ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
05 жовтня 2023 року
м. Київ
справа № 160/12534/19
адміністративне провадження № К/9901/20324/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А., Гімона М.М.,
за участю секретаря судового засідання Титенко М.П.,
представника позивача - Золотухіна Р.М.,
представника відповідача - Писаревського О.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Східне міжрегіональне управління ДПС, правонаступник Офісу великих платників податків ДПС) на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 3 липня 2020 року (суддя Юрков Е.О.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 18 листопада 2020 року (головуючий суддя Круговий О.О., судді: Прокопчук Т.С., Шлай А.В.) у справі за позовом Публічного акціонерного товариства (ПАТ) "ДТЕК Павлоградвугілля" до Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,
ВСТАНОВИВ:
Приватне акціонерне товариство "ДТЕК Павлоградвугілля" звернулось з позовною заявою до Офісу великих платників податків ДПС, в якій просило скасувати податкове повідомлення-рішення від 16 вересня 2019 року № 0007654616 Офісу великих платників податків ДПС в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем "Податок на додану вартість", код платежу 14060100, у розмірі 53331157,50 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями у розмірі 35554105,00 грн та за штрафами (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 17777052,50 грн по взаємовідносинам з ТОВ "Л.К.О.".
Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач зазначив, що спірне податкове повідомлення-рішення по взаємовідносинам з ТОВ "Л.К.О." є протиправним, складеним без урахування фактичних обставин справи та таким, що підлягає скасуванню, оскільки прийняте на підставі необґрунтованих висновків акта перевірки від 5 серпня 2019 року № 96/28-10-46-17/00178353. Вказує, що висновки перевірки про заниження податку на додану вартість на суму 35554105,00 грн по операціям з придбання товару у контрагента ТОВ "Л.К.О.", які ґрунтуються на нереальності правовідносин з вказаним контрагентом-постачальником, є припущенням. Позивач зазначає, що всі господарські операції, які вчинялися між позивачем та його контрагентом у період, що перевірявся, є реальними, підтверджуються первинними документами, на момент спірних правовідносин вказаний контрагент-постачальник мав необхідний обсяг правосуб`єктності та був зареєстрований як платник податку на додану вартість.
Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 3 липня 2020 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 18 листопада 2020 року, позов задовольнив. Скасував податкове повідомлення-рішення від 16 вересня 2019 року №0007654616 Офісу великих платників податків ДПС в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем "Податок на додану вартість", код платежу 14060100, у розмірі 53 331 157,50 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями у розмірі 35 554 105,00 грн та за штрафами (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 17 777 052,50 грн по взаємовідносинам з ТОВ "Л.К.О." Здійснив розподіл судових витрат.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили наступні обставини.
Офіс великих платників податків ДФС у період з 30 березня 2018 року по 22 липня 2019 року на підставі наказу Офісу великих платників податків ДФС від 14 березня 2018 року №434 провів документальну планову виїзну перевірку ПрАТ "ДТЕК Павлоградвугілля" з питань дотримання вимог податкового законодавства з 1 липня 2014 року по 31 грудня 2017 року, валютного законодавства з 1 липня 2014 року по 31 грудня 2017 року, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 липня 2014 року по 31 липня 2017 року.
За результатами перевірки 5 серпня 2019 року складено акт № 96/28-10-46-17/00178353, у висновку якого зазначено про встановлення порушень, зокрема:
п.192.1 ст.192, п.198.1, п.198.2 ст.198, п. 200.1, п. 200.2 ст.200 Податкового кодексу України, що призвело до заниження суми ПДВ, яка підлягає сплаті до бюджету на суму 93 444 791 грн, в тому числі по періодам: жовтень 2014 року - 72 667 грн, листопад 2014 року - 13 232 грн, січень 2015 року 2500 грн, лютий 2015 року - 15 037 грн, березень 2015 року - 7 255 грн, квітень 2015 року - 15 433 грн, травень 2015 року -47 097 грн, червень 2015 року - 5 930 грн, липень 2015 року - 34 800 грн, серпень 2015 року - 68 967 грн, вересень 2015 року - 95 896 грн, жовтень 2015 року - 47 520 грн, листопад 2015 року - 399 037 грн, березень -136 423 грн, травень 2016 року - 15 766 336 грн, червень 2016 року - 52 273 865 грн, липень 2016 року - 3 101 112 грн, серпень 2016 року - 3 057 418 грн, жовтень 2016 року - 3 166 360 грн, листопад 2016 року - 378 852 грн, грудень 2016 року - 923 874 грн, січень 2017 року - 1 379 746 грн, липень 2017 року - 12 209 281 грн, листопад 2017 року - 81 758 грн, грудень 2017 року - 112 512 грн.
