ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
12 жовтня 2023 року
м. Київ
справа № 640/18535/18
адміністративне провадження № К/990/14722/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу № 640/18535/18
за адміністративним позовом Приватного підприємства "Версус Фінанс" до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
за касаційною скаргою Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Львівського окружного адміністративного суду (головуючий суддя: Лунь З. І.) від 05 жовтня 2022 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду (у складі колегії суддів: О. М. Гінда, В. В. Ніколін М. А. Пліш) від 21 лютого 2023 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. Приватне підприємство "ОККО-БІЗНЕС КОНТРАКТ" звернулося до суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 17 жовтня 2018 року № 0011121401, яким Приватному підприємству "ОККО-БІЗНЕС КОНТРАКТ" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 18 578 626 грн, з яких 14 862 901 грн. - за основним платежем та 3 715 725 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
2. Позовні вимоги обґрунтовані протиправністю висновків Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби щодо порушення позивачем норм чинного податкового законодавства, оскільки Приватним підприємством "ОККО-Бізнес Контракт" правомірно відображено в податковій звітності господарські взаємовідносини за участю Товариства з обмеженою відповідальністю "Сільвер-Буд", Фермерського господарства "АГРОГРАНО" (далі - ФГ "АГРОГРАНО"), Товариства з обмеженою відповідальністю "Родинне поле" (далі - ТОВ "Родинне поле"), Товариства з обмеженою відповідальністю "Спіріт Компані" (далі - ТОВ "Спіріт Компані"), Товариства з обмеженою відповідальністю "Енерго-Магістраль" (далі - ТОВ "Енерго-Магістраль").
3. Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 10 липня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 жовтня 2019 року, у задоволенні позову відмовлено.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій позивач подав касаційну скаргу, в якій просив скасувати такі рішення та прийняти нове, яким позов задовольнити.
5. Постановою Верховного Суду від 12 травня 2021 року касаційну скаргу Приватного підприємства "ОККО-БІЗНЕС КОНТРАКТ" задоволено частково, внаслідок чого, рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 10 липня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 жовтня 2019 року скасовано та справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Верховий Суд скасовуючи вказані судові рішення керувався тим, що для встановлення правильності відображення у податковому обліку господарських операцій позивача з його контрагентом судам слід було з`ясувати:
по-перше, реальність задекларованих господарських операцій;
по-друге, встановити наявність ділової мети у розглядуваних операціях;
по-третє, підтвердити або спростувати добросовісність позивача;
по-четверте, оцінити дотримання учасниками господарської операції норм податкового законодавства щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідних операцій.
6. Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2021 року прийнято справу до провадження та призначено до розгляду за правилами загального позовного провадження.
7. Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2022 року, занесеною до протоколу судового засідання, суд постановив розглядати справу за участю позивача Приватного підприємства "Версус Фінанс" у зв`язку із тим, що Приватне підприємство "ОККО-БІЗНЕС КОНТРАКТ" змінило свою назву на вказану, - Приватне підприємство "Версус Фінанс" (далі - ПП "Версус Фінанс", підприємство або позивач).
8. Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 07 вересня 2022 року, занесеною до протоколу судового засідання, суд постановив задовольнити клопотання представника позивача та допустити заміну відповідача на правонаступника - Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків код ЄДРПОУ 44082145 (далі - відповідач, контролюючий/податковий орган, скаржник).
9. За результатами нового розгляду справи, враховуючи висновки Верхового Суду від 12 травня 2021 року, рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 05 жовтня 2022 року, залишено без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 лютого 2023 року, позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 17 жовтня 2018 року № 0011121401.
Стягнуто з Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (місцезнаходження: 02068, м. Київ, вул. Кошиця, 3, код ЄДРПОУ ВП: 44082145) за рахунок бюджетних асигнувань на користь ПП "Версус Фінанс" (місцезнаходження: 79067, м. Львів, вул. Смаль-Стоцького, 1, код ЄДРПОУ 33614922) судовий збір на суму 278679 (двісті сімдесят вісім тисяч шістсот сімдесят дев`ять) грн. 40 коп.
11. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 24 квітня 2023 року до Верховного Суду через "Електронний суд" повторно надійшла касаційна скарга, в якій відповідач просить скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 5 жовтня 2022 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 лютого 2023 року, і ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
12. Після усунень недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду від 29 травня 2023 року клопотання Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про поновлення строку на касаційне оскарження задоволено, поновлено відповідачу строк на касаційне оскарження судових рішень, внаслідок чого, відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 5 жовтня 2022 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 лютого 2023 року у справі № 640/18535/18, з підстав визначених пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України. Установлено десятиденний строк з дня отримання копії цієї ухвали для подання відзиву на касаційну скаргу та роз`яснити, що до відзиву додаються докази надсилання (надання) його копій та доданих до нього документів іншим учасникам справи.
13. 28 червня 2023 року на адресу Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу, у якому, позивач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить в задоволенні касаційної скарги відмовити, а рішення судів першої та апеляційної інстанції залишити без змін.
Зокрема, позивач зазначає, що скаржник, посилаючись на висновки, викладені у постанові Верховного Суду від 01 листопада 2022 року у справі № 804/340/17 жодним чином не обґрунтовує, в чому саме полягає подібність правовідносин у наведеній справі та у цій справі, у тому числі з огляду на фактичні обставини, встановлені судами у цій справі, та яку конкретно норму права судами першої та апеляційної інстанцій не застосовано, чи застосовано не правильно. Також посилався на правові висновки Великої Палати Верховного Суду, викладені у постанові від 12 жовтня 2021 року у справі № 233/2021/19.
Таким чином, посилання скаржника, на застосування судами норми права без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, а саме висновків Верховного Суду, викладених у вказаній постанові є безпідставними, оскільки такі висновки зроблені у справі з відмінними фактичними обставинами (зокрема, за наявності рішення суду у кримінальному провадженні, що набрало законної сили та яким встановлено винуватість особи у пособництві фіктивному підприємництву, тобто придбання суб`єкта підприємницької діяльності (юридичної особи) в тому числі, з метою прикриття незаконної діяльності - вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною п`ятою статті 27, частини першої статті 205 Кримінального кодексу України), в той час як у цій справі будь-які рішення суду у кримінальному провадженні № 42016160000000265, на яке покликається скаржник, відсутні.
Позивачем також зазначено, що доводи касаційної скарги в частині опису фактичних обставин справи, зокрема щодо належності оформлення первинних бухгалтерських документів, суті господарських операцій суперечать наявним в матеріалах справи доказам та не доводять наявності обставин, які мають наслідком визнання господарських операцій такими, що мають ознаки "безтоварності"/"фіктивності".
14. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
15. Судами попередніх інстанцій встановлено та матеріалами справи підтверджено, що у період з 25 квітня 2018 року по 02 липня 2018 року Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби проведено документальну планову виїзну перевірку Приватного підприємства "ОККО-Бізнес Контракт" (теперішня назва ПП "Версус Фінанс") з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2017 року та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2017 року, за результатами якої складено акт від 09 липня 2018 року № 2081/28-10-14-01/33614922, яким встановлено порушення позивачем, зокрема, пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пункту 5 П(С)БО 15 "Доходи", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290, пункту 910 пункту 10, пункту 11 М(С)БО "Дохід", в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 228 686 203 грн., у тому числі: за 2015 рік у розмірі 42 410 313 грн., за 2016 рік у розмірі 170 703 332 грн., за 2017 рік у розмірі 15 572 559 грн.
16. На підставі складеного акта перевірки відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 01 серпня 2018 року № 0008601401, яким підприємству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 275 255,75 грн., з яких 228 686 203 грн. - за основним платежем та 46 569 204.75 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
17. Не погоджуючись із таким податковим повідомлення-рішенням позивач оскаржив його в адміністративному порядку. Як наслідок, у період з 03 жовтня 2018 року по 05 жовтня 2018 року Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби було проведено додаткову документальну позапланову виїзну перевірку Приватного підприємства "ОККО-Бізнес Контракт" з питань зазначених в скарзі Приватного підприємства "ОККО-Бізнес Контракт" до Державної фіскальної служби України (вхідний № 50018/6 від 13 серпня 2018 року) на податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 01 серпня 2018 року № 0008601401, за результатами якої складено акт від 09 жовтня 2018 року № 2907/28-10-14-01/33614922, яким встановлено порушення позивачем пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пункту 5 П(С)БО 15 "Доходи", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290, пункту 910 пункту 10, пункту 11 М(С)БО "Дохід", в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 228 686 203 грн., у тому числі: за 2015 рік у розмірі 42 410 313 грн., за 2016 рік у розмірі 170 703 332 грн., за 2017 рік у розмірі 15 572 559 грн.
