ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
22 серпня 2023 року
м. Київ
справа № 200/9176/21
адміністративне провадження № К/990/22959/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Шишова О.О., Яковенка М.М.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 04 жовтня 2021 року у складі головуючого судді Смагар С.В. та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 05 червня 2023 року у складі колегії суддів: Компанієць І.Д. (головуючого), суддів Гайдара А.В., Казначеєва Е.Г. у справі №200/9176/21 за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "Авдіївський коксохімічний завод" до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Головного управління Державної казначейської служби України у Дніпропетровській області про стягнення заборгованості, -
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
22 липня 2021 року на адресу Донецького окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Приватного акціонерного товариства "Авдіївський коксохімічний завод" до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Головного управління Державної казначейської служби України у Дніпропетровській області про стягнення заборгованості.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 04 жовтня 2021 року, яке залишено без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 05 червня 2023 року позов задоволено. Стягнуто з Державного бюджету України на користь ПАТ "Авдіївський коксохімічний завод" заборгованість бюджету із відшкодування податку на додану вартість за червень та вересень 2019 року в загальному розмірі 3 733 729 грн та пеню, нараховану на суму такої заборгованості в розмірі 158 218 грн 93 коп. Стягнуто зі Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків за рахунок бюджетних асигнувань на користь ПАТ "Авдіївський коксохімічний завод" витрати по сплаті судового збору у розмірі 22700 грн.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи установлено:
Приватне акціонерне товариство "Авдіївський коксохімічний завод" є юридичною особою, зареєстроване за кодом ЄДРПОУ 00191075, про що свідчить витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 15 вересня 2020 року у іншій справі № 200/5048/20-а встановлено, що 21 жовтня 2019 року ТОВ "НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ОБ`ЄДНАННЯ "ІНКОР І КО" до ГУ ДПС в Донецькій області було направлено декларацію з податку на додану вартість за вересень 2019 року. Відповідно до квитанції № 2 податкову декларацію було прийнято 21 жовтня 2021 року о 10:44.
Головним управлінням ДПС у Донецькій області було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача з питання достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за вересень 2019 року.
За результатами перевірки був складений Акт про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "Науково-виробничого об`єднання "ІНКОР і КО" № 388/05-99-04-02/31297266 від 17.12.2019, яким були встановлені порушення норм податкового законодавства: п. 44.1, п.п 44.1 ст. 44, п. 48.1 ст. 48, п. 50.1 ст. 50, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 2001, п. 200.4 ст. 200, п 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, п. 5, п. 12 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року № 20, що призвело до ведення податкового обліку з порушенням встановленого порядку; завищення суми бюджетного відшкодування за вересень 2019 року на 984 14,00 грн, відмолено у бюджетному відшкодуванні на 3631666,00 та як наслідок занижено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р. 21) на суму 3631666,00 грн; завищено суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду за вересень 2019 року (р. 21) у розмірі 1383597,00 грн.
За висновками Акту перевірки № 388/05-99-04-02/31297266, Головним управлінням ДПС у Донецькій області були прийняті податкові повідомлення-рішення: Форми В1 № 0000190402 від 28.01.2020 на суму 98414 грн, сума завищення бюджетного відшкодування та на суму 49207,00 грн, штрафні санкції; форми В3 № 0000200402 від 28.01.2020 на суму 3390000,00 грн сума завищення бюджетного відшкодування.
Зазначеним рішенням суду позов ТОВ "Науково - виробниче об`єднання "ІНКОР і КО" до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення № 0000190402 від 28.01.2020 та податкового повідомлення-рішення № 0000200402 від 28.01.2020 задоволено повністю, визнано протиправними та скасовані податкове повідомлення-рішення (форма В1) № 0000190402 від 28.01.2020 та податкове повідомлення-рішення (форма В3) № 0000200402 від 28.01.2020.
Ухвалою Першого апеляційного адміністративного суду від 07 грудня 2020 року у справі №200/5048/20-а замінено позивача - ТОВ "Науково-виробниче об`єднання "Інкор і КО" на ПАТ "Авдіївський коксохімічний завод".
Постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 07 грудня 2020 року по справі №200/5048/20-а рішення Донецького окружного адміністративного суду від 15 вересня 2020 року у справі № 200/5048/20-а - залишено без змін.
