивача №2 від 06.07.2020 за результатами здійснення господарської діяльності позивача, то судові витрати позивача на професійну правничу допомогу повинні бути покладені лише на першого відповідача у справі. Враховуючи відсутність від ГУ ДПС у Черкаській області обґрунтованих заперечень щодо стягнення витрат на професійну правничу допомогу, вказані витрати покладені господарськими судами на першого відповідача в повному обсязі. При цьому, господарські суди відхилили клопотання ГУ ДКСУ у Черкаській області про зменшення заявлених до стягнення витрат на професійну правничу допомогу, оскільки відповідач-2 не наділений повноваженнями діяти в інтересах відповідача-1.
Стислий виклад вимог касаційної скарги та узагальнення доводів скаржника
26. ГУ ДПС в Черкаській області (далі - скаржник-1) звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить cкасувати рішення Господарського суду Черкаської області від 01.02.2022, додаткове рішення Господарського суду Черкаської області від 15.02.2022, постанову Північного апеляційного господарського суду від 12.06.2023 та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.
27. Скаржник-1 як підставу касаційного оскарження судових рішень у справі зазначає обставини, передбачені п. 1 ч. 2 ст. 287 Господарського процесуального кодексу України (далі - ГПК України).
28. Так, скаржник-1 вважає, що господарські суди попередніх інстанцій не врахували висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 01.03.2023 у справі №925/556/21, щодо визначення причинно-наслідкового зв`язку між неправомірними діями органу ДПС і заподіяною шкодою та ухвалили судові рішення з порушенням норм матеріального та процесуального права, зокрема ст.ст. 76-79 ГПК України, ст.ст. 22, 1173, 1174, 1176 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України).
29. Так, на думку скаржника-1, у постанові Великої Палати Верховного Суду від 01.03.2023 у справі №925/556/21, яка ухвалена у подібних правовідносинах, зазначено, що кошти у вигляді штрафу, які сплатив позивач не були необхідними витратами, які він мусив зробити для відновлення порушеного майнового інтересу іншої договірної сторони. Крім цього, Велика Палата Верховного Суду дійшла висновку про відсутність причинно-наслідкового зв`язку між витратами, які зазнав позивач, сплативши штраф у розмірі 21% від суми поставки, і протиправним рішенням ГУ ДПС у Черкаській області, адже позивач домігся усунення наслідків цього рішення.
30. Також скаржник-1 вважає, що господарські суди попередніх інстанцій не врахували, що позовна вимога покупця про зобов`язання продавця здійснити реєстрацію податкової накладної не є способом захисту у господарських правовідносинах, і не підлягає розгляду в суді жодної юрисдикції. Натомість належним способом захисту для позивача може бути звернення до контрагента з позовом про відшкодування збитків, завданих внаслідок порушення контрагентом за договором обов`язку щодо складення та реєстрації податкових накладних.
31. Крім того, скаржник-1 зауважує, що ГУ ДПС у Черкаській області було наведено достатньо аргументів, що свідчать про необґрунтованість позовних вимог позивача та помилковість рішення господарських судів першої та апеляційної інстанцій щодо стягнення коштів з Державного бюджету України, а тому вважає, що судові витрати у цій справі слід залишити за позивачем.
32. ГУ ДКСУ у Черкаській області (далі - скаржник-2) звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить cкасувати рішення Господарського суду Черкаської області від 01.02.2022 в частині задоволених позовних вимог, додаткове рішення Господарського суду Черкаської області від 15.02.2022 та постанову Північного апеляційного господарського суду від 12.06.2022 і постановити нове судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі; рішення Господарського суду Черкаської області від 01.02.2022 в частині відмови у задоволенні позовних вимог залишити без змін.
33. Скаржник-2 у касаційній скарзі як підставу касаційного оскарження судових рішень у справі зазначає обставини, передбачені п. 1 ч. 2 ст. 287 ГПК України.
34. Так, скаржник вважає, що господарськими судами не враховано правовий висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 14.04.2020 у справі №925/1196/18, від 12.03.2019 у справі №920/715/17 щодо застосування ст.ст. 1173, 1174 ЦК України, не враховано правовий висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 01.03.2023 у справі №925/556/21 щодо визначення причинно-наслідкового зв`язку між неправомірними діями органу ДПС і заподіяною шкодою та висновок стосовно того, що оскарження рішення, дії або бездіяльності контролюючого органу як таке, що спрямоване на відновлення суб`єктивного права чи законного інтересу, і вимога про відшкодування шкоди, завданої втратою цього права чи інтересу, є зверненням до конкуруючих способів захисту, одночасно надати які суд не може.
Узагальнений виклад позицій інших учасників справи
35. Відзив від позивача до Верховного Суду не надійшов.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
36. Предметом касаційного перегляду у цій справі є питання дотримання судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права під час розгляду позовних вимог про стягнення збитків, завданих неправомірними діями податкового органу щодо зупинення реєстрації поданої продавцем податкової накладної. При цьому розмір збитків становить суму неустойки, узгоджену між продавцем та покупцем в укладеному між ними договорі.
Щодо відшкодування шкоди, завданої контролюючим органом
37. Статтею 56 Конституції України кожному гарантовано право на відшкодування за рахунок держави чи органів місцевого самоврядування матеріальної та моральної шкоди, завданої незаконними рішеннями, діями чи бездіяльністю органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їх посадових і службових осіб при здійсненні ними своїх повноважень.
38. Відповідно до ст. 22 ЦК України особа, якій завдано збитків у результаті порушення її цивільного права, має право на їх відшкодування. Збитками згідно із частиною другої цієї статті є, зокрема, витрати, які особа зробила або мусить зробити для відновлення свого порушеного права (реальні збитки), доходи, які особа могла б реально одержати за звичайних обставин, якби її право не було порушене (упущена вигода).
39. Частиною 1 ст. 1166 ЦК України унормовано, що майнова шкода, завдана неправомірними рішеннями, діями чи бездіяльністю особистим немайновим правам фізичної або юридичної особи, а також шкода, завдана майну фізичної або юридичної особи, відшкодовується в повному обсязі особою, яка її завдала.
40. Статті 1173, 1174 ЦК України передбачають певні особливості, характерні для розгляду справ про деліктну відповідальність органів державної влади та посадових осіб, які відмінні від загальних правил деліктної відповідальності. Так, зокрема, цими правовими нормами передбачено, що для застосування відповідальності посадових осіб та органів державної влади наявність їх вини не є обов`язковою. Утім, цими нормами не заперечується обов`язковість наявності інших елементів складу цивільного правопорушення, які є необхідними для доказування у спорах про стягнення збитків.
41. Необхідною підставою для притягнення органу державної влади до відповідальності у вигляді стягнення шкоди є наявність трьох умов: неправомірні дії цього органу, наявність шкоди та причинний зв`язок між неправомірними діями і заподіяною шкодою, і довести наявність цих умов має позивач, який звернувся з позовом про стягнення шкоди на підставі ст. 1173 ЦК України.
42. Збитки - це об`єктивне зменшення будь-яких майнових благ сторони, що обмежує її інтереси як учасника певних господарських відносин і проявляється у витратах, зроблених кредитором, втраті або пошкодженні майна, а також у неодержаних кредитором доходах, які б він одержав, якби зобов`язання було виконане боржником.
43. Доведення факту наявності таких збитків та їх розміру, а також причинно-наслідкового зв`язку між правопорушенням і збитками покладено на позивача.
44. Причинний зв`язок як обов`язковий елемент відповідальності за заподіяні збитки полягає в тому, що шкода повинна бути об`єктивним наслідком поведінки заподіювача шкоди, а отже, доведенню підлягає факт того, що його протиправні дії є причиною, а збитки - наслідком такої протиправної поведінки.
45. Відповідно до п. 114.1 ст. 114 Податкового кодексу України (далі - ПК України, тут і далі у редакції, чинній на момент спірних правовідносин) особа, чиї права та/або законні інтереси порушено, має право на відшкодування шкоди, заподіяної протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, їх посадових (службових) осіб.
46. Шкода, заподіяна протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, їх посадових (службових) осіб, відшкодовується державою за рахунок коштів державного бюджету незалежно від вини контролюючого органу, його посадових (службових) осіб.
47. Відповідна правова позиція викладена у постановах Великої Палати Верховного Суду від 14.04.2020 у справі №925/1196/18, від 01.03.2023 у справі №925/556/21 (на які посилаються скаржники), в яких розглядалося питання про умови цивільної відповідальності держави за шкоду, завдану протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючого органу, які є застосовними також у цій справі.
48. Стосовно висновку про неправомірність рішень, дій або бездіяльності контролюючого органу як умови деліктної відповідальності Верховний Суд звертається до висновків, викладених у п. 9.9 постанови Великої Палати Верховного Суду від 16.11.2022 у справі №910/6355/20, та відзначає, що ухвалення попереднього судового рішення про визнання протиправними дій (бездіяльності) контролюючого органу (його посадових (службових) осіб) не є необхідним для вирішення іншої справи, у якій розглядаються позовні вимоги про відшкодування збитків (шкоди), завданих такими діяннями, а господарський суд може самостійно встановити наявність чи відсутність складу відповідного цивільного правопорушення, яке стало підставою для звернення до суду, шляхом оцінки наданих сторонами доказів.
Право на податковий кредит і пов`язаний із цим майновий інтерес
49. Відповідно до висновку, викладеного у постанові Верховного Суду від 01.03.2023 у справі №925/556/21 (на які посилаються скаржники), Велика Палата дійшла висновку, що з 1 січня 2015 року ПК України не встановлює для платника ПДВ механізм, який би дозволяв йому включити ПДВ за відповідною операцією до складу податкового кредиту за відсутності зареєстрованої його контрагентом у ЄРПН податкової накладної, якщо контрагент за законом мав її зареєструвати.
50. Такий платник ПДВ також не має у податкових відносинах права самостійно спонукати контрагента до здійснення реєстрації, а також не може спонукати контрагента оскаржити незаконні рішення, дії чи бездіяльність контролюючого органу, якщо вони були перешкодою у реєстрації податкової накладної у ЄРПН. Водночас саме від того, чи здійснить контрагент всі необхідні дії для реєстрації податкової накладної в ЄРПН, а у випадку незаконної перешкоди з боку контролюючого органу для реєстрації - від того, чи зможе контрагент успішно усунути ці перешкоди, фактично залежить виникнення права такого платника податку на податковий кредит з ПДВ.
51. Велика Палата Верховного Суду в постанові від 05.06.2019 у справі №908/1568/18 виснувала, що обов`язок продавця зареєструвати податкову накладну є обов`язком платника податку у публічно-правових відносинах, а не обов`язком перед покупцем, хоча невиконання цього обов`язку може завдати покупцю збитків. Тому позовна вимога покупця про зобов`язання продавця здійснити таку реєстрацію не є способом захисту у господарських правовідносинах і не підлягає розгляду в суді жодної юрисдикції. Натомість належним способом захисту для покупця може бути звернення до продавця з позовом про відшкодування збитків, завданих порушенням його обов`язку щодо складення та реєстрації податкових накладних (аналогічний висновок, викладений у постанові об`єднаної палати Касаційного господарського суду Верховного Суду від 03.08.2018 у справі №917/877/17).
52. Ураховуючи викладене, збільшення податкового кредиту є майновим інтересом покупця товарів/послуг, який з 1 січня 2015 року за загальним правилом реалізовується після виконання продавцем в публічно-правових відносинах з державою обов`язку скласти та зареєструвати в ЄРПН податкову накладну, адже із цим пов`язується виникнення у покупця права на віднесення відповідних сум ПДВ до податкового кредиту.
53. Водночас покупець не є стороною публічно-правових відносин між продавцем і контролюючим органом щодо реєстрації податкових накладних. До моменту виникнення права на включення суми ПДВ за операцію з придбання товарів/послуг до складу податкового кредиту взаємодія держави і покупця зводиться лише до можливості покупця подати на продавця скаргу, що в силу п. 201.10 ст. 201 ПК України зумовлює лише обов`язок контролюючого органу провести документальну перевірку продавця, спонукати виконати який покупець не може.
54. Як наслідок, такий покупець також не може вимагати від держави відшкодування збитків, спричинених невиконанням контролюючим органом обов`язку з проведення перевірки, оскільки цей обов`язок контролюючий орган має не перед покупцем і його невиконання не вважається таким, що порушує якесь конкретне право платника податків.
55. Оскільки саме від продавця, який має визначений законом обов`язок вчинити дії, необхідні для реєстрації податкової накладної в ЄРПН (а також може у необхідних випадках ефективно оскаржити рішення, дії чи бездіяльність контролюючого органу, які перешкодили виконати цей обов`язок), залежить реалізація покупцем означеного вище майнового інтересу, пов`язаного з одержанням права на податковий кредит з ПДВ за наслідками господарської операції, він (продавець) залишається відповідальним перед своїм контрагентом у господарській операції за наслідки невчинення цих дій.