ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
03 листопада 2023 року
м. Київ
справа № 640/23582/21
адміністративні провадження № К/990/33059/22, К/990/37677/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Гімона М.М., Васильєвої І.А.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційні скарги Головного управління ДПС у м.Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 23 листопада 2021 року (суддя Кузьменко А.І.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 1 листопада 2022 року (головуючий суддя Федотов І.В., судді: Єгорова Н.М., Сорочко Є.О.), та на додаткову постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2022 року (головуючий суддя Федотов І.В., судді: Єгорова Н.М., Сорочко Є.О.) у справі №640/23582/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЄВРО СМАРТ ПАУЕР" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Євро Смарт Пауер" звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 18 лютого 2021 року №0137110707 в частині застосування штрафних санкцій у розмірі 16 475 003,45 грн.
Позов мотивований тим, що висновки акту фактичної перевірки від 29 січня 2021 року №848/03-20-07-05/42547705 щодо порушення позивачем Закону України "Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" є безпідставними та не відповідають дійсним обставинам.
В обґрунтування позовних вимог зазначив, що позивач не зобов`язаний зазначати у фіскальних чеках реквізити, які передбачені як обов`язкові при використанні платіжного терміналу, з`єднаного або поєднаного з реєстратором розрахункових операцій, оскільки використовує термінали не з`єднані/не поєднані з реєстратором розрахункових операцій. Крім того, позивач не погоджується із висновками відповідача і щодо порушення п.12 ст. 3 Закону України "Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", яке полягає у порушенні порядку ведення обліку товарних запасів за місцем реалізації, оскільки фахівцями контролюючого органу не було враховано того, що АЗС не є відокремленим підрозділом товариства, у зв`язку з чим бухгалтерський облік та зберігання оригіналів первинних документів здійснюється безпосередньо за місцем знаходження товариства. Крім того, на вимогу перевіряючих було роздруковано та надано завірені копії первинних документів на алкогольні та тютюнові вироби, проте такі документи податковим органом прийняті не були.
Окружний адміністративний суд міста Києва від 23 листопада 2021 року рішенням, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 1 листопада 2022 року позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Євро Смарт Пауер" задовольнив. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення, прийняте Головним управлінням Державної податкової служби у місті Києві від 18 лютого 2021 року №0137110707 в частині застосування штрафних санкцій у розмірі 16 475 003,45 грн.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з яким погодився і суд апеляційної інстанції виходив з того, що відповідно до Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, Порядку подання звітності, пов`язаної із використанням книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), форми № ЗВР-1 Звіту про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), затвердженого наказом Міністерства фінансів №13 від 21.01.2016, рядки 10 - 17 фіскального чека заповнюються у разі застосування під час проведення розрахунків з використанням електронного платіжного засобу (платіжної картки) платіжного терміналу, з`єднаного або поєднаного з РРО, у зв`язку з чим дійшли висновку, що фінансова санкція, визначена у пункті 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, застосована до позивача на загальну суму проведених розрахункових операцій 16 050 360,85 грн є протиправною. Також, суди зазначили про протиправність застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій на підставі статті 20 Закону України "Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", яка застосовується до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкту), оскільки позивачем до перевірки було надано накладні та товарно-транспортні накладні на товар (алкогольні та тютюнові вироби), копії яких позивачем долучено до матеріалів справи, у зв`язку з чим суди виснувались, що податковим законодавством не передбачено норми, яка б зобов`язує суб`єкта господарювання зберігати документи, які підтверджують походження товару, у місці реалізації товарів (послуг), а закон допускає ведення обліку товарних запасів як на складах, так і за місцем їх реалізації та не містить чіткого та однозначного визначення місця знаходження (зберігання) первинних облікових документів на товар, а відсутність деяких первинних бухгалтерських документів на місці реалізації товарів не підтверджує відсутності обліку товарів загалом.
Додатковою постановою від 13 грудня 2022 року Шостий апеляційний адміністративний суд заяву Товариства з обмеженою відповідальністю "ЄВРО СМАРТ ПАУЕР" про ухвалення додаткової постанови задовольнив частково. Ухвалив додаткову постанову у справі № 640/23582/21 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "ЄВРО СМАРТ ПАУЕР" до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення. Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у місті Києві (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19 код ЄДРПОУ 44116011) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ЄВРО СМАРТ ПАУЕР" (02160, м. Київ, проспект Соборності, 15, каб.219 код ЄДРПОУ 42547705) витрати на правову допомогу у розмірі 5000 (п`ять тисяч) грн.