18. Рішенням Державної фіскальної служби України від 10 жовтня 2018 року № 33237/6/99-99-11-01-02-25 скасовано податкове повідомлення-рішення від 01 серпня 2018 року № 0008601401 в частині донарахувань до складу доходів повної вартості реалізованих нафтопродуктів комісіонерам (ТОВ "ОККО Схід, ТОВ "ОККО Нафтопродукт", ТОВ "ОККО Рітейл") і у відповідній частині суму штрафу (фінансових) санкцій, а в іншій частині податкове повідомлення-рішення залишено без змін.
19. На підставі складеного акту перевірки та рішення про результати розгляду скарги, відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 17 жовтня 2018 року № 0011121401, яким підприємству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 18 578 626 грн., з яких 14 862 901 грн. - за основним платежем та 3 715 725 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
20. Судами встановлено, що підставою для прийняття контролюючим органом спірного податкового повідомлення-рішення стали висновки контролюючого органу про неправомірність задекларованого позивачем фінансового результату за результатами господарських взаємовідносин з ТОВ "Сільвер-Буд", ФГ "АГРОГРАНО", ТОВ "Родинне поле", ТОВ "Спіріт Компані", ТОВ "Енерго-Магістраль".
21. У ході розгляду цієї справи судами попередніх інстанцій установлено, що основними видами діяльності ПП "ОККО-Бізнес Контракт" є оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами та роздрібна торгівля пальним.
22. У період, який перевірявся, між ПП "ОККО-Бізнес Контракт" (продавець товару (нафтопродуктів)) та його контрагентами ТОВ "Сільвер-Буд", Фермерське господарство "АГРОГРАНО" (попередня назва Селянське (фермерське) господарство "Любава-1"), ТОВ "Родинне поле", ТОВ "Спіріт Компані", ТОВ "Енерго-Магістраль" було укладено два типи договорів: купівлі-продажу нафтопродуктів (дрібним гуртом) та купівлі-продажу товарів (з використанням паливних карток/бланків-дозволів). При цьому, з ТОВ "Спіріт Компані" було укладено лише договір № 31ОБКТЛ-2056 купівлі-продажу нафтопродуктів від 14 березня 2017 року (купівля-продаж товарів з використанням паливних карток).
23. За умовами вказаних договорів продавець зобов`язується передати покупцю у власність нафтопродукти, а саме: бензин А-95, А-92, Pulls 95, дизельне паливо, Pulls Diesel, СПБТ (скраплений газ), тощо, а покупець зобов`язується отримувати товар та повністю оплачувати вартість (ціну) товару.
24. Пунктом 2.2. договору купівлі-продажу товарів (з використанням паливних карток), що є типовим у всіх аналогічних договорах в розрізі контрагентів, факт передачі товару у власність клієнту (покупцю) підтверджується підписаними уповноваженими представниками обох сторін видаткової накладної (накладної).
25. Згідно із пунктом 2.14 договору, що є типовим у всіх аналогічних договорах в розрізі контрагентів, видача (передача) товарів зі зберігання клієнту підтверджується фактом отоварення бланка-дозволу (тобто повернення Продавцю бланка-дозволу в обмін на виданий (переданий) ним товар зі зберігання), що підтверджується касовими чеками POS-терміналів АСЗ (POS-термінал електронне обладнання, призначене для здійснення операцій відпуску товарів (послуг) шляхом використання бланків-дозволів). При цьому, товар клієнта видається підприємством (позивачем) тільки пред`явнику бланка-дозволу. Клієнт запевняє, що кожен, хто пред`являє бланк-дозвіл, є його уповноваженим представником на отримання товару від підприємства (пункт 4.3 Договору).
