ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
08 листопада 2023 року
м. Київ
справа № 160/19034/21
адміністративне провадження № К/990/15871/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів -Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу № 160/19034/21
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "КРИВОРІЗЬКА БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ" до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "КРИВОРІЗЬКА БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ" на постанову Третього апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: А. В. Шалій, Т. С. Прокопчук, О. О. Круговий) від 28 березня 2023 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. Товариство з обмеженою відповідальністю "КРИВОРІЗЬКА БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ" (далі - ТОВ "КРИВОРІЗЬКА БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ", позивач, скаржник) звернулось до суду з адміністративним позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - відповідач, контролюючий/податковий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати, прийняті 23 вересня 2021 року відповідачем, наступні податкові повідомлення-рішення:
№ 315/32-00-07-01-02-32 (форма "Р"), яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток які сплачують інші підприємства у сумі 7 320 901,25 грн.;
№ 317/32-00-07-01-02-32 (форма "Р") яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів у сумі 5 358 666,25 грн.;
№ 316/32-00-07-01-02-32 (форма "П"), яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування у розмірі 2 348 200,00 грн.;
№ 318/32-00-07-01-02-32 (форма "ПН"), яким нараховано штрафні санкції у сумі 22 794,11 грн.
2. В обґрунтування позовних вимог позивач вказував на помилковість висновків податкової перевірки, викладених в акті № 639/32-00-07-01-02-27/37861655 від 17 серпня 2021 року та відсутність законних підстав для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, які порушують його права на ведення комерційної діяльності, вільне володіння та розпорядження грошовими коштами.
3. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду (суддя: М. В. Дєєв) від 19 вересня 2022 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 23 вересня 2021 року № 315/32-00-07-01-02-32 (форма "Р"), яким збільшено ТОВ "КРИВОРІЗЬКА БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ" суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток які сплачують інші підприємства у сумі 7 320 901,25 грн.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 23 вересня 2021 року № 317/32-00-07-01-02-32 (форма "Р"), яким збільшено ТОВ "КРИВОРІЗЬКА БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ" суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів у сумі 5 358 666,25 грн.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 23 вересня 2021 року № 316/32-00-07-01-02-32 (форма "П"), яким зменшено ТОВ "КРИВОРІЗЬКА БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ" суму від`ємного значення об`єкта оподаткування у розмірі 2 348 200,00 грн.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 23 вересня 2021 року № 318/32-00-07-01-02-32 (форма "ПН"), яким нараховано ТОВ "КРИВОРІЗЬКА БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ" штрафні санкції у сумі 22794,11 грн.
4. Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 28 березня 2023 року рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2022 року скасовано та ухвалено нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову ТОВ "КРИВОРІЗЬКА БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ" - відмовлено.
5. Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, 27 квітня 2023 року позивач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 28 березня 2023 року та залишити в силі рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2022 року у справі № 160/19034/21,
або
скасувати постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 28 березня 2023 року у справі № 160/19034/21 повністю і передати справу повністю на новий розгляд до Третього апеляційного адміністративного суду.
6. Після усунень недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду від 25 травня 2023 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
7. 05 червня 2023 року до Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу, у якому, відповідач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить в задоволенні касаційної скарги відмовити, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін.
8. 26 червня 2023 року на адресу Верховного Суду надійшли письмові пояснення, у яких, позивач, посилаючись на те, що доводи відзиву на касаційну скаргу є необґрунтовані та не можуть бути взяті до уваги судом, просить касаційну скаргу задовольнити.
9. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд в порядку письмового провадження.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
10. Судами попередніх інстанцій встановлено, що Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "КРИВОРІЗЬКА БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ" з метою здійснення контролю з питання своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, дотримання валютного та іншого законодавства та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період діяльності з 01 квітня 2019 року по 31 березня 2021 року, за результатами якої складено акт перевірки № 639/32-00-07-01-02-27/37861655 від 17 серпня 2021 року (т. 1 а.с.27-79).
