ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
09 листопада 2023 року
м. Київ
справа № 400/1794/19
адміністративне провадження № К/990/28904/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Васильєвої І.А., Гончарової І.А.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Миколаївській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2022 року (суддя Ярощук В.Г.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 4 квітня 2023 року (судді: Семенюк Г.В. (головуючий), Домусчі С.Д., Шляхтицький О.І.) у справі № 400/1794/19 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро-Вектор ЛТД» до Головного управління Державної податкової служби у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
І. Суть спору
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро-Вектор ЛТД» (далі - позивач, платник податків, підприємство, ТОВ «Агро-Вектор ЛТД») звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Миколаївській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у Миколаївській області) про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС у Миколаївській області від 06.06.2019 № 00043131410, № 00043141410, № 00043151406.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення були прийняті контролюючим органом всупереч та не у відповідності до вимог чинного законодавства, оскільки позивачем було дотримано всіх встановлених податковим законодавством вимог, а також вимог контролюючого органу. Позивач зазначає, що його первинний кредитодавець Londotex LLP передав своє право вимоги новому кредитодавцю - KESCO ASIAN HOLDING CO, при цьому кредитний договір та угода про заміну сторони у кредитному договорі були зареєстровані НБУ відповідно до вимог чинного законодавства. Заборгованість позивача перед KESCO ASIAN HOLDING CO не погашена, а тому така не може бути безнадійною і підстави для її списання відсутні. Крім того, позивач зазначає, що угода про заміну сторони у кредитному договорі набрала чинності з моменту підписання, а тому відсутні підстави вважати, що сторони не мали правоздатності на момент її підписання, а сам факт ліквідації нерезидента має бути підтверджений довідкою компетентного органу відповідної держави, а не посиланням на сайт у мережі інтернет, з урахуванням того, що ліквідація Londotex LLP 15.03.2016 не впливає на підписання ним вказаної угоди - 15.01.2016. Щодо неоприбуткування готівкових коштів у касі, позивач зазначає, що наказом керівника головному бухгалтеру надано дозвіл виходити для виконання своїх посадових обов`язків у період відпусток та вихід на роботи та підписання головним бухгалтером прибуткових касових ордерів не свідчить про порушення касової дисципліни. Готівка була оприбуткована в день її одержання у повній сумі, а Положення про ведення касових операцій в частині оприбуткування готівки не містить прив`язки до дотримання норм трудового законодавства.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2022 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 4 квітня 2023 року, адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області від 06.06.2019 № 00043131410, № 00043141410, № 00043151406.
4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки відповідачем не було доведено порушення позивачем вимог чинного податкового законодавства. Так, суди дійшли висновку, що не здійснення реєстрації змін до кредитного договору в Національному банку України не має своїм наслідком невчиненість (неукладеність) такого договору, а виконання обопільних зобов`язань між KESCO ASIAN HOLDING CO і Londontex LLP згідно з положеннями угоди від 15.01.2016 повинно було відбутись протягом 60 днів після підписання цієї угоди і таке виконання не пов`язано з фактом реєстрації Угоди від 15.01.2016 в Національному банку України. Також, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про відсутність підстав для ототожнення поняття «державної реєстрації правочинів», наведеного у статті 210 ЦК України, з видачею Національним банком України реєстраційного свідоцтва, що за своєю суттю є формою валютного контролю. Щодо висновків контролюючого органу про неоприбуткування готівкових коштів у касі позивача на загальну суму 25 531,34 грн, судами попередніх інстанцій встановлено та зазначено, що касовий ордер від 05.10.2018 № 26 на суму 25 531,34 грн містить всі необхідні реквізити та правомірно прийнятий касиром, а згідно з наказом позивача від 12.01.2018 № 01/18 «Про перенесення робочих днів у 2018 році» головному бухгалтеру дозволено у разі виробничої необхідності виходити на роботу в період відпусток та вихідних і святкових днів для виконання своїх професійних зобов`язань, при цьому, питання дотримання позивачем вимог трудового законодавства не є предметом цієї справи.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанції, ГУ ДПС у Миколаївській області подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2022 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 4 квітня 2023 року та прийняти рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог «Агро-Вектор ЛТД» у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що у квітні-травні 2019 року відповідачем проведена документальна планова виїзна перевірка позивача, результати якої оформлені актом від 11 травня 2019 року № 622/14-29-14-10/35106495. Перевіркою встановлено наступні порушення: п. 44.1, 44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, п.п. 140.4.2 п. 140.4 ст. 140 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 7 202 736,00 грн; п. 44.1, 44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, п.п. 140.4.2 п. 140.4 ст. 140 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування на загальну суму 72 686 683,00 грн; п. 11 розділу ІІ Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29 грудня 2017 року № 148, встановлено не оприбуткування готівкових коштів у касі підприємства на загальну суму 25 531,34 грн.