26. На момент укладення договорів із ТОВ "Сільвер-Буд", ФГ "АГРОГРАНО", ТОВ "Родинне поле", ТОВ "Спіріт Компані", ТОВ "Енерго-Магістраль" вказані суб`єкти були зареєстровані в установленому законом порядку, в тому числі як платники податків. При цьому, анулювання реєстрації контрагентів позивача як платників податку, відбулося після здійснення господарських операцій.
27. Водночас, у період здійснення спірних господарських операцій вказані контрагенти позивача подавали податкову звітність в установленому законом порядку.
28. На підтвердження фактичного виконання вказаних договорів позивачем було надано до суду видаткові накладні, довіреності на отримання товарно-матеріальних цінностей, платіжні доручення та товарно-транспортні накладні, згідно з якими можливо встановити автоперевізника, замовника послуг перевезення, отримувача товарів щодо транспортування товарів реалізованих позивачем.
29. При цьому, матеріалами справи встановлено, що відповідач в ході перевірки, з посиланням на дані бухгалтерського обліку "ОККО-Бізнес Контракт" (оборотно-сальдові відомості, журнали-ордери, регістри бухгалтерського обліку, аналіз руху ТМЦ по складу, тощо) підтвердив факт реалізації зазначеної продукції (нафтопродукти) та встановив списання ТМЦ.
30. Щодо кримінальних проваджень, розпочатих стосовно контрагентів позивача, судами встановлено, що такі було оприлюднено після здійснення господарських операцій, а тому на момент укладення та виконання договорів між позивачем з ТОВ "Сільвер-Буд", ФГ "АГРОГРАНО", ТОВ "Родинне поле", ТОВ "Спіріт Компані", ТОВ "Енерго-Магістраль" будь-яких даних, розміщених у публічних джерелах, якими міг скористатися позивач для їх перевірки, не містять будь-яких даних, які б свідчили про їх недобросовісність та/або наявність ознак фіктивності, що підтверджує належну обачність позивача при виборі таких контрагентів.
31. Не погоджуючись із вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
32. Вирішуючи справу по суті, після нового розгляду, на виконання вимог постанови Верховного Суду від 12 травня 2021 року по цій справі, суд першої інстанції, з висновками якого погодився й суд апеляційної інстанції, виходив з того, що відповідач не надав доказів, які б ставили під сумнів фактичне здійснення операцій між позивачем та його контрагентами, як і не довів, що зміст укладених між ними угод не відповідає дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав і обов`язків чи свідчить про намір сторін ухилитися від оподаткування доходів, отриманих внаслідок виконання договорів, або приховування дійсного об`єкту оподаткування, зменшення бази оподаткування, створення штучних підстав для незаконного відшкодування сум сплачених податків за рахунок коштів бюджету, отримання незаконних пільг з оподаткування тощо. Крім цього, суди попередніх інстанцій, дійшовши вказаних висновків застосували практику Верховного Суду викладених, зокрема, в постановах від 16 квітня 2021 року по справі № 640/19745/18, від 10 вересня 2020 року по справі № 640/2722/19 та від 29 жовтня 2019 року по справі № 823/1436/13-а, від 08 грудня 2021 року у справі № 810/3514/17, від 05 серпня 2021 року у справі № 813/5824/15, від 16 вересня 2020 року у справі № 520/4150/19, від 17 листопада 2020 року у справі № 813/2761/17, від 21 січня 2021 року у справі № 820/4411/16 та інші.