Задовольняючи частково заяву позивача про вирішення питання щодо розподілу судових витрат, суд апеляційної інстанції виходив з того, що наданими позивачем доказами підтверджено понесені витрати на правничу допомогу, а також підтверджено час, витрачений адвокатом для надання послуг.
Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що контролюючим органом на підставі статей 20, 80 Податкового кодексу України проведено фактичну перевірку автозаправного комплексу Товариства з обмеженою відповідальністю "Євро Смарт Пауер", за результатом якої складено акт від 29 січня 2021 року №848/03-20-07-05/42547705.
З акту перевірки вбачається, що відповідачем встановлено порушення позивачем пунктів 1, 2, 11, 12 статті 3 Закону України "Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", Наказу Міністерства фінансів України від 21 січня 2016 року №13.
Згідно висновків акта перевірки встановлено:
- проведення розрахункової операції в безготівковій формі з використанням електронного платіжного засобу (платіжної картки) платіжного терміналу з`єднаного або поєднаного з реєстратором розрахункових операцій з роздрукуванням та видачею покупцю розрахункових документів невстановленої форми;
- на момент проведення перевірки на АЗС не надано документів, які підтверджують облік підакцизних товарів, що знаходяться у місці продажу, що є порушенням установленого порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, що є порушенням установленого порядку ведення обліку.
На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 18 лютого 2021 року №0137110707, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 16 480 103,4 грн.
Не погоджуючись з винесеним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Не погодившись із судовими рішеннями попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права і порушення норм процесуального права, просить судові рішення скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі відповідач зазначає пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, а саме: відсутній висновок щодо наявності чи відсутності обов`язку поєднання РРО з платіжним терміналом, та відповідно відображати повну інформацію про розрахункову операцію в розрахунковому документі.
В обґрунтування доводів касаційної скарги зазначає, що позивач на АЗС під час проведення розрахунків з використанням електронного платіжного засобу (платіжної картки) платіжного терміналу використовував платіжний термінал не з`єднаний з РРО, але, не зважаючи на відсутність прямої норми, що зобов`язує платника поєднувати РРО з платіжним терміналом у розумінні ст. 3 Закону України №265/95, платник має обов`язково проводити всі розрахункові операції на повну суму покупки через РРО з обов`язковою видачею фіскального чеку встановленої форми з усіма необхідними додатковими реквізитами.
У відзиві на касаційну скаргу позивач просить рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін, як законні і обґрунтовані, а касаційну скаргу - без задоволення. Зазначає, що законодавство не зобов`язує платника податків використовувати лише платіжний термінал з`єднаний або поєднаний з РРО та не передбачає відповідальність за використання при розрахунково-касовому обслуговуванні платіжного терміналу з`єднаного або поєднаного з реєстратором розрахункових операцій, а застосування контролюючим органом штрафної санкції, передбаченої пунктом 1 статті 17 Закону України №265/95 є неправомірним.
22 грудня 2022 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження у цій справі на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України з метою перевірки доводів відповідача.
Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, переглядаючи судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги з огляду на таке.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
В аспекті заявлених вимог, Верховний Суд зазначає наступне.
Щодо застосування штрафу на суму 16 050 360,85 грн, колегія суддів зазначає наступне.
В акті фактичної перевірки №848/03-20-07-05/42547705 від 29 січня 2021 року, контролюючим органом зазначено про порушення, яке полягає у проведенні розрахункової операції в безготівковій формі з використанням електронного платіжного засобу (платіжної картки) платіжного терміналу з`єднаного або поєднаного з реєстратором розрахункових операцій з роздрукуванням та видачею покупцю розрахункових документів невстановленої форми.
З акту перевірки встановлено, що штрафні санкції застосовано за невідповідність фіскального чеку вимогам Положення про форму та зміст розрахункових документів (електронних розрахункових документів), затвердженого наказом МФУ від 21 січня 2016 року №13 змінами, внесеними наказом МФ України від 18 червня 2020 року №306 в частині відсутності у фіскальному чеку реквізитів, які є обов`язковими у разі застосування під час проведення розрахунків з використанням електронного платіжного засобу (платіжної картки) платіжного терміналу, з`єднаного або поєднаного з реєстратором розрахункових операцій.
