ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 жовтня 2023 року
м. Київ
справа №822/1616/17
адміністративне провадження № К/9901/9473/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Олендера І.Я.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області на постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 14 грудня 2017 року (головуючий суддя - Біла Л.М., судді: Гонтарук В.М., Граб Л.С) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Шепетівський цукор" до Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області про скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Шепетівський цукор" (надалі - позивач, Товариство, ТОВ "Торговий дім "Шепетівський цукор") звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області (надалі - відповідач, ДФС, скаржник) про визнання протиправними та скасування наступних податкових повідомлень-рішень ДФС від 31 травня 2017 року:
- форми "Р" №0003221402, яким Товариству зменшено розмір від`ємного значення податку на додану вартість (далі - ПДВ) за грудень 2016 року на суму 1 176 845,00 грн;
- форми "В4" №0003211402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на загальну суму 1 171 349,00 грн., з яких 468 540,00 грн. - за основним платежем та 702 809,00 грн. - за штрафними санкціями.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, Товариство зазначало про безпідставність висновків податкового органу, викладених в акті перевірки №0575/22-01-14-02/36681090 від 11 травня 2017 року, оскільки останні, на його думку, зроблені без надання належної оцінки первинним документам, на підставі яких формувались показники бухгалтерського і податкового обліку у відносинах з Товариством з обмеженою відповідальністю "Лотівка еліт" (далі - ТОВ "Лотівка еліт"), разом з тим відповідач помилково ототожнив дату початку виникнення податкових зобов`язань з датою укладення договору суборенди, а не з датою акту виконання робіт (надання послуг); окрім того, контролюючим органом, при винесенні податкового повідомлення - рішення не враховано виправлення помилки в частині неправильного зазначення кодів УКТ ЗЕД у господарській операції з Приватним акціонерним товариство "Шепетівський цукровий комбінат" (надалі - ПАТ "Шепетівський цукровий комбінат").
Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 12 вересня 2017 року адміністративний позов залишено без задоволення.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції погодився з висновками контролюючого органу, викладеними в акті перевірки про наявність порушення позивачем вимог податкового законодавства в частині неправомірності формування податкового кредиту, а саме - відсутністю в акті виконання робіт, як первинному документі необхідних реквізитів у вигляді посади, прізвища відповідальних осіб та неправильного визначення обсягу господарської операції, зокрема площі орендованих земель. Товариством сформовано податковий кредит не по першій події (укладення договору суборенди), а по акту виконаних робіт (надання послуг), в зв`язку із чим, за позицією суду, позивачем втрачено своє право на податковий кредит. Окрім того, через неправильне визначення кодів УКТ ЗЕД (з врахуванням розрахунку коригування) Товариством допущено порушення формування податкового кредиту у липні 2016 року.
Постановою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 14 грудня 2017 року апеляційну скаргу ТОВ "Торговий дім "Шепетівський цукор" задоволено повністю; постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 12 вересня 2017 року скасовано з прийняттям нового судового рішення про задоволення позову Товариства та скасування податкових повідомлень-рішень від 31 травня 2017 року №0003221402 та №0003211402.
Приймаючи таке рішення, суд апеляційної інстанції, надавши правову оцінку обставинам справи, з урахуванням наявних в її матеріалах доказів та норм законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшов переконання, про реальність укладення договору суборенди земельних ділянок між позивачем і контрагентом з підстав того, що первинним документом, що відображає господарську операцію є акт виконання робіт (надання послуг), складання якого є першою подією з виникнення податкових зобов`язань з постачання послуг, а не акт приймання-передачі, як помилково зазначено контролюючим органом у акті перевірки; зауважив, що відсутність деяких реквізитів у первинному документі у вигляді відсутності найменування посади за умови наявного підпису, що дозволяє ідентифікувати особу, не може слугувати причиною втрати статусу первинного таким документом; стосовно невідображення кодів УКТ ЗЕД при заповненні податкової накладної, то судом зауважено про неврахування податковим органом обставини подальшого подання розрахунків коригувань, внаслідок чого було виправлено дану помилку.
Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач подав до Верховного Суду касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення процесуальних норм - вирішення спору без повного та всебічного дослідження всіх обставин, що мають істотне значення для правильного розгляду справи, просив його скасувати і залишити в силі рішення суду першої інстанції.
У касаційній скарзі ДФС зазначає про помилковість висновків суду апеляційної інстанції та прийняття ним рішення без повного, належного та всебічного дослідження всіх обставин справи. Насамперед йдеться про нереальність господарських операцій з контрагентом ТОВ "Лотівка еліт", на підставі яких позивачем формувались дані податкового обліку, а також про непідтвердження платником податку їх фактичного здійснення належними і допустимими доказами, оформленими у відповідності до вимог нормативних актів. Також відповідач вказував про неправомірне формування податкового кредиту через неправильне зазначення кодів УКТ ЗЕД у розрахунку коригування, складеному до податкової накладної.
Позивач у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення суду апеляційної інстанції, яке просить залишити без змін, - обґрунтованим та законним.
Відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15.01.2020 №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08.02.2020.
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з наступного.
Судами з`ясовано, що ТОВ "Торговий дім "Шепетівський цукор" зареєстроване як юридична особа 08 лютого 2010 року.
Відповідно до наказу ГУ ДФС у Хмельницькій області №413 від 13 березня 2017 року "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Торговий дім "Шепетівський цукор" та наказу №769 від 24 квітня 2017 року "Про продовження терміну проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Торговий дім "Шепетівський цукор" на підставі направлень №№548-549 від 27 березня 2017 року, №672 від 10 квітня 2017 року, №769 від 18 квітня 2017 року, проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Торговий дім "Шепетівський цукор" з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи, правильності нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року, про що складено акт №0575/22-01-14-02/36681090 від 11 травня 2017 року.
За результатами перевірки встановлено порушення Товариством вимог:
- пункту 198.2, пункту 198.6 статті 198 та пункту 201.10 статті 201 ПК України, внаслідок чого по декларації з податку на додану вартість (далі - ПДВ) спеціального режиму оподаткування ПДВ (декларація з ПДВ (0121)) занижено ПДВ, що сплачується до державного бюджету за грудень 2016 року в сумі 468 540 грн, залишається у розпорядженні сільськогосподарського підприємства у грудні 2016 року у сумі 468 539 грн, та завищено залишок від`ємного значення (р.21 Декларації) за грудень 2016 року в сумі 1 176 845 грн.
Перевіркою правомірності формування податкового кредиту по деклараціях з ПДВ спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського господарства встановлено його завищення всього в сумі 2 113 924 грн, в тому числі в розрізі звітних періодів за: лютий 2016 року в сумі 767 130 грн.; липень 2016 року в сумі 1 346 794 грн.
Такі висновки контролюючого органу вмотивовані неправомірністю формування податкового кредиту як за наслідком господарської операції з ТОВ "Лотівка еліт" по договору суборенди земельних ділянок (оформлення акту виконання робіт (надання послуг) з дефектами форми, невідповідність при визначенні обсягу господарської операції та дати першої події, з якою пов`язаний початок податкових зобов`язань), так і у відносинах з ПАТ "Шепетівський цукровий комбінат" (складення й реєстрація податкової накладної та розрахунку коригування до неї із невідображенням/помилковим зазначенням кодів товарів згідно УКТ ЗЕД).
За наслідками перевірки відповідачем 31 травня 2017 року прийнято податкові повідомлення-рішення №0003221402, №0003211402.
За результатом адміністративного оскарження зазначених податкових повідомлень-рішень, вказані ППР залишені без змін.
В подальшому, не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями, позивач скористався правом звернення до суду із цим позовом.
Конституційний правовий порядок у сфері оподаткування ґрунтується на положеннях частини першої статті 67, пункту 1 частини другої статті 92 Конституції України, згідно з якими кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори, що встановлюються виключно законами України, у порядку і розмірах, передбачених ними.
Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт а).
Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Положеннями пункту 187.1. статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
За положенням статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно із частиною 1 статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Як встановлено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.