33. Спростовуючи висновки контролюючого органу суди попередніх інстанцій керувались наступним:
відповідач не зазначив у акті перевірки ознак безповоротної фінансової допомоги, передбачених підпунктом 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України, яким би відповідали кошти, отримані позивачем від його контрагентів ТОВ "Сільвер-Буд", ФГ "АГРОГРАНО", ТОВ "Родинне поле", ТОВ "Спіріт Компані", ТОВ "Енерго-Магістраль", у зв`язку з чим, суд дійшов висновку про недоведеність відповідачем обставини щодо отримання позивачем коштів від його контрагентів, ТОВ "Сільвер-Буд", ФГ "АГРОГРАНО", ТОВ "Родинне поле", ТОВ "Спіріт Компані", ТОВ "Енерго-Магістраль", саме як безповоротної фінансової допомоги;
податкова інформація, яка є в інформаційно-аналітичних базах щодо контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами має виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні Кодексу адміністративного судочинства України. Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 08 грудня 2021 року у справі № 810/3514/17, від 05 серпня 2021 року у справі № 813/5824/15, від 16 вересня 2020 року у справі № 520/4150/19. При цьому, відповідач, у визначеному законодавством порядку, не надав належних, допустимих та достовірних доказів неможливості виконання контрагентами позивача операцій з придбання товарів (наприклад, доказів перевірок та/або зустрічних звірок щодо контрагентів позивача);
відсутні докази наявності розбіжностей в даних податкового обліку ПП "ОККО-Бізнес Контракт" та його контрагентів ТОВ "Сільвер-Буд", ФГ "АГРОГРАНО" (попередня назва Селянське (фермерське) господарство "Любава-1"), ТОВ "Родинне поле", ТОВ "Спіріт Компані", ТОВ "Енерго-Магістраль", про що зазначив Верховний Суд у постанові від 12 травня 2021 року у даній справі;
доводи відповідача, що контрагенти позивача не могли (в подальшому) реалізовувати нафтопродукти (пальне) на адресу вже своїх контрагентів (покупців), як обґрунтування "обриву ланцюга постачання", є безпідставними та не обґрунтованими, оскільки відсутність факту реєстрації контрагентами позивача податкових накладних не може бути беззаперечним доказом не здійснення подальшої реалізації придбаного у позивача товару та не спростовує факту придбання контрагентами такого товару у позивача, що мало для останнього відповідні податкові наслідки;
відомості, отримані в ході оперативно-розшукових заходів чи досудового слідства, не є доказами при доведенні фактів допущення порушень вимог податкового законодавства платником податків, оскільки за висновком суддів належним доказом є ухвалення вироку та/або постановлення ухвали про закриття кримінального провадження, які набрали законної сили та якими б посадових осіб контрагентів позивача або безпосередньо посадових осіб позивача було визнано винними у вчиненні кримінальних правопорушень і які би мали преюдиційне значення для цієї адміністративної справи;
відповідач в ході перевірки підтвердив факт руху активів (факт реалізації відповідної продукції та встановив списання), який є одним із факторів, що підтверджують реальність здійснення господарських операцій;
твердження відповідача про реалізацію нафтопродуктів (палива) невстановленим перевіркою особам є виключно припущенням, оскільки такі твердження не містять будь-якого посилання на первинні бухгалтерські чи інші документи, що підтверджують наявність цивільно-правових відносин та здійснення "ОККО-Бізнес Контракт" на їх підставі господарських операцій продажу (поставки) нафтопродуктів з конкретно визначеними суб`єктами господарювання, відмінними від ТОВ "Сільвер-Буд", Фермерське господарство "АГРОГРАНО" (Селянське (фермерське) господарство "Любава-1"), ТОВ "Родинне поле", ТОВ "Спіріт Компані", ТОВ "Енерго-Магістраль", по взаємовідносинах з якими ПП "ОККО-Бізнес Контракт" відображено дані в бухгалтерському та податковому обліку;
відповідач не довів неможливість здійснення контрагентами позивача операцій купівлі-продажу товару (нафтопродуктів) в межах основних видів своєї діяльності, в тому числі шляхом залучення працівників за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу), перебування основних та транспортних засобів на праві оренди або лізингу;
за висновками суддів, за результатами здійснення господарських операцій купівлі-продажу нафтопродуктів з наведеними вище контрагентами, у позивача виникали доходи, а не витрати, і, відповідно, податкові зобов`язання, які за результатами перевірки залишились незмінними, що не спростовано відповідачем під час розгляду справи. Також наданими в ході перевірки та до матеріалів справи документами у їх сукупності підтверджено відповідність кількостей придбаних контрагентами нафтопродуктів, кількості переданих нафтопродуктів на зберігання та кількості їх фактичного отоварення (повернення зі зберігання);