В пункті 3.4.22 акта перевірки викладено висновки про результати перевірки з питання достовірності формування податкового кредиту з ПДВ та витрат під час декларування фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ "Л.К .О. " за травень, червень 2016 року, березень 2017 року.
На підставі акта перевірки № 96/28-10-46-17/00178353 від 5 серпня 2019 року Офісом великих платників податків ДПС прийнято податкове повідомлення-рішення від 16 вересня 2019 року №0007654616 (форма "Р"), яким збільшено ПрАТ "ДТЕК Павлоградвугілля" суму грошового зобов`язання за податком на додану вартість у розмірі 139955904,00 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями 9 303936,00 грн., за штрафами (фінансовими) санкціями (штрафами) 46651968,00 грн, зокрема по взаємовідносинам з ТОВ "Л.К.О.": за податковими зобов`язаннями у розмірі 35554105,00 грн та за штрафами (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 17777052,50грн.
Задовольняючи вимоги адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що надані позивачем первинні документи відповідають вимогам закону та підтверджують реальність господарських відносин з контрагентом.
Також суд першої інстанції відхилив посилання відповідача на податкову інформацію, що наявна в інформаційно - аналітичних базах відносно контрагента позивача по ланцюгах постачання, а також податкову інформацію надану іншими контролюючими органами, оскільки така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.
Апеляційний суд в повній мірі погодився з такими висновками суду першої інстанції.
Не погодившись з рішеннями судів, відповідач подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати судові рішення та ухвалити нове судове рішення про відмову у задоволенні позову.
Підставою касаційного оскарження вказано пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 КАС України та пункти 1, 2 частини другої статті 353 КАС України.
Скаржник вважає, що суди попередніх інстанцій не врахували висновків, викладених Верховним Судом у постанові від 18 березня 2020 року у справі №826/8114/15 та від 26 лютого 2019 року у справі №810/5677/13-а, де визначено, серед іншого, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності.
У наведених постановах викладено висновок, що якщо господарська операція фактично не відбулась, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Скаржник зазначає, що у цій справі він обґрунтовував нереальність надання послуг з поставки сільськогосподарської продукції неможливістю здійснення контрагентом (ТОВ "Л.К.О.) позивача спірної операції, у зв`язку з відсутністю у нього механічних та технологічних можливостей, відсутністю складських приміщень, виробничих запасів та транспортних засобів, а також наявністю кримінального провадження стосовно вказаного контрагента. Проте, останнє судом першої інстанції взагалі не було розглянуте. Суд апеляційної інстанції також залишив поза увагою відповідні доводи податкового органу в цій частині.
Таке процесуальне порушення призвело до неналежного встановлення обставин справи щодо реальності спірних господарських правовідносин, а саме щодо постачання сільськогосподарської продукції (олії соняшникової нерафінованої та шроту соняшникового).
Скаржник доводить, що суди попередніх інстанцій, дійшовши висновку про реальність господарської операції з контрагентом ТОВ "Л.К.О." та зазначивши про підтвердження такої усіма необхідними первинними документами, не врахували доводи контролюючого органу та не надали відповідної правової оцінки наданим доказам, обмежились лише констатацією факту про наявність первинних документів без їх аналізу.