Аналізуючи висновки судів попередніх інстанцій щодо означеного питання, Верховний Суд виходить з наступного.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі - Закону №265/95-ВР). Дія цього закону поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
За визначеннями, наведеними у статті 2 3акон №265/95, реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо; розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
Відповідно до пунктів 1 та 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
З наведеного слідує, що суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невідповідності на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті реєстратора розрахункових операцій, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Форму та зміст розрахункового документа визначено Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, яке затверджене наказом Міністерства фінансів України від 21 січня 2016 року №13 (далі - Положення № 13 в редакції, чинній станом на час проведення перевірки).
Відповідно до пунктів 2, 4, 5 розділу ІІ Положення №13 фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити: найменування суб`єкта господарювання (рядок 1); назва господарської одиниці - найменування, яке зазначене в документі на право власності або користування господарською одиницею і відповідає довіднику "Типи об`єктів оподаткування" та повідомлене ДПС формою 20-ОПП (рядок 2); адреса господарської одиниці - адреса, яка зазначена в документі на право власності чи користування господарською одиницею (назва населеного пункту, назва вулиці, номер будинку/офісу/ квартири) та повідомлена ДПС формою 20-ОПП (рядок 3); для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з Кодексом; перед номером друкуються великі літери "ПН" (рядок 4); для СГ, що не є платниками ПДВ,- податковий номер або серія та номер паспорта / номер ID картки (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), перед яким друкуються великі літери "ІД" (рядок 5); якщо кількість придбаного товару (обсяг отриманої послуги) не дорівнює одиниці виміру,- кількість, вартість одиниці виміру придбаного товару (отриманої послуги) (рядок 6); код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду товару (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством, а у разі непередбачення - за бажанням платника) (рядок 8); назва товару (послуги), вартість, літерне позначення ставки ПДВ (рядок 9); ідентифікатор еквайра та торгівця або інші реквізити, що дають змогу їх ідентифікувати (рядок 10); ідентифікатор платіжного пристрою (рядок 11); сума комісійної винагороди (у разі наявності) (рядок 12); вид операції (рядок 13); реквізити електронного платіжного засобу (платіжної картки), допустимі правилами безпеки платіжної системи, перед якими друкуються великі літери "ЕПЗ" (рядок 14); напис "ПЛАТІЖНА СИСТЕМА" (найменування платіжної системи, платіжний інструмент якої використовується, код авторизації або інший код, що ідентифікує операцію в платіжній системі та/або код транзакції в платіжній системі, значення коду) (рядок 15); підпис касира (якщо це передбачено правилами платіжної системи), перед яким друкується відповідно напис "Касир" (рядок 16); підпис держателя електронного платіжного засобу (платіжної картки) (якщо це передбачено правилами платіжної системи) в окремих рядках, перед якими друкуються відповідно написи "Касир" та "Держатель ЕПЗ" (рядок 17); позначення форми оплати (готівкою, електронним платіжним засобом, у кредит, тощо), суму коштів за цією формою оплати та валюту операції (рядок 18); загальна вартість придбаних товарів (отриманих послуг) у межах чека, перед якою друкується слово "СУМА" або "УСЬОГО" (рядок 19); для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- окремим рядком літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкуються великі літери "ПДВ" (рядок 20); для СГ роздрібної торгівлі, що здійснюють реалізацію підакцизних товарів та зареєстровані платниками акцизного податку (СГ, що зареєстровані платниками іншого податку, крім ПДВ),- окремим рядком літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкується назва такого податку (рядок 21). У реквізиті "Акцизний податок" його назва наводиться згідно з Кодексом. За потреби дозволяється використовувати скорочення; заокруглення (рядок 22); до сплати (рядок 23); фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, дату (день, місяць, рік) та час (година, хвилина, секунда) проведення розрахункової операції (рядок 24); QR - код, який містить у собі код автентифікації повідомлення (МАС) цього чеку, дату і час здійснення розрахункової операції, фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, суму розрахункової операції, фіскальний номер РРО / фіскальний номер ПРРО) (рядок 25); для касового чека, що створюється програмним реєстратором розрахункових операцій: позначку щодо режиму роботи (офлайн/онлайн), в якому створений касовий чек програмним реєстратором розрахункових операцій (рядок 26), контрольне число, сформоване в режимі офлайн (рядок 27); заводський номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери "ЗН". Заводський номер для програмних реєстраторів розрахункових операцій не зазначається (рядок 28); фіскальний номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери "ФН" або фіскальний номер програмного реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери "ФН ПРРО" (рядок 29); напис "ФІСКАЛЬНИЙ ЧЕК" та графічне зображення найменування або логотипу виробника (рядок 30).