аргументи відповідача про те, що відсутнє документальне підтвердження стосовно встановлення перевізника, то суди зазначили, що таке спростовується товарно-транспортними накладними, що долучені до матеріалів справи, із змісту яких можливо встановити автоперевізника, замовника послуг перевезення, отримувача товарів щодо транспортування товарів реалізованих позивачем. За результатами перевірки контролюючим органом не здійснено будь-яких корегувань задекларованих витрат позивача на перевезення вантажів;
щодо відсутності окремих довіреностей на отримання товарно-матеріальних цінностей, то таке не доводить безтоварності господарських операцій, оскільки наявність або відсутність такого супровідного документу жодним чином не впливає на визначення об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань. Суди застосували правову позицію Верховного Суду, що викладена у постанові від 12 травня 2021 року по цій справі;
контролюючим органом не доведено здійснення позивачем спірних операцій без ділової мети та з обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупців та постачальника (ПП "ОККО-Бізнес Контракт") для штучного створення умов бюджетного відшкодування. Спірні господарські операції призвели до одержання ПП "ОККО-Бізнес Контракт" економічного ефекту (отримання прибутку) у результаті основного виду господарської діяльності, що є свідченням про наявність розумної економічної причини для здійснення таких операцій;
відповідачем не доведено наявності будь-яких фактів, які б свідчили про обізнаність позивача щодо неправомірної поведінки контрагентів та злагодженості дій між ними, так само як і не підтверджено що позивач міг бути обізнаним про такі дії;
контролюючим органом не доведено, що грошові кошти, сплачені контрагентами ТОВ "Сільвер-Буд", ФГ "АГРОГРАНО" (попередня назва Селянське (фермерське) господарство "Любава-1"), ТОВ "Родинне поле", ТОВ "Спіріт Компані", ТОВ "Енерго-Магістраль" за придбані у позивача нафтопродукти отримані останніми не від здійснення господарської діяльності, в розумінні підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, серед видів яких є, зокрема, діяльність посередників у торгівлі паливом.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
34. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
35. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 01 листопада 2022 року у справі № 804/340/17, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
36. У розрізі заявленої підстави касаційного оскарження відповідач вказує на те, що зважаючи на відсутність вироків у кримінальному провадженні № 42016160000000265, судом не надано оцінку встановленим в рамках даного кримінального провадження обставинам, зокрема у видаткових накладних від 06 квітня 2016 року № 24ОБКДГ-0502-9046130551 та від 07 травня 2016 року № 24ОБКДГ-0502-9046997584 значиться підпис посадової особи ФГ "АГРОГРАНО" (попередня назва СЕЛЯНСЬКЕ (ФЕРМЕРСЬКЕ) ГОСПОДАРСТВО "ЛЮБАВА-І"), а саме ОСОБА_1, який згідно протоколу допиту свідка від 29 січня 2018 року, повідомив, що підприємство йому не знайоме та фінансово-господарську діяльність не здійснював, статут підприємства не реєстрував.
37. На переконання скаржника, первинні документи, які стали підставою для формування витрат позивача за операціями з контрагентами, не можуть вважатися належно оформленими, є лише формально складеними і не надають належних та необхідних правових підстав для легалізації відображених у них господарських операцій, отже реальність вчинення господарських операцій між позивачем та контрагентами відсутня, а наслідком для податкового обліку є лише фактичний рух активів.
38. Крім того, під час перевірки встановлено неможливість виконання операцій з придбання товарів, послуг наявним трудовим ресурсом ТОВ "Сільвер-Буд", ФГ "АГРОГРАНО" (попередня назва Селянське (фермерське) господарство "Любава-1"), ТОВ "Родинне поле", ТОВ "Спіріт Компані", ТОВ "Енерго-Магістраль", з однієї сторони у яких незначна кількість (зокрема директор і головний бухгалтер в одній особі) працівників, з іншої відсутня необхідна матеріально-технічна база, операції з якими потребують значного обсягу трудових ресурсів, кваліфікованих працівників, а відтак неможливий їх рух за ланцюгом всіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій. Також, у інформаційних джерелах "Єдиний державний реєстр судових рішень" є інформація про наявність кримінальних проваджень стосовно вказаних контрагентів.
39. Поряд із цим, скаржник підкреслює про встановлення невідповідності кількості нафтопродуктів зазначених у видаткових накладних, в актах прийому передачі нафтопродуктів на зберігання та в актах виконаних робіт по послугам зберігання нафтопродуктів. Крім того, відповідач зазначив, що контрагенти позивача придбавали товар, який в подальшому не реалізовували.
