ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
31 жовтня 2023 року
м. Київ
справа № 804/2641/16
касаційне провадження № К/9901/41202/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у судовому засіданні з повідомленням сторін у режимі відеоконференції касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.06.2016 (суддя Єфанова О.В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.12.2016 (головуючий суддя - Божко Л.А., судді - Круговий О.О., Лукманова О.М.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Комфі Трейд" до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Дніпропетровську Міжрегіонального ГУ ДФС (правонаступником якої є Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків) про скасування податкових повідомлень-рішень,
секретар судового засідання - Малик І.М.,
представник позивача - Ліфінець Ю.Ю.,
представник відповідача - Панковська Е.П.,
УСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Комфі Трейд" (далі - позивач, Товариство, платник) звернулось до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС України (далі - відповідач, Інспекція, контролюючий орган) (правонаступником якої є Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Управління)), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Інспекції від 04.05.2016: форми Р №0000243900 та форми П №0000233901.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив, що суми витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість були сформовані ним по реальним правочинам, що пов`язані із його господарською діяльністю, у тому числі з ТОВ "Марлеон", ТОВ ДФ "Груп", ТОВ "Меланіт С", ТОВ "Редмонд Україна", ТОВ "Логан Україна Дистрибьюшин", ТОВ "Навігатор", ТОВ "Єврокейс", ТОВ "Валют Компані", ТОВ "Провелл", ТОВ "Рента Центр", ТОВ "Біолюкс", ТОВ "Акслларт", ТОВ "Астрея-ХХІ", ТОВ НВК "Ромсат", ТОВ "Стар Електроніко", ТОВ "Арена", ТОВ "Ітком Трейдинг", ТОВ "Фор Форс", ТОВ "Техностиль-Про", ТОВ "Глобекс Україна", ТОВ "Кеддр", ТОВ "Самдекс Україна", ТОВ "Консор", ТОВ "Акстор", ТОВ "Бігіт", ПП "Монблан", ТОВ "Мікон Трейд", ТОВ "Техно Маркет", ТОВ "Шопгард Україна", ТОВ "Калібра Україна".
Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 30.06.2016, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду, позов задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Інспекції від 04.05.2016 форми Р №0000243900, форми П №0000233901.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що Товариством правомірно сформовані витрати та податковий кредит з податку на додану вартість за господарськими операціями з вказаними вище контрагентами, оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків та сприяли отриманню доходу, а відтак зазначені податкові повідомлення рішення підлягають скасуванню.
Інспекція, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, звернулась до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення, яким повністю відмовити у задоволенні позову.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права. Стверджує про не підтвердження господарських операцій між позивачем та його контрагентами з підстав відсутності товарно-транспортних накладних, довіреностей на отримання товарно-матеріальних цінностей, неможливості встановлення походження товарів по ланцюгам постачання, наявності негативної податкової інформації відносно контрагентів позивача, недоліків у первинних документах та відсутності необхідної кількості трудових ресурсів, основних засобів, виробничого обладнання.
В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, які викладені в акті перевірки та якими він керувався під час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
У відзиві на касаційну скаргу позивач, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень, просить касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення, а судові рішення першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 30.06.2017 відкрив провадження за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 18.10.2023 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та призначив справу до касаційного розгляду у судовому засіданні з повідомленням сторін на 31.10.2023.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства України, правильності, повноти нарахування та сплати податків до бюджету при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з контрагентами за період з 01.01.2014 по 30.09.2015, за результатами якої складено акт від 15.04.2016 №67/28-01-39-36962487 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення Товариством положень:
пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), внаслідок чого платником завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування від усіх видів діяльності за 2014 рік в сумі 4939058,24 грн;
підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, внаслідок чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування від усіх видів діяльності за три квартали 2015 року в сумі 14979216,26 грн;
пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198, статті 201 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість до сплати в бюджет у сумі 3983657,00 грн, в тому числі по періодам: січень 2014 року в сумі 344735,00 грн; жовтень 2014 року в сумі 292351,00 грн; лютий 2015 року в сумі 1274701,00 грн; березень 2015 року в сумі 753089,00 грн; квітень 2015 року в сумі 152496,00 грн; травень 2015 року в сумі 109093,00 грн; червень 2015 року в сумі 213029,00 грн; липень 2015 року в сумі 844163,00 грн.
Фактичною підставою для висновків контролюючого органу про зазначені вище порушення слугували висновки контролюючого органу про безпідставне включення позивачем до складу витрат та податкового кредиту сум за господарськими операціями з вказаними вище контрагентами, які, на думку контролюючого органу, не відбулися з підстав відсутності реального характеру господарських операцій. До таких висновків відповідач дійшов на підставі неможливості встановлення походження товарів по ланцюгам постачання, наявності недоліків у первинних документах, відсутності трудових ресурсів та основних фондів у контрагентів позивача.
На підставі висновків вказаного акту перевірки Інспекція прийняла податкові повідомлення-рішення від 04.05.2016: № 0000233901, яким зменшила Товариству суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток: за грудень 2014 року - на 4939058,00 грн., за вересень 2015 року - на 14979216,00 грн.; № 0000243900, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 3983657,00 грн. - за основним платежем, на 1991828,50 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з пунктом 138.1 статті 138 ПК України (у редакції, чинній до 31.12.2014) витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктами 138.5, 138.10-138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (абзац 1 пункту 138.2 статті 138 ПК України (у редакції, чинній до 31.12.2014)).
Відповідно до положень підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 4 Податкового кодексу України (у редакції, чинній з 01.01.2015) об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років). Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу. Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
Таким чином, платник податку на прибуток підприємстві з метою визначення об`єкта оподаткування - прибутку визначає фінансовий результат до оподаткування (прибутку або збитку) шляхом коригування (збільшення або зменшення), використовуючи дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. При цьому показники обліку доходів, витрат доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат доходів та фінансового результату у фінансовій звітності підприємства визначаються відповідно до Положень (стандартів) бухгалтерського обліку або Міжнародних стандартів фінансової звітності.
Частиною другою статті 6 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - Закон №996-ХІV) встановлено, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, який затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.
Згідно з пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).
Відповідно до пунктів 5-7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), Витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Підпунктом "а" пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.