Таким чином, рішення Донецького окружного адміністративного суду від 15 вересня 2020 року у справі № 200/5048/20-а було залишено без змін та набрало законної сили 07 грудня 2020 року. Датою узгодження суми бюджетного відшкодування за вересень 2019 року в розмірі 3488414 грн є 07 грудня 2020 року.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 05 жовтня 2020 року у справі № 200/1061/20-а було встановлено, що відповідно до наказу Головного управління ДФС у Донецькій області від 15 серпня 2019 року № 1540, головним державним ревізором-інспектором відділу контролю за відшкодуванням ПДВ управління податків і зборів з юридичних осіб ГУ ДФС у Донецькій області Нижниковською О.М., відповідно до п.200.11 ст.200 розділу V Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI зі змінами, в порядку, встановленому на підставі пп.20.1.4, пп. 20.1.9 п.20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст.75, пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 (з урахуванням п. 37 розділу ХХ), п.78.4, ст. 78, п. 79.2 ст. 79, п.82.2 ст.82 Кодексу в приміщені ГУ ДФС у Донецькій області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ НВО "ІНКОР І КО", податковий номер 31297266, достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за червень 2019 року (податкова декларація з податку на додану вартість від 18.07.2019 №9156503036 та уточнений розрахунок від 20.08.2019 № 9187302223).
За висновками вищезазначеного акту перевірки відповідачем встановлені порушення позивачем податкового законодавства.
Документальною позаплановою невиїзною перевіркою встановлені порушення ТОВ НВО "ІНКОР І КО" (податковий номер 31297266) п.п.14.1.18, п.14.1, ст. 14, п.44.1, ст. 44, п.48.1 ст.48, п.50.1 ст.50, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу, ст.257, ст. 261, ст.605 Цивільного кодексу України, п.5, п.12 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за №85/4306, в частині достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку та від`ємного значення в результаті чого завищено суму від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за червень 2019 року у розмірі 282959 грн, що призвело до: 1) ведення податкового обліку з порушенням встановленого порядку; 2) завищення суми бюджетного відшкодування за червень 2019 на 275399 грн; 3) завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду за червень 2019 (рядок 21) у розмірі 703 538 грн (з урахуванням результатів актів попередніх документальних перевірок).
За результатами перевірки податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення форми "В1" № 0000291202 від 10.02.2020, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку у сумі 245315 грн (сума завищення бюджетного відшкодування), штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 122657,50 грн за податковою декларацією за червень 2019 року.
Зазначеним рішення суду по справі № 200/1061/20-а позовні вимоги ТОВ "Науково-виробниче об`єднання "ІНКОР і Ко" до Головного управління ДПС у Донецькій області задоволено, скасовано повідомлення-рішення Головного управлінню ДПС у Донецькій № 0000291202 від 10.02.2020 у повному обсязі.
Ухвалою Першого апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2021 року замінено позивача у справі № 200/1061/20-а - ТОВ "Науково-виробниче об`єднання "Інкор і КО" на ПАТ "Авдіївський коксохімічний завод".
Постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2021 року по справі № 200/1061/20-а рішення Донецького окружного адміністративного суду від 05 жовтня 2020 року залишено без змін.
Таким чином, рішення Донецького окружного адміністративного суду від 05 жовтня 2020 року по справі № 200/1061/20-а було залишено без змін та набрало законної сили 01 лютого 2021 року. Тобто, датою узгодження суми бюджетного відшкодування за червень 2019 року в розмірі 245315 грн є 01 лютого 2021 року.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що нормами Податкового кодексу України визначено, що після набрання законної сили рішенням суду контролюючий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов`язаний внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника. Також нормами Податкового кодексу України передбачено право платника податків на нарахування пені на суму заборгованості бюджету з відшкодування податку на додану вартість з моменту її виникнення до дня погашення включно.
Суд апеляційної інстанції погодився з висновками суду першої інстанції щодо наявності правових підстав для задоволення позовних вимог. Щодо додаткових доводів апелянта про пропущення позивачем строку звернення до суду з цим позовом, суд указав, що відповідно до ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції перевіряє законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги. Проте, апеляційна скарга податкового органу не містить доводів стосовно порушення позивачем строків звернення до суду з цим позовом, а також щодо стягнення на користь позивача пені, отже колегією суддів цім доводам оцінка не надається відповідно до ст. 308 КАС України.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, посилаючись на неправильне застосування судом першої та апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить оскаржувані судові рішення скасувати та прийняти нове про відмову в позові.