40. При цьому, у касаційній скарзі наголошено, що первинні документи податкового та бухгалтерського обліку за вказаними господарськими операціями мають дефекти форми, змісту або походження, які в силу частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" 16 липня 1999 року № 996-XIV (тут і надалі, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - Закон № 996-XIV) не можуть вважатись належними та допустимими доказами реальності спірних господарських операцій. Зокрема,
у видаткових накладних, у деяких випадків, не значиться підпис відповідальної особи за отримання товарів, у зв`язку з чим, не можливо встановити осіб відповідальних за отримання товару;
у актах прийому передачі паливних карток, у деяких випадків, не значиться підпис отримувача вказаних карток, що також неможливо встановити особу відповідальну за отримання карток.
41. У касаційній скарзі, скаржником також зазначено, що контрагенти позивача не подавали податкову звітність в періоді здійснення спірних господарських операцій.
42. За доводами цієї касаційної скарги також стверджується, що аналізом інформації з ЄРПН встановлено, що на вищевказаних підприємствах відбувається "обрив" ланцюга постачання, тобто декларується придбання нафтопродуктів від ПП "ОККО-Бізнес Контракт", а продаж здійснюється дуже різноманітної групи товарів (будівельні матеріали, сантехнічні вироби, пшениця, горіх волоський, насіння соняшника, ячмінь, деталі до автомобілів та інше), що дає змогу мінімізації податкових зобов`язань з ПДВ для СГД реального сектору економіки.
43. Тобто контрагенти позивача лише користувалися можливістю реєструвати податкові накладні в базі "Єдиний реєстр податкових накладних" на суму податку, обчислену за "формулою", показники якої обраховуються з 01 липня 2015 року.
44. Скаржник ще й посилається на відсутність документального підтвердження стосовно встановлення автоперевізника, замовника послуг перевезення, отримувача товарів щодо транспортування товарів та відсутності окремих довіреностей на отримання товарно-матеріальних цінностей.
45. Окрім викладеного, проведеною перевіркою встановлено здійснення ПП "ОККО-Бізнес Контракт" діяльності, пов`язаної з наданням податкової вигоди третім особам, а саме реєстрацію податкових накладних на адресу підприємств з ознаками "фіктивності", а саме: ТОВ "Сільвер-Буд", ФГ "АГРОГРАНО" (попередня назва Селянське (фермерське) господарство "Любава-1"), ТОВ "Родинне поле", ТОВ "Спіріт Компані", ТОВ "Енерго-Магістраль" на загальну суму 73 032 746,19 грн, у т.ч. ПДВ 12 172 124,37 грн.
46. Наполягаючи на порушенні судами попередніх інстанцій норм процесуального права відповідач посилається на те, що судами надано невірну юридичну оцінку обставинам, що мають значення для справи. Це спричинило помилковість висновків щодо прав і обов`язків сторін у справі та призвело до винесення незаконного судового рішення.
47. У цілому обґрунтування наведених підстав зводиться до викладення обставин справи, цитування висновків акта перевірки, відзиву на позовну заяву, апеляційної скарги та норм Податкового кодексу України з абстрактним зазначенням, що судами попередніх інстанцій рішення ухвалені з порушенням норм матеріального права.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
48. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України (тут і далі, в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), виходить з такого.
49. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (тут та надалі, у редакції, чинній на момент складення податкової накладної, далі - ПК України).
50. Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
51. У силу норм пункту 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
52. Пунктом 44.2 статті 44 ПК України визначено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
53. Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
54. Згідно з пунктом 5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за № 860/4153 (зі змінами), дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
55. За визначеннями, наведеними у статті 1 Закону № 996-XIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про операцію та підтверджує її здійснення.
56. За змістом частини першої статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
57. Застосування наведених норм у системному зв`язку дає підстави зробити висновок, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума ПДВ для включення до податкового кредиту, крім того, повинна бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
58. Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум витрат та податкового кредиту, врахованих платником податків при визначенні податкових зобов`язань з податку на прибуток та з ПДВ відповідно, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.