11. Зміст порушень, виявлених під час податкової перевірки полягає у тому, що ТОВ "КРИВОРІЗЬКА БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ":
- до складу витрат віднесено витрати, які безпосередньо пов`язані з основним видом діяльності підприємства-виконання будівельно-монтажних робіт, при цьому, при визначенні доходів та при оформленні актів на реалізацію виконаних (наданих) будівельно-монтажних робіт на адресу замовників ТОВ "КРИВОРІЗЬКА БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ" зазначені суми витрат не знайшли свого відображення;
- відображення (декларування) показника податкових різниць (ІУ квартал 2019 року) по рядку 2.2.1.1, який зменшує фінансовий результат до оподаткування, на який ТОВ "КРИВОРІЗЬКА БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ" попередньо не збільшував фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;
- не нараховано податкові зобов`язання з ПДВ на придбання послуги машин та механізмів, які в подальшому не були використані і господарській діяльності платника податків.
Порушення стосуються фінансово-господарських операцій по взаємовідносинам ТОВ "КРИВОРІЗЬКА БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ" із ТОВ "СПЕЦМОНТАЖПРОЕКТБУД" та ТОВ "МАСШТАБ ПЛЮС".
12. На підставі висновків акта відповідачем 23 вересня 2021 року винесено податкові повідомлення-рішення:
№ 315/32-00-07-01-02-32 (форма "Р"), яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток які сплачують інші підприємства у сумі 7 320 901,25 грн.,
№ 317/32-00-07-01-02-32 (форма "Р") яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів у сумі 5 358 666,25 грн.,
№316/32-00-07-01-02-32 (форма "П"), яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування у розмірі 2 348 200,00 грн. та
№ 318/32-00-07-01-02-32 (форма "ПН"), яким нараховано штрафні санкції у сумі 22 794,11 грн.
13. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.
IІI. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
14. Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги у повному обсязі, входив з того, що наявні в матеріалах справи документи первинного бухгалтерського обліку сформовані за наслідками господарських відносин з вказаними контрагентами відповідають вимогам Закону щодо своєї форми та змісту, та підтверджують право позивача на формування витрат за рахунок господарських операцій та їх врахування при визначенні об`єкта оподаткування, що спростовує вищевказані доводи відповідача.
15. При цьому, суд зазначив, що під час перевірки контролюючим органом не було зазначено, що надані під час перевірки первинні документи оформлені з порушенням статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
16. Посилання відповідача в акті перевірки на ненадання до перевірки креслень проекту виробництва робіт та самих проектів виробництва робіт суд визнав не обґрунтованими, оскільки вказані документи не є первинними документами, які підтверджують реальність господарських операцій в розумінні Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". Разом з тим, додатково у судовому засіданні свідками було підтверджено надання під час перевірки цих документів, а саме, креслень проекту виробництва робіт та самих проектів виробництва робіт, при цьому підстав для неврахування таких доказів відповідачем не повідомлено.
17. Суд також вказав, що відповідач, витребуючи вищевказані документи, не врахував, що всі договори та акти виконаних робіт містять детальний розрахунок договірної ціни та відомості необхідні для виконання робіт, які мають достатньо інформації, для встановлення факту виконання робіт з розробки креслень та виготовлення проектів виробництва робіт.
18. Таким чином, твердження відповідача, щодо порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу, пункту 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" до складу витрат віднесено витрати, які безпосередньо пов`язані з основним видом діяльності підприємства - виконання будівельно-монтажних робіт, при цьому, при визначенні доходів та при оформленні актів на реалізацію виконаних (наданих) будівельно-монтажних робіт на адресу замовників ТОВ "КРИВОРІЗЬКА БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ" зазначені суми витрат не знайшли свого відображення є хибними, у зв`язку з тим, що фінансово-господарські операції належним чином документально підтверджені, безпосередньо пов`язані з господарською діяльністю позивача та такими, що мають матеріальне втілення.
19. Враховуючи вищевикладене, суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення від 23 вересня 2021 року № 315/32-00-07-01-02-32 (форма "Р"), яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток які сплачують інші підприємства у сумі 7 320 901,25 грн., оскільки доказів, які б спростували доводи позивача, відповідач суду не надав. Усі інші податкові повідомлення-рішення є похідними, тому також є протиправними та підлягають скасуванню.
20. Апеляційний суд, скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позову, вважав обґрунтованими висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки №639/32-00-07-01-02-27/37861655 від 17 серпня 2021 року, тому підстави для скасування спірних податкових повідомлень-рішень відсутні.
21. Так, апеляційний суд зазначив про те, що за відкритими інформаційними джерелами засновником ТОВ "КРИВОРІЗЬКА БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ" (код ЄДРПОУ 37861655) та ТОВ "СПЕЦМОНТАЖПРОЕКТБУД" (код ЄДРПОУ 31932809) є одна і та сама особа - ОСОБА_1 . Тобто в розумінні 14.1.59 Податкового кодексу України (далі - ПК України) ТОВ "КРИВОРІЗЬКА БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ та ТОВ "СПЕЦМОНТАЖПРОЕКТБУД" є пов`язаними особами, відносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють.
