ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
17 серпня 2023 року
м. Київ
справа № 160/17002/21
адміністративне провадження № К/990/26543/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши в порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу № 160/17002/21
за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "Дніпрометалсервіс" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду (суддя Голобутовський Р. З.) від 29 листопада 2021 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду (у складі колегії суддів Білак С. В., Шальєвої В. А., Олефіренко Н. А.) від 18 травня 2022 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. Приватне акціонерне товариство "Дніпрометалсервіс" (далі - ПрАТ "Дніпрометалсервіс") звернулося до суду з позовом, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати в повному обсязі податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 31 серпня 2021 року № 0126990703 (форма "П") щодо зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток;
- визнати протиправним та скасувати в повному обсязі податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 31 серпня 2021 року № 0127000703 (форма "Р") щодо збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг);
- визнати протиправним та скасувати частково в сумі 158 363,00 грн податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 31 серпня 2021 року №0127010703 (форма "В4") щодо зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість.
2. В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав про те, що податкові повідомлення-рішення від 31 серпня 2021 року винесені на підставі помилкових, необґрунтованих та надуманих висновків акту перевірки № 2482/04-36-07-03/01881051 від 27 липня 2021 року, а відсутність доведення факту правопорушення та неналежна оцінка міжгосподарських відносин призвела до невідповідності висновків контролюючого органу фактичним обставинам справи.
3. Позивач зауважував, зокрема, що факт отримання ТМЦ підтверджено первинними документами (видатковими та належним чином зареєстрованими податковими накладними); товарність операції підтверджується транспортними документами та платіжними дорученнями на перерахування грошових коштів зазначеному контрагенту за постачання вказаних ТМЦ.
3.1 Оприбуткування товару ПрАТ "Дніпрометалсервіс" здійснено відповідно до вказаних видаткових накладних. Накладні відповідають вимогам складання первинних документів.
3.2 Також позивач наголошував на тому, що акт перевірки не містить доказів відсутності руху активів - пшениці 4 класу в процесі провадження ПрАТ "Дніпрометалсервіс" господарської діяльності.
3.4 Крім того, придбану у ТОВ "АГРО-ТОВ" пшеницю в подальшому було реалізовано на експорт MODERNTREND S.R.O. (Чеська Республіка) через комісіонера - ТОВ "Міра Трейд Сервіс" (код ЄДРПОУ 41568959) в повному обсязі, що підтверджено договорами комісії, звітами комісіонера, актами приймання-передачі, митними деклараціями. Факт експорту пшениці не заперечувався відповідачем.
4. Позивач також зазначав про те, що наведена в акті перевірки інформація про наявність кримінальних проваджень не є належними доказом наявності в діях ПрАТ "Дніпрометалсервіс" правопорушення, адже акт перевірки не містить жодних доказів причетності ПрАТ "Дніпрометалсервіс" до злочинів, щодо яких здійснені кримінальні провадження, а самі матеріали кримінальних проваджень не оцінені судом шляхом винесення вироку, який є єдиним допустимим доказом наявності в діях особи правопорушення.
5. Крім того, на думку позивача, висновки ГУ ДПС у Дніпропетровській про порушення ПрАТ "Дніпрометалсервіс" вимог пп. 39.3.3.4 пп. 39.3.3 п. 39.3 статті 39 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та відсутності законних підстав для використання в якості еталонної операції внутрішньої співставної операції експорту шроту з AGRO Trading International AG (Швейцарія), оскільки для сировинних товарів таке порівняння неможливе, є хибними.
5.1 Позивач зауважував, що операцію з експорту шроту соняшникового негранульованого контрагенту - W.KROM Sp.zo.o.S.K. було здійснено 12 листопада 2020 року. Водночас постанова Кабінету Міністрів України від 09 грудня 2020 року №1221 "Про затвердження переліку сировинних товарів та визнання такою, що втратила чинність, постанови Кабінету Міністрів України від 08 вересня 2016 року №616" набула чинності 01 січня 2021 року, тобто після дати здійснення контрольованої операції. Отже, відсутні правові підстави для застосування положень зазначеної постанови до вказаної операції.
6. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2021 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2022 року, позов задоволено.
7. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2021 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2022 року скасувати, прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
8. Ухвалою Верховного Суду від 01 листопада 2022 року, після усунення недоліків касаційної скарги, відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
9. 21 листопада 2022 року до Верховного Суду до Верховного Суду надійшов відзив від ПрАТ "Дніпрометалсервіс", в якому позивач просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
10. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд в порядку письмового провадження.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
11. Судами попередніх інстанцій встановлено, що ПрАТ "Дніпрометалсервіс" (код ЄДРПОУ 01881051) належним чином зареєстроване 31 січня 2003 року, номер запису 12241200000008497 та перебуває на податковому обліку у ГУ ДПС у Дніпропетровській області, Шевченківській ДПІ (Шевченківський р-н м. Дніпра).
12. Видами економічної діяльності ПрАТ "Дніпрометалсервіс" є надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (код КВЕД 68.20 - основний), виробництво труб, порожнистих профілів і фітингів зі сталі (код КВЕД 24.20), оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами (код КВЕД 46.33), надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у. (код КВЕД 77.39), неспеціалізована оптова торгівля (код КВЕД 46.90), складське господарство (код КВЕД 52.10), допоміжне обслуговування наземного транспорту (код КВЕД 52.21), транспортне оброблення вантажів (код КВЕД 52.24), надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів (код КВЕД 77.11), надання в оренду вантажних автомобілів (код КВЕД 77.12), оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (код КВЕД 46.21).
13. На підставі направлень від 14 квітня 2021 року №1886, №1887, №1888, №1889, №1890, №1891, №1892, наказів №1512-п від 26 березня 2021 року, №1597-п від 05 квітня 2021 року проведено документальну планову виїзну перевірку ПрАТ "Дніпрометалсервіс".
14. Термін проведення перевірки з 21 квітня 2021 року по 20 липня 2021 року. На підставі наказу №2141-п від 18 травня 2021 року термін проведення перевірки продовжувався з 24 травня 2021 року на 10 робочих днів. Також термін перевірки зупинявся з 03 червня 2021 року на 30 робочих днів на підставі наказу №2370-п від 03 червня 2021 року.
15. За результатами проведеної перевірки складено акт №2482/04-36-07-03/01881051 від 27 липня 2021 року, відповідно до висновків якого встановлено наступні порушення:
1) п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.5 пп.140.5.5-1 п.140.5 ст.140 ПК України, що призвело до завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування за період з 01 липня 2017 року по 31 грудня 2020 року, а саме: за 2017 рік 600000,00 грн., за 2018 рік на 1200000,00 грн., за 2019 рік на 53605315,00 грн., за 2020 рік на 54203138,00 грн.;
2) п.198.2, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198 ПК України, в результаті чого підприємством занижено податок на додану вартість на загальну суму 10262700 грн., в тому числі:
- за жовтень 2019 року на суму 8525358,00 грн.; - за листопад 2019 року на суму 811481,00 грн.; - за березень 2020 року на суму 336845,00 грн.; - за квітень 2020 року на суму 521812,00 грн.; - за травень 2020 року на суму 67194,00 грн.
3) п.188.1 ст.188, п.198.1, п.198.2, п.198.5, п.198.6 ст.198 ПК України, в результаті чого підприємством завищено ряд.21 "Сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду" за грудень 2020 року на суму 238234,00 грн.
4) пп.16.1.3. п.16.1 ст.16 ПК України, в результаті чого платником не подано повідомлення за формою №20-ОПП щодо двох орендованих об`єктів оподаткування, що згідно з п.117.1 ст.117 Кодексу тягне за собою накладення штрафних санкцій у розмірі 1020,00 грн.;
5) п.201.1 та п.201.10 ст.201 ПК України, в результаті чого платником не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на суму 79128,14 грн., що згідно з п.120-1.1 та п.120-1.2 ст.120-1 Кодексу тягне за собою накладання штрафних санкцій у розмірі 50% та на суму ПДВ 3714,17 грн. штрафних санкцій у розмірі 5% (але не більше 3400,00 грн.);
6) пп.168.1.1 п.168.1 ст.168, п.176.2 ст.176, пп."е" пп.164.2.7 п.164.2, п.164.5 ст.164 ПК України, що призвело до несплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 914,03 грн.;
7) п.16-1 підрозділу 10 Розділу XX ПК України, в результаті чого за жовтень, листопад 2017 року, лютий 2018 року не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету військовий збір на загальну суму 66,86 грн.;
8) п.1 ч.2 ст.6, п.1 ч.1 ст.7 Закону № 2464 "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" (із змінами та доповненнями) не включено до бази нарахування єдиним внеском суму доходу працівника підприємства у вигляді додаткового блага на загальну суму 4457,00 грн., внаслідок чого не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на загальну суму 980,54 грн.;
9) абз. "б" п.176.2 ст.176 ПК України, р.ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 року за №4, в частині подання Податкових розрахунків за ф.№1-ДФ на суми нарахованого та виплаченого доходу, отриманого як додаткове благо за ознакою доходу " 126", та сум ПДФО, яка підлягає нарахуванню з виплачених доходів фізичним особам - працівникам підприємства у сумі 4457,00 грн., в тому числі: у IV кварталі 2017 року в сумі 1440,00 грн., у І кварталі 2018 року в сумі 3017,00 грн.