23 травня 2019 року позивач подав заперечення до вказаного акту перевірки, які частково враховані відповідачем з внесенням змін до акту перевірки. З урахуванням внесених до акту змін, відповідач зменшив суму заниження податку на прибуток з 7 202 736,00 грн до 3 092 454,00 грн, а завищення від`ємного значення зменшив з 72 686 683,00 грн до 18 395 290,00 грн.
6 червня 2019 року відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення: № 00043131410, яким збільшено податкове зобов`язання з податку на прибуток на суму 3 092 454,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 773 113,50 грн; № 00043141410, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування на 18 395 290,00 грн; № 00043151406, яким застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про обіг готівки в сумі 127656,70грн.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що основним видом діяльності позивача є неспеціалізована оптова торгівля.
12 січня 2012 року позивач уклав кредитний договір № 07-03/12 з Londontex LLP (Сполучене Королівство Великобританії та Північної Ірландії), за умовами якого отримав кредит у розмірі 1000000,00 доларів США. Кредитний договір зареєстровано НБУ 14 лютого 2012 року з видачею реєстраційного посвідчення № 3. Відповідно до п.4.1. умов вказаного договору, строк його дії до 20 січня 2017 року.
15 січня 2016 року Londontex LLP уклало з KESCO ASIAN HOLDING CO угоду про заміну сторони у кредитному договорі від 12 січня 2012 року № 07-03/12. За умовами угоди Londontex LLP передав KESCO ASIAN HOLDING CO права та обов`язки кредитодавця. Змінено також кінцевий термін повернення кредиту - 20 січня 2023 року. На момент укладення угоди позивач отримав від Londontex LLP 930 000,00 доларів США кредиту та не сплатив відсотки за його користуванням у розмірі 185 044,99 доларів США. Вказану угоду також підписано ТОВ «АГРО-ВЕКТОР ЛТД». Угоду зареєстровано НБУ 3 липня 2017 року.
У вказаному акті перевірки відповідач зазначив, що позивач в порушення п.п. 5.3 п. 5 договору від 12 січня 2012 року № 07-03/12 не здійснював виплату нарахованих відсотків за кредитом. Позивачем отримані кошти в сумі 930 000,00 доларів США витрачено не на будівництво товарно-складського комплексу (саме таке призначення вказано у кредитному договорі), а на розрахунки з постачальниками-нерезидентами. Оскільки будівництво не здійснене, відсутній об`єкт застави за кредитним договором. Кредитним договором не передбачена відповідальність сторін за невиконання його умов. Позичальником не дотримано умови договору щодо виплати відсотків та цільового використання коштів. З аналізу угоди від 15 січня 2016 року про заміну сторони у кредитному договорі відповідач встановив, що згідно з п. 7 угоди перехід усіх прав та обов`язків кредитодавця до нового кредитодавця відбувається з моменту здійснення реєстрації угоди в НБУ. За інформацією сайту www.gov.uk Londontex LLP 15 березня 2016 року знято з реєстрації та розпущено. Ліквідовані і підприємства-засновники. На день реєстрації в НБУ угоди про заміну сторони, Londontex LLP як юридична особа відсутня. Проте, позивач продовжував нараховувати відсотки по кредиту та відносити до складу витрат такі відсотки та курсові різниці. Контролюючий орган дійшов висновку, що позивачу на дату балансу потрібно було списати кредиторську заборгованість по кредиту, отриманому від Londontex LLP в сумі 24 382 792,08 грн нарахованих відсотках у сумі 4 790 536,19 грн. Тобто, заборгованість по кредитному договору відповідач вважає безповоротною фінансовою допомогою.