22. В ході податкової перевірки не знайшла свого підтвердження обставина передачі послуг, отриманих позивачем від ТОВ "СПЕЦМОНТАЖПРОЕКТБУД" кінцевим замовникам - ПАТ "МК АЗОВСТАЛЬ", ПАТ "ЗАПОРІЖСТАЛЬ", ПАТ "АМКР", як і оплата останніми цих послуг позивачеві. Тобто, позивачем не підтверджена обставина використання отриманих від ТОВ "СПЕЦМОНТАЖПРОЕКТБУД" послуг у власній господарській діяльності.
23. Щодо взаємовідносин позивача з контрагентом ТОВ "МАСШТАБ ПЛЮС", колегія суддів суду апеляційної інстанції звернула увагу, що в усіх договорах підставою для розробки креслень зазначено відповідне технічне завдання. Незважаючи на відмінність проектів, жодне із наданих позивачем технічних завдань не містить переліку об`єктів та споруд. При цьому, зміст усіх технічних завдань та актів готовності не дозволяє визначити склад робіт, виконаних за замовленням позивача. Також, договорами передбачалось виключно виготовлення креслень, тоді як в актах готовності зазначено про складання проекту "производства работ". В ході податкової перевірки не знайшла свого підтвердження обставина використання отриманих від ТОВ "МАСШТАБ ПЛЮС" робіт у власній господарській діяльності.
24. На підтвердження обставини використання у власній господарській діяльності отриманих від ТОВ "МАСШТАБ ПЛЮС" послуг з виготовлення технічної документації позивачем до суду першої інстанції були надані копії договорів підряду та субпідряду, відповідно до яких позивач прийняв на себе зобов`язання виконати будівельні роботи на об`єктах промислових підприємств (ПАТ "МК АЗОВСТАЛЬ", ПАТ "ЗАПОРІЖСТАЛЬ", ПАТ "АМКР", ПАТ "ММК ім. Ілліча", ТОВ "ЦЕМЕНТ", ПАТ "Кривий Ріг Цемент", ПАТ "ПІВНГЗК") - (т. 2 а.с.30-106). Разом з цим, докази виконання умов зазначених договорів (акти приймання-передачі робіт, рахунки, платіжні доручення та інш.) матеріали справи не містять. Крім того, наявність зазначених договорів є підтвердженням доводів контролюючого органу про обов`язковість зберігання комплекту технічної документації у позивача, як підрядника/субпідрядника.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
25. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про відсутність підстав задоволення позову, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судом неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення у справі.
26. З огляду на зміст касаційної скарги, підставами касаційного оскарження судового рішення у цій справі скаржником зазначено пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
27. Так, у касаційній скарзі позивач в обґрунтування підстав для касаційного оскарження насамперед посилається на пункт 3 частини третьої статті 353 КАС України зазначаючи про порушення судом апеляційної інстанції права позивача на участь у розгляді справи у судовому засіданні, оскільки апеляційним судом ухвалено оскаржуване рішення за відсутності скаржника не повідомленого належним чином про дату, час і місце судового засідання.
Акцентує увагу на тому, що на адресу позивача взагалі не надсилала повістка про виклик від 15 березня 2023 року у спосіб, передбаченому частинами першої-третьої статті 126 КАС України. Наголошує, що ТОВ "Криворізька будівельна компанія" - не має офіційної електронної адреси, навіть, в державних реєстрах відсутня така інформація, а також не надавав до суду жодних письмових заяв про надсилання йому судом повісток у спосіб, передбачений статтею 129 КАС України (зокрема, електронною поштою чи телефонограмою).
Також звертає увагу, що у матеріалах справи (а.с. 80, 81) містяться роздруківки про надсилання повістки на певні адреси електронної пошти, жодна з яких не є офіційною електронною адресою позивача і жодних заяв про надсилання документів саме на такі адреси позивач не робив.
В матеріалах справи (а.с. 82) також міститься телефонограма від 20 березня 2023 року, відповідно до якої про судове засідання було повідомлено адвоката Бурковського Михайла Григоровича (на підставі довіреності № 21/07 від 21 липня 2022 року), який взагалі не був уповноважений на представництво інтересів позивача у Третьому апеляційному адміністративному суді, а його повноваження з представництва інтересів позивача у суді першої інстанції припинились ще 01 жовтня 2022 року.