Скаржник зазначає, що судом апеляційної інстанції було проігноровано висновки, висловлені у постановах Великої Палати Верховного Суду від 19.01.2023 у справі №140/1770/19 та від 16.02.2023 у справі №803/1149/18. Так, Велика Палата Верховного Суду у вказаних справах указала, що "стаття 102 ПК України, у тому числі й пункт 102.5 цієї статті, не є тим "іншим законом", яким установлені спеціальні строки звернення до суду з вимогами, спрямованими на захист та відновлення порушених прав платників податків у відносинах, що виникають у зв`язку з несвоєчасним відшкодуванням бюджетної заборгованості ПДВ та/або пені, нарахованої на таку заборгованість, а тому до спірних правовідносин підлягають застосуванню положення частини другої статті 122 КАС України, у якій передбачено загальний шестимісячний строк звернення до суду. Отже, платник ПДВ може звернутися до адміністративного суду з вимогами щодо визнання протиправною бездіяльності суб`єкта владних повноважень з погашення заборгованості з відшкодування ПДВ та/або пені, нарахованої на таку заборгованість, протягом шести місяців з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів."
Тобто, судом апеляційної інстанції при ухвалені постанови було застосовано норми права - ч.1 ст.121, ч.2 ст.122 КАС України без урахування висновків Великої Палати Верховного Суду від 19.01.2023 у справі №140/1770/19 та 16.02.2023 у справі №803/1149/18.
Податковий орган зазначає, що позивач дізнався про порушення його прав ще 22.12.2020 та 16.02.2021, а позовну заяву було подано 20.07.2021, хоча шестимісячний строк звернення до суду сплинув ще у червні 2021 року (стосовно пені, яка нарахована на підставі рішення суду у справі №200/5048/20-а). При цьому відповідач наголошував на пропуску позивачем строку звернення до суду, натомість судом апеляційної інстанції такі доводи залишились поза увагою.
Верховний Суд ухвалою від 10.07.2023 відкрив касаційне провадження у цій справі з підстав, передбачених пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
Позивач у відзиві на касаційну скаргу просить залишити її без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін, як такі, що є законними та обгрунтованими.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК України (тут і далі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення ПДВ на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування ПДВ за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу.
Порядок визначення суми ПДВ, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків встановлені статтею 200 ПК України.
Відповідно до пункту 200.7 статті 200 ПК України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Пунктом 200.10 статті 200 ПК України визначено, що протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, контролюючий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних.
За наявності достатніх підстав, які свідчать, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, контролюючий орган має право провести документальну позапланову виїзну перевірку платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном проведення камеральної перевірки (пункт 200.11 статті 200 ПК України).
Пунктом 200.12 статті 200 ПК України визначено, що контролюючий орган зобов`язаний у п`ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.
На підставі отриманого висновку відповідного контролюючого органу орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п`яти операційних днів після отримання висновку контролюючого органу (пункт 200.13 статті 200 ПК України).
Наведені норми пунктів 200.12 та 200.13 статті 200 ПК України узгоджуються з пунктами 6 та 9 Порядку взаємодії органів державної податкової служби та органів державної казначейської служби в процесі відшкодування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 17 січня 2011 року № 39, чинного на час виникнення спірних правовідносин (далі - Порядок № 39).
Згідно з пунктом 200.14 статті 200 ПК України якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
а) у разі заниження заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування щодо суми, визначеної контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого заниження та підстави для її вирахування. У цьому випадку вважається, що платник податку добровільно відмовляється від отримання такої суми заниження як бюджетного відшкодування та враховує її згідно з пунктом 200.6 цієї статті у зменшення податкових зобов`язань з цього податку в наступних податкових періодах;
б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Таким чином, на момент виникнення спірних правовідносин ПК України визначав, що в разі виконання платником податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування ПДВ, вимог, передбачених пунктами 200.7 та 200.8 статті 200 цього Кодексу, та підтвердження достовірності нарахування такого відшкодування контролюючим органом за результатами проведення камеральної чи документальної перевірки цей орган зобов`язаний у п`ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету, який протягом п`яти операційних днів після отримання висновку контролюючого органу видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку.
При цьому якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган надсилає платнику податку відповідне податкове повідомлення.
Як передбачено положеннями пункту 200.15 статті 200 ПК України, у разі якщо за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку або контролюючий орган розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов`язаний повідомити про це орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів. Орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів припиняє процедуру відшкодування в частині оскаржуваної суми до набрання законної сили судовим рішенням.
Після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження контролюючий орган протягом п`яти робочих днів, що настали за днем отримання відповідного рішення, зобов`язаний подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету.
Відповідно до пункту 200.23 статті 200 ПК України суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування ПДВ. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.