Судами попередніх інстанцій встановлено та зазначено, що згідно наявного у матеріалах справи листа KESCO ASIAN HOLDING CO від 16 жовтня 2017 року позивачу надано відстрочку зі сплати відсотків за кредитом на три роки. У 2017-2019 роках позивач підписував з KESCO ASIAN HOLDING CO акти звірки взаєморозрахунків.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
7. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, вказує на порушення допущені позивачем в процесі здійснення ним господарської діяльності, вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій положень процесуального законодавства в частині оцінки доказів, положень чинного податкового законодавства, зокрема, в частині застосування до спірних правовідносин положень, що визначають безнадійну заборгованість/безповоротну фінансову допомогу та вимог порядку її відображення в бухгалтерській та податковій звітності, зазначає, що з 15.03.2016 Londontex LLP має статус розпущеного підприємства, у зв`язку зі знаттям його з обліку, що не було враховано судами при прийнятті оскаржуваних рішень. Крім того, відповідач вказує, що судами не було враховано, що угода про заміну сторони у кредитному договорі від 12 січня 2012 року № 07-03/12 була зареєстрована в НБУ в липні 2017 року, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішень.
8. Позивач надіслав відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції без змін.
9. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
10. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
11. У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій було надано належну оцінку доказам, наданих сторонами на підставі статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України.
12. Колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність правових підстав для скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень 06.06.2019 № 00043131410, № 00043141410, № 00043151406., виходячи з наступного.
У справі, що розглядається, рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 5 листопада 2019 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19 лютого 2020 року, адміністративний позов ТОВ «Агро-Вектор ЛТД» було задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області від 06.06.2019 № 00043131410, № 00043141410, № 00043151406. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки відповідачем не було доведено порушення позивачем вимог чинного податкового законодавства, а висновки контролюючого органу не відповідають дійсним обставинам справи та ґрунтуються на припущеннях відповідача щодо порушень позивачем вимог законодавства.
Постановою Верховного Суду від 2 листопада 2021 року касаційну скаргу ГУ ДПС у Миколаївській області задоволено частково, рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 5 листопада 2019 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19 лютого 2020 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. Направляючи справу на новий розгляд, Верховний Суд зазначив, що для правильного вирішення справи судам необхідно встановити, зокрема, чи призвела/не призвела ліквідація Londontex LLP до недійсності укладених угод, обставини від наявності яких залежало як набуття чинності угоди від 15.01.2016 про заміну сторони у кредитному договорі від 12 січня 2012 року № 07-03/12 так і виникнення взаємних прав та обов`язків у сторін вказаної угоди (зокрема, і позивача, який також підписав вказану угоду). Зазначене має значення для правильного вирішення цієї справи також з урахуванням того, що реєстрація в Національному банку України вказаної угоди про заміну сторони від 15.01.2016 у кредитному договорі від 12.01.2012 № 07-03/12 відбулася лише 3 липня 2017 року.
Згідно з положеннями підпункту 14.1.11, 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України (у редакції на момент виникнення спірних правовідносин), безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак: а) заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності; б) прострочена заборгованість померлої фізичної особи, за відсутності у неї спадкового майна, на яке може бути звернено стягнення; в) прострочена заборгованість осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, оголошені померлими; ґ) прострочена понад 180 днів заборгованість особи, розмір сукупних вимог кредитора за якою не перевищує мінімально встановленого законодавством розміру безспірних вимог кредитора для порушення провадження у справі про банкрутство, а для фізичних осіб - заборгованість, що не перевищує 25 відсотків мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року (у разі відсутності законодавчо затвердженої процедури банкрутства фізичних осіб); д) актив у вигляді корпоративних прав або не боргових цінних паперів, емітента яких визнано банкрутом або припинено як юридичну особу у зв`язку з його ліквідацією; е) сума залишкового призового фонду лотереї станом на 31 грудня кожного року; є) прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії щодо примусового стягнення майна боржника не призвели до повного погашення заборгованості; ж) заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв`язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством; з) заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією.