ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
11 серпня 2023 року
м. Київ
справа № 640/10377/20
касаційне провадження № К/9901/14557/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві
на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 17 грудня 2020 року (головуючий суддя - Вовк П.В.)
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2021 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Пилипенко О.Є.; судді: Собків Я.М., Черпіцька Л.Т.)
у справі № 640/10377/20
за позовом Приватного акціонерного товариства "Асфальтобетонний Завод"
до Головного управління ДПС у м. Києві
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
У травні 2020 року Приватне акціонерне товариство "Асфальтобетонний Завод" (далі - ПрАТ "АБЗ", позивач, платник, товариство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 03 лютого 2020 року № 0083050301, № 0084050301, № 0085050301.
В обґрунтування позовних вимог платник зазначив, що висновки акта перевірки, на підставі якого прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, є безпідставними та спростовуються належним чином оформленими первинними документами, а відтак вказані рішення підлягають визнанню протиправними та скасуванню.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 17 грудня 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2021 року, позов задоволено.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, судові інстанції дійшли висновку, що позивачем правомірно сформовано витрати та податковий кредит у спірному періоді при взаємовідносинах з контрагентом - Приватним підприємством "АРПА" (далі - ПП "АРПА"), платником надано усі необхідні первинні документи для підтвердження реальності здійснених господарських операцій, які за своєю суттю та змістом відповідають вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". Крім того, відповідачем не враховано матеріали інвентаризації товарно-матеріальних цінностей за 2017- 2019 роки, в яких чітко визначено арифметичні розрахунки з урахуванням норм щодо витрат (списання) матеріалів для приготування асфальтобетонних сумішей.
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ГУ ДПС у м. Києві звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 17 грудня 2020 року, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2021 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Мотивуючи касаційну скаргу, податковий орган наголошує на фіктивному характері господарських операцій платника з ПП "АРПА". Крім того, вказує, що під час проведення перевірки встановлена безоплатна передача позивачем товарно-матеріальних цінностей (відсутні на складі та не використані у виробництві) на користь невстановлених осіб, оскільки в результаті порівняння контролюючим органом встановлено розбіжність між кількістю списаної продукції та кількістю задіяної продукції у виробництві. Наголошує, що судовими інстанціями не враховані правові висновки Верховного Суду щодо застосування норм права в подібних правовідносинах, викладені у постановах від 08 вересня 2020 року у справі № 804/6406/17, від 02 квітня 2019 року у справі № 826/14331/13-а, від 20 серпня 2020 року у справі № 826/5743/14, від 10 квітня 2020 року у справі № 823/1389/16, від 24 березня 2020 року у справі № 260/410/19, від 03 березня 2020 року у справі № 140/2715/18, від 23 січня 2018 року у справі № 826/7047/19-а, від 27 лютого 2020 року у справі № 822/1212/16, від 29 травня 2020 року у справі № 826/27811/15, від 06 серпня 2019 року у справі № 160/8441/18.
Разом із касаційною скаргою податковим органом заявлено клопотання про заміну відповідача у справі - ГУ ДПС у м. Києві його правонаступником - Головним управлінням ДПС у м. Києві, як відокремленим підрозділом ДПС України, у зв`язку з реорганізацією, яке згідно зі статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України підлягає задоволенню.
Ухвалою від 11 травня 2021 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у м. Києві.
16 липня 2021 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права.
27 серпня 2021 року від ПрАТ "АБЗ" надійшло клопотання про відшкодування витрат на правову допомогу.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судовими інстанціями норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку ПрАТ "АБЗ", за результатами якої складено акт від 28 грудня 2019 року № 121/1-26-15-05-03-01/04012425.
Відповідно до висновків названого акта перевірки відповідачем встановлено порушення платником:
пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року № 20, пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року № 246, пунктів 5, 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на прибуток підприємства в сумі 1 174 024, 00 грн;
підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, підпункту "а" пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пункту 189.1 статті 189, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, всього на суму 8 755 369,00 грн;
пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України внаслідок несвоєчасної реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).
Обґрунтовуючи свою позицію, контролюючий орган посилався на фіктивність господарських операцій між платником та ПП "АРПА", оскільки контрагенти, які згідно з даними ЄРПН оформили на користь ПП "АРПА" податкові накладні з номенклатурою "бітум", не придбавали по ланцюгу постачання зазначену продукцію. Крім того, у таких контрагентів відсутні власні основні засоби, які могли б використовуватися в процесі придбання, поставки та зберігання бітуму. Також, податковий орган посилався на встановлену під час перевірки безоплатну передачу позивачем товарно-матеріальних цінностей (відсутні на складі та не використані у виробництві) на користь невстановлених осіб, оскільки в результаті порівняння встановлено розбіжність між кількістю списаної продукції та кількістю задіяної продукції у виробництві.
На підставі висновків названого акта перевірки відповідачем 03 лютого 2020 року прийняті податкові повідомлення-рішення:
№ 0083050301, яким товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на 1 761 036,00 грн, з яких за податковим зобов`язанням 1 174 024,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 587 012,00 грн;
№ 0084050301, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 9 944 211,00 грн, з яких за податковим зобов`язанням 8 755 369,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 2 188 842,00 грн;
№ 0085050301, яким до платника застосовано штраф в розмірі 3 725 449,00 грн.
Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.
За приписами підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно із підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг (пункт 198.3 статті 198 ПК України).
Пунктом 198.6 статті 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Відповідно до статті 1 Закону України "Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні" господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
За правилами частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Аналіз вказаних норм свідчить, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування сум витрат та податкового кредиту виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції.
При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.
Судовим розглядом встановлено, що 07 березня 2015 року між позивачем (Покупець) та ПП "АРПА" (Постачальник) укладено договір купівлі-продажу № 6, відповідно до якого постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених у цьому договорі, передати у власність покупцеві товар, визначений у пункі 1.2 даного договору, а покупець зобов`язується в порядку та на умовах, визначених у цьому договорі, прийняти та оплатити визначений товар.
Застосовуючи зазначені вище правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій, судами попередніх інстанцій встановлено, що вони є реальними та підтверджуються долученими платником до матеріалів справи належним чином оформленими копіями документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій і господарський характер понесених за ними витрат, а саме: видаткових накладних; товарно-транспортних накладних; податкових накладних; виписок та платіжних доручень з відповідними відмітками банку; сертифіката відповідності; паспорта якості; довіреностей на отримання товарно-матеріальних цінностей; прибуткових ордерів.
При цьому, відсутність в товарно-транспортних накладних конкретної адреси пункту навантаження не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце, про що правильно зазначили судові інстанції