16. Не погодившись з висновками акту перевірки 09 серпня 2021 року позивачем було подано заперечення №79 від 06 серпня 2021 року на акт №2482/04-36-07-03/01881051 від 27 липня 2021 року.
17. Рішенням ГУ ДПС у Дніпропетровській області "Про результати розгляду заперечень" №62243/6/04-36-07-03-16 від 25 серпня 2021 року частково враховано заперечення позивача щодо висновків акту перевірки, а саме, визнано передчасними висновки про порушення податкового законодавства по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_1 та викладено пункт 1 висновків в наступній редакції:
- " 1. пп.14.1.13 п.14.1 ст.14, пп.39.3.3.3 пп.39.3.3 п.39.3, пп.39.4.6 п.39.4 ст.39, п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.5 пп.140.5.5-1 п.140.5 ст.140 ПК України, що призвело до завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування з податку на прибуток за період з 01 липня 2017 року по 31 грудня 2020 року, а саме: за 2019 рік на 52105315,00 грн, за 2020 рік на 52703138,00 грн.".
18. На підставі висновків акту перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області сформовано такі податкові повідомлення-рішення:
- податкове повідомлення-рішення від 31 серпня 2021 року №0127000703 (форма "Р") щодо збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 12 828 375,00 грн., з яких 10 262 700,00 грн. сума основного зобов`язанням та 2 565 675,00 грн. штрафних санкцій;
- податкове повідомлення-рішення від 31 серпня 2021 року №0127010703 (форма "В4") щодо зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість на загальну суму 238 234,00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення від 31 серпня 2021 року №0126990703 (форма "П") щодо зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 52 703 138,00 грн.
19. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення від 31 серпня 2021 року протиправними, прийнятими з порушенням норм чинного законодавства, позивач звернувся до суду з цим позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
20. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, виходив з того, що надані позивачем первинні документи по взаємовідносинах з ТОВ "АГРО-ТОВ" містять дані про фактично здійснені господарські операції та відображають їх економічну суть.
20.1 Щодо посилань відповідача на наявність відкритого кримінального провадження №32021041660000014, то суди попередніх інстанцій зауважили, що сам по собі факт того, що контрагент платника податків фігурує в досудових розслідуваннях, порушених за ознаками кримінального правопорушення, не є доказом протиправного формування податкового кредиту і не тягне за собою правових наслідків для платника податків.
20.2 Крім того, суди попередніх інстанцій зауважили, що висновок експерта Кропивницького відділення Київського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України від 16 липня 2021 року №2790/2791/21-27, в якому вказано, що підписи від імен Шестопал Г. П. (директор ТОВ "АГРО-ТОВ" на момент взаємовідносин з ПрАТ "Дніпрометалсервіс") на первинних документах виконані не Шестопал Г. П., а іншою особою, не виключає реальності господарських операцій та правомірності їх відображення в даних податкового обліку.
21. Суди попередніх інстанцій також дійшли висновку про те, що операції позивача з W.KROM Sp.zo.o.S.K. не є контрольованими в розумінні пп. 39.2.1.1 п. 39.2 статті 39 ПК України з огляду на таке:
- згідно з переліком організаційно-правових форм нерезидентів, затвердженого постановою №480, станом на дату виникнення господарської операції позивача з W.KROM, яка припадає на 12 листопада 2020 року, організаційно-правова форма Sp.zo.o.S.K. включена до цього переліку;
- згідно акту перевірки та первинною документацією, загальний обсяг господарських операцій, проведених між ПРАТ "ДМС" та W.KROM Sp.zo.o.S.K. у 2020 звітному році склав 1992742,76 грн., що не перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків);
- відповідно до акту перевірки та первинної документації, річний дохід позивача як платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку (за вирахуванням непрямих податків), за 2020 звітній рік склав 83107767,00 грн., що не перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітній) рік.