Більше того, в матеріалах справи відсутнє підтвердження про отримання повістки передбачене частиною другою статті 129 КАС України, а також в матеріалах справи відсутня довідка, яка в такому випадку має бути складено відповідно до частини третьої статті 129 КАС України.
Аналогічні висновки про належність повідомлення учасника справи та про наслідки такого неповідомлення викладені, зокрема, у постановах Верховного Суду від 07 липня 2022 року № 120/4298/21-а, від 17 серпня 2022 року № 380/5087/21, від 05 січня 2023 року № 520/5290/2020.
28. Окрім того, як на підставу для касаційного оскарження скаржник посилається на пункт 4 частини другої статті 353 КАС України, а саме, суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів. Скаржник наголошує, що засновник ТОВ "КРИВОРІЗЬКА БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ" - ОСОБА_2 - за відкритими інформаційними джерелами, на які послався суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні, відображається засновником ТОВ "СПЕЦМОНТАЖПРОЕКТБУД" лише з 26 січня 2022 року, в той час як до зазначеної дати і засновником і кінцевим бенефіціарним власником ТОВ "СПЕЦМОНТАЖПРОЕКТБУД" був ОСОБА_3, тобто суд апеляційної інстанції, мав би перевіряти наявність критерію пов`язаності осіб у період відповідних господарських відносин між ними, які очевидно мали місце ще до складання акту перевірки до 17 серпня 2021 року. На підтвердження вказаному, скаржником надано копії Витягів і Єдиною державною реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців громадських формувань. Акцентує, що така обставина справи, як наявність або відсутність критерію пов`язаності між позивачем - ТОВ "Криворізька будівельна компанія" та іншою стороною правочину - ТОВ "СПЕЦМОНТАЖПРОЕКТБУД", - не може підтверджуватися даними з відкритих інформаційних джерел, взятими на довільну дату, або на поточну дату, а лише на дату вчинення відповідного правочину або відповідної господарської операції, правомірність якої ставиться під сумнів. Отже, суд апеляційної інстанції встановив обставину справи (пов`язаність осіб) на підставі недопустимого доказу, а саме, інформації на дату, відмінну від дата здійснення правочину/господарської операції.
29. Посилаючись на пункт 3 частини другої статті 353 КАС України, наполягає на тому, що суд першої інстанції необґрунтовано відхилив клопотання про долучення до матеріалів справи додаткових доказів по справі, на підставі відсутності яких в матеріалах справи суд апеляційної інстанції задовольнив апеляційну скаргу.
Інформує, що у разі наявності у суду апеляційної інстанції сумнівів щодо існування проектів виконання робіт, як результату певної господарської діяльності, та сумнівів у їх прийнятності в контексті використання у власній господарській діяльності отриманих від ТОВ "Масштаб Плюс" та ТОВ "СПЕЦМОНТАЖПРОЕКТБУД" робіт та послуг, суд апеляційної інстанції міг запропонувати позивачу надати до суду відповідні проекти виконання робіт. Проте, в порушення пункту 4 частини першої статті 306 КАС України та частини 3 статті 2 КАС України, запросив тільки у відповідача документи, які вважав необхідними для вирішення справи, а у позивача не запросив документів (проектів виконання робіт), хоча матеріали справи (протоколи судових засідань, технічні записи з показами свідків, рішення суду першої інстанції) свідчать про наявність таких документів.
30. Також у касаційній скарзі наведено доводи про те, що суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу (пункт 1 частини другої статті 353 КАС України). Позивач вважає, що суд апеляційної інстанції, на відмінну від суду першої інстанції, взагалі не досліджував такі докази по справі, як показання свідків. Зазначене порушення у сукупності з хибним припущенням суду апеляційної інстанції про відсутність проектів виконання робіт у позивача (хоча вони є і надавались до суду першої інстанції) призвело до ухвалення оскаржуваного судового рішення. Таке порушення, як недослідження зібраних доказів у справі, зокрема і показів свідків, є підставою для повернення справи на новий розгляд, що підтверджується постановами Верховного Суду від 14 лютого 2023 року по справі № 420/7184/19, від 08 лютого 2023 року по справі № 500/458/19, від 24 січня 2023 року по справі № 806/966/17.