Суди не врахували та не дослідили наявний в матеріалах справи Акт про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Л.К.О." з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства.. Крім того, відповідач зазначає, що судами не застосовано норми п.201.10 ст.201 ПК України, врахування якої кореспондується з тим фактом, що відповідно до умов договору ТОВ "Л.К.О." від ТОВ "Укр-Агротрейдінг" було отримано та підписано видаткові накладні. Зокрема, судами не взято до уваги твердження податкового органу, що постачальник ТОВ "Укр-Агротрейдінг" в порушення п.201.10 ст. 201 ПК України не зареєструвало в Єдиному реєстрі податкових накладних виписані податкові накладні, у зв`язку з чим ТОВ "Л.К.О." суми ПДВ по взаємовідносинах з ТОВ "Укр-Агротрейдінг" до складу податкового кредиту не відносило. Зазначена інформація підлягала дослідженню під час проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Л.К.О.", однак, як вже зазначалось відповідачем, судами не було взято до уваги Акт №120/26-15-14-02-04/37317990.
Скаржник наполягає, що сама по собі наявність первинних документів не є безумовним доказом реальності господарської операції, особливо, якщо обставини, що свідчать про недостовірність інформації в цих документах та в сукупності дають підстави вважати безтоварними відповідні господарські операції.
Також вказує, що судами не було взято до уваги приписи статті 172 КАС України, відповідно до яких суд з урахуванням положень частини першої, може за клопотанням учасника справи або з власної ініціативи об`єднати в одне провадження декілька справ за позовами одного й того самого позивача до одного й того самого відповідача. Так, адміністративні провадження у справах №160/12534/19 та №160/12538/19 були відкриті ухвалами одним суддею за позовами ПАТ "ДТЕК Павлоградвугілля" до Офісу великих платників ДПС за ідентичним основним предметом спору (оскарження одного й того ж податкового повідомлення-рішення від 16 вересня 2019 року №0007654616 в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем ПДВ). Зокрема, у справі №160/12538/19 рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 3 липня 2020 року у задоволенні позову ПАТ "ДТЕК Павлоградвугілля" відмовлено. Третій апеляційний адміністративний суд постановою від 10 березня 2021 року рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 3 липня 2020 року в адміністративній справі № 160/12538/19 скасував, позов задовольнив.
Крім того, податковий орган вказує, що з Акту планової перевірки ТОВ "Л.К.О." неможливо встановити факт постачання олії соняшникової нерафінованої вказаним контрагентом на користь ПАТ "ДТЕК Павлоградвугілля", що в свою чергу свідчить про неможливість здійснення вказаної господарської операції. Звернув увагу на ту обставину, що керівник ТОВ "Л.К.О." Карпов В.М. відповідно до реєстраційних даних платника податків є посадовою особою чотирьох підприємств. Дані обставини залишились поза оцінкою судів попередніх інстанцій. Крім того, судами не надано жодного обґрунтування щодо підстав для скасування нарахованих позивачу штрафних санкцій у розмірі 50%.
Скаржник наголосив, що судові рішення не містять мотивованої оцінки кожного аргументу, наведеного відповідачем.
Верховний Суд ухвалою від 26 жовтня 2021 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків з метою перевірки доводів щодо неправильного застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права.
Позивач надав відзив на касаційну скаргу, в якому просив залишити її без задоволення, а судові рішення - без змін як законні та обґрунтовані. Наголошує, що реальність господарських операцій між позивачем та контрагентом ТОВ "Л.К.О." підтверджується належними первинними документами. Зазначає про наявність рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 3 жовтня 2018 року у справі №826/12516/17, яке скасовано Шостим апеляційним адміністративним судом з підстави того, що акт перевірки не встановлює правових наслідків для платників податків у разі відсутності відповідного податкового повідомлення-рішення. Позивач стверджує, що висновки Акту перевірки ТОВ "Л.К.О." не містять порушень податкового законодавства в частині взаємовідносин з ПАТ "ДТЕК Павлоградвугілля".
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Колегія суддів встановила, що в межах визначених скаржником підстав касаційного оскарження, перевірці підлягають питання щодо правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права при формулюванні висновку про реальний характер здійснених позивачем господарських операцій і, як наслідок - правомірність формування позивачем даних податкового обліку на підставі первинних документів щодо цих операцій, а також дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при дослідженні обставин, що мають значення у вирішенні даних спірних правовідносин.
В аспекті заявлених вимог, Верховний Суд зазначає наступне.
Відповідно до пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
У відповідності до п. 198.1 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;
г) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Відповідно до 198.2 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно п. 198.3 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.