22. Крім того, суди попередніх інстанцій зауважили про те, що оскільки шрот соняшниковий не входить до Переліку сировинних товарів на дату виникнення господарської операції, то положення пп.39.3.3.4 пп.39.3.3 п.39.3 статті 39 ПК України не підлягають застосуванню до господарської операції позивача з W.KROM Sp.zo.o.S.K.
23. Судами попередніх інстанцій було відхилено довід контролюючого органу про те, що позивач неправомірно застосував метод зіставності операції цін з внутрішньо зіставною операцією експорту шроту на адресу AGRO Trading International AG (Швейцарія), оскільки фактично експортна операція за контрактом з вказаним контрагентом здійснена пізніше в часі, а саме - 16 листопада 2020 року відповідно до електронної митної декларації №UA110230/2020/024930, в той час як операція з W.KROM Sp.zo.o.S.K. здійснена 12 листопада 2020 року.
23.1 З цього приводу суди зауважили, що контракт між ПрАТ "Дніпрометалсервіс" та AGRO Trading International AG (Швейцарія) №RD-05/2015 укладено 01 травня 2020 року, в той час як контракт між ПрАТ "Дніпрометалсервіс" та W.KROM Sp.zo.o.S.K. №55 укладено 28 жовтня 2020 року, а тому станом на дату укладення контракту з W.KROM Sp.zo.o.S.K. та формування відповідної ціни позивач мав узгоджену за своїми умовами зіставну операцію.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
24. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у цій справі.
25. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій скаржником зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
25.1 Так, у поданій касаційній скарзі скаржник зауважує про те, що судами попередніх інстанцій неправильно застосовано пп. 39.3.3.3 п. 39.3.3 п. 39.3, пп. 39.4.6 п. 39.4 статті 39, пп. 140.5.51 п. 140.5 статті 140, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.5, п. 198.6 статті 198 ПК України, статтю 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та прийнято рішення без урахування висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 18 серпня 2022 року у справі № 640/8553/20, від 14 січня 2021 року у справі № 820/6564/17, від 09 серпня 2022 року у справі № 820/4334/17 та від 22 квітня 2021 року у справі № 520/11812/18.
26. Скаржник зазначає про те, що у зв`язку з непідтвердженням фізичного руху товару від підприємства-"псевдовиробника" ФГ "Аграрні Екологічні Технології" через ТОВ "АГРО-ТОВ" до ПрАТ "Дніпрометалсервіс", та взагалі непідтвердженням можливості його придбання у підприємства з явними ознаками "фіктивності" (яким є підприємство ТОВ "АГРО-ТОВ"), джерело введення товару в обіг відсутнє, а тому експортований позивачем товар є таким, що отриманий безоплатно від невідомих осіб.
27. Щодо заниження податкових різниць, на які збільшується фінансовий результат, то скаржник зазначає таке:
27.1 У якості зіставних внутрішніх операцій позивач в Документації за 2020 рік зазначав операції з нерезидентом "Agro Trading International AG" (Швейцарія) за договором від 01 травня 2020 року №RD-05/2015, по якому фактично експортна операція здійснена пізніше в часі - 16 листопада 2020 року відповідно до електронної митної декларації №UA110230/2020/024930, тим самим порушуючи вимоги статті 39 ПК України. Тобто, зазначені операції не є співставними з огляду на те, що одна з операцій здійснена у часі пізніше.
27.2 Також скаржник зазначає про те, що обсяги здійснених операцій позивача з іноземним контрагентом не підпадають під визначення "контрольовані".
27.3 Крім того, скаржник зауважує, що судами попередніх інстанцій не було взято до уваги те, що надана позивачем документація не містить інформацію в обсязі, зазначеному в пп. 39.4.6 п. 39.4 статті 39 ПК України.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
28. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
29. Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.
30. Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
31. Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
32. Згідно підпункту "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
33. Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
34. Пунктом 200.1 статті 200 ПК України передбачено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
35. Згідно пункту 200.4 статті 200 ПК України передбачено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
36. Відповідно до пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
37. Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК України.
38. Так, згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань на підставі первинних документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
39. Пунктом 44.2 статті 44 ПК України передбачено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
40. Порядок формування витрат в бухгалтерському обліку регулюється Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318 (далі - П(С)БО 16), зокрема, за змістом п.5 - 7 цього П(С)БО 16 витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
41. Пунктами 11-16 П(С)БО 16 визначено склад собівартості продукції, робіт і послуг, а також порядок формування загальновиробничих витрат.
42. За визначенням статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
43. Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
44. Аналіз наведених норм свідчить, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкового кредиту з податку на додану вартість виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
45. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
46. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.