ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
10 жовтня 2023 року
м. Київ
справа № 520/12550/21
адміністративне провадження № К/990/16877/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Пасічник С.С.,
за участю секретаря судового засідання - Загороднього А.А.,
учасники справи:
представник позивача - Бакулін А.С.,
представники відповідача: Красножон М.С., Озацька О.В.,
розглянувши у судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 1 грудня 2021 року (суддя Тітов О.М.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 6 лютого 2023 року (судді: Русанова В.Б. (головуючий), Перцова Т.С., Жигилій С.П.) у справі № 520/12550/21 за позовом Акціонерного товариства "Завод "Електроважмаш" до Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків про скасування податкових повідомлень-рішень, рішення, вимоги,
У С Т А Н О В И В:
І. Суть спору
Короткий зміст позовних вимог
1. Акціонерне товариство "Завод "Електроважмаш" (далі - позивач, платник податків, Товариство, АТ "Завод "Електроважмаш") звернулось до суду з позовом до Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі - відповідач, контролюючий орган, ПМУ ДПС по роботі з ВПП) про скасування податкових повідомлень-рішень від 22.06.2021: № 00111000701, відповідно до якого, зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану до відшкодування на рахунок платника податку у сумі 1 400 244,00 грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 25% в сумі 350 061,00 грн згідно п. 123.2 ст. 123 ПК України; № 00113000701, відповідно до якого зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду до податку на додану вартість за вересень 2020 року в сумі 26 458,00 грн; № 00115000701, відповідно до якого зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за період з 01.10.2017 по 30.09.2020 на суму 65 895 848,00 грн; № 00114000701, відповідно до якого встановлено відсутність складання та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 ПК України податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 799 561,16 грн, застосовано штрафні (фінансові) санкції, визначені п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України та згідно зі ст. 120-1 ПК України, застосовано штраф в розмірі 50% у сумі 399 780,58 грн, скасування рішення № 00116000701 від 22.06.2021, відповідно до якого донараховано єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, на підставі п. 3 ч. 11 ст. 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове держане соціальне страхування" у сумі 40 089,12 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції відповідно до п. 3 ч. 11 ст. 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" у сумі 20 044,56 грн та вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 22.06.2021 № Ю-00112000701.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 22.06.2021 № 00111000701, № 00113000701, № 00115000701, № 00114000701, а також рішення № 00116000701 від 22.06.2021 та вимога про сплату боргу (недоїмки) від 22.06.2021 № Ю-00112000701 всупереч та не у відповідності до вимог чинного законодавства, оскільки висновки відповідача викладені ним у акті перевірки є хибними та такими, які не ґрунтуються на дійсних фактичних обставинах та зроблені у зв`язку з невірним застосуванням положень законодавства.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 1 грудня 2021 року адміністративний позов задоволено повністю. Скасовано податкове повідомлення-рішення ПМУ ДПС по роботі з ВПП № 00111000701 від 22.06.2021. Скасовано податкове повідомлення-рішення ПМУ ДПС по роботі з ВПП № 00113000701 від 22.06.2021. Скасовано податкове повідомлення-рішення ПМУ ДПС по роботі з ВПП № 00115000701 від 22.06.2021. Скасовано податкове повідомлення-рішення ПМУ ДПС по роботі з ВПП № 00114000701 від 22.06.2021. Скасовано рішення ПМУ ДПС по роботі з ВПП № 00116000701 від 22.06.2021. Скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) ПМУ ДПС по роботі з ВПП від 22.06.2021 № Ю-00112000701.Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що надані позивачем первинні документи є належними доказами на підтвердження дотримання ним приписів податкового законодавства щодо підтвердження задекларованих ним сум податкового кредиту, податків на прибуток та на додану вартість, а також в частині сплати єдиного внеску, тоді як відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не довів правомірності прийнятих ним оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги на підставі належних доказів.
4. Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ПМУ ДПС по роботі з ВПП подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи просило скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 1 грудня 2021 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог АТ "Завод "Електроважмаш" у повному обсязі.
5. Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 6 лютого 2023 року апеляційну скаргу ПМУ ДПС по роботі з ВПП задоволено частково. Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 1 грудня 2021 року у справі № 520/12550/21 змінено в частині мотивів задоволення позову та викладено його в редакції постанови суду апеляційної інстанції. В іншій частині рішення суду першої інстанції залишено без змін. Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване наступним. Так, суд апеляційної інстанції зазначив, що суд першої інстанції вважав недоведеними зазначені контролюючим органом порушення АТ "Завод "Електроважмаш", що призвели до завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток, податкового кредиту, податку на додану вартість та завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту, не складення та не реєстрацію в ЄРПН податкових накладних на безоплатно надані послуги з гарантійного ремонту, несвоєчасну сплату податку на доходи фізичних осіб, військовий збір та заниження єдиного внеску, проте, суд першої інстанції залишив поза увагою правомірність призначення та проведення перевірки під час дії мораторію. Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що контролюючий орган при прийнятті спірного наказу та проведенні перевірки діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки у відповідача не було права на проведення документальної планової виїзної перевірки в період дії мораторію на проведення перевірок з урахуванням вимог пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
6. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій ПМУ ДПС по роботі з ВПП подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 1 грудня 2021 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 6 лютого 2023 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задовольнити позовних вимог АТ "Завод "Електроважмаш" у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ПМУ ДПС по роботі з ВПП на підставі наказу від 09.02.2021 № 10-п проведено документальну планову виїзну перевірку АТ "Завод "Електроважмаш" з питань дотримання вимог податкового валютного законодавства, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та іншого законодавства за період з 01.10.2017 по 30.09.2020, за результатами якої складено акт № 177/35-00-07/00213121 від 26.05.2021.
Вказаним актом перевірки встановлені наступні порушення АТ "Завод "Електроважмаш": пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, з урахуванням приписів пп. 14.1.13, пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44 ПК України, П(С)БО № 15 "Дохід", П(С)БО 9 "Запаси", П(С)БО 11 "Зобов`язання", МСБО № 18 "Дохід", МСБО 37 "Забезпечення, умовні зобов`язання та умовні активи П(С)БО 31 "Фінансові витрати", МСФЗ 23 "Витрати за позиками" завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування податком на прибуток всього у сумі 65 895 848,00 грн; п. 188.1 ст. 188 з урахуванням п. 14.1.13, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200, п. 208.2, п. 208.3 ст. 208 ПК України завищено суму ПДВ, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку на загальну суму 1 223 891,00 грн та завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) за вересень 2020 року на суму 26 458,00 грн; п. 188.1 ст. 188, п. 201.1. ст. 201, п. 201.10. ст. 201 ПК України, п. 15 Наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної" від 31.12.2015 № 1307, не виписано та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на безоплатно надані послуги гарантійного ремонту на загальну суму 5 490 982,00 грн, ПДВ на суму 1 098 197,00 грн; пп.168.1.5 п.168.1 ст.168 ПК України, а саме: несвоєчасна сплата податку на доходи фізичних осіб за липень 2020 року у сумі 3 452 304,30 грн, несплата податку на доходи фізичних осіб за серпень 2020 року у сумі 5 886 850,91 грн; пп. 1.4 п. 16 1 підр. 10 ХХ, пп. 168.1.5 п. 168.1 ст.168 ПК України, а саме: несвоєчасна сплата військового збору за липень 2020 року у сумі 288 269,96 грн, несплата військового збору за серпень 2020 року у сумі 491 865,70 грн; п. 1 ст. 4, п. 2 ст. 6, пп. 1 п. 1 ст. 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", що призвело до заниження єдиного внеску на загальну суму 40 089,12 грн, у т.ч. за жовтень 2018 року - 6 628,27 грн, за листопад 2018 року - 6 758,40 грн, за грудень 2018 року - 6 938,36 грн, за травень 2019 року - 8 815,54 грн, за липень 2019 року - 10 948,55 грн.
22.06.2021 ПМУ ДПС по роботі з ВПП прийняті податкові повідомлення-рішення: № 00111000701, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану до відшкодування на рахунок платника податку у сумі 1 400 244,00 грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 25% в сумі 350 061,00 грн; № 00113000701, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду до податку на додану вартість за вересень 2020 року в сумі 26 458,00 грн; № 00115000701, відповідно до якого зменшено АТ "Завод Електроважмаш" від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за період з 01.10.2017 по 30.09.2020 на суму 65 895 848,00 грн.
Також, контролюючим органом прийнято рішення про застосування штрафних санкцій № 00116000701 від 22.06.2021 та вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ю 00112000701.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій у цій справі є неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема, пункти 1, 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України. Так, відповідач у касаційній скарзі зазначає, що судом апеляційної інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення не було враховано правовий висновок Верховного Суду викладений, зокрема, у постановах Верховного Суду від 20 січня 2022 року у справі № 826/12308/18, від 21 липня 2021 року у справі № 520/5875/19, від 19 вересня 2019 року у справі № 0440/6027/18, від 12 січня 2021 року у справі № 1640/2719/18, від 23 лютого 2021 року у справі № 420/1927/20 щодо меж перегляду судом апеляційної інстанції рішення суду першої інстанції, яке здійснюється виключно у межах доводів та вимог апеляційної скарги, як цього вимагають положення статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України
В контексті зазначеного, у доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, вказує на порушення судом апеляційної інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення положень статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки суд апеляційної інстанції розглянув апеляційну скаргу відповідача поза межами апеляційного перегляду та без надання будь-якої мотивованої оцінки доводам, що були викладені контролюючим органом в апеляційній скарзі. Так, відповідач зазначає, що відмовляючи у задоволенні апеляційної скарги контролюючого органу та змінюючи рішення першої інстанції в частині мотивів задоволення позову, а саме - у контролюючого органу не було права на проведення документальної планової виїзної перевірки в період дії мораторію на проведення перевірок з урахуванням вимог пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, судом апеляційної інстанції не було враховано, що АТ "Завод Електроважмаш" в позовній заяві не посилалось на незаконність проведення перевірки, тобто позивачем не визначалась, як підстава позову щодо скасування спірних податкових повідомлень-рішень, незаконність проведення планової перевірки в період дії мораторію, що закріплений у пункті 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України. Контролюючий орган вказує, що судом першої інстанції розглянуто справу в межах позовних вимог та прийнято відповідне рішення, відповідачем, з огляду на не законність та не обґрунтованість рішення суду першої інстанції, було подано до суду апеляційної інстанції апеляційну скаргу, в обґрунтування якої визначено порушення порядку ведення податкового обліку позивачем в межах встановлених порушень актом перевірки. Тобто, межі доводів та вимог апеляційної скарги становили обґрунтування порушення застосування норм матеріального та процесуального права судом першої інстанції під час прийняття висновків про неправомірність встановлених порушень вимог податкового законодавства позивачем в акті перевірки, тоді як рішення суду першої інстанції не оскаржувалось з підстав правомірності призначення та проведення самої перевірки позивача.
9. Позивач надіслав відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів першої (зі змінами, внесеними рішенням суду апеляційної інстанції в частині мотивування прийняття такого рішення) та апеляційної інстанції без змін.
10. Касаційний розгляд справи проведено у судовому засіданні, відповідно до статті 344 Кодексу адміністративного судочинства України.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
11. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
12. У справі, що розглядається судом апеляційної інстанції за наслідком розгляду апеляційної скарги ПМУ ДПС по роботі з ВПП на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 1 грудня 2021 року ухвалено постанову, якою вказане рішення суду першої інстанції було змінено в частині мотивів задоволення позову та викладено його в редакції постанови суду апеляційної інстанції (в іншій частині рішення суду першої інстанції залишено без змін). Суд апеляційної інстанції змінюючи рішення суду першої інстанції в частині мотивів задоволення позову виходив з того, що суд першої інстанції залишив поза увагою правомірність призначення та проведення перевірки під час дії мораторію. Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. З у рахуванням зазначеного, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що контролюючий орган при прийнятті спірного наказу та проведенні перевірки діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки у відповідача не було права на проведення документальної планової виїзної перевірки в період дії мораторію на проведення перевірок з урахуванням вимог пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.
Колегія суддів зазначає про передчасність таких висновків суду апеляційної інстанції виходячи з наступного.
Так, у позовній заяві АТ "Завод Електроважмаш" визначило наступні підстави подання адміністративного позову на податкові повідомлення-рішення, рішення, податкову вимогу прийняті ПМУ ДПС по роботі з ВПП: позивач зазначає, що Товариство правомірно формувало витрати та податковий кредит за спірний період, що підтверджується належним чином оформленими первинними документами бухгалтерського та податкового обліку за наслідками господарських операцій з ТОВ "Надія" та НВФ "Промкомплект". Щодо висновків відповідача про завищення АТ "Завод "Електроважмаш" фінансових витрат на суму фінансових витрат, які підлягають включенню до собівартості кваліфікаційного активу позивач зазначає, що у нього не було обов`язку використовувати кредитні кошти лише у виробництві, а тому нараховані відсотки за користування кредитними коштами, на його думку, не можуть входити до собівартості кваліфікаційного активу та бути капіталізовані. Крім того, зазначає, що АТ "Завод "Електроважмаш" надавало послуги з гарантійного ремонту продукції власного виробництва, а вартість гарантійного ремонту включається у вартість самого товару, у зв`язку з чим нарахування відповідачем податку на додану вартість є неправомірним. Крім того, позивач щодо здійснення господарських операцій з ФОП Давидовим С.І. також зазначає, що такі підтверджено наявними первинними документами бухгалтерського обліку, а тому висновки контролюючого органу про заниження нарахування та сплати єдиного соціального внеску є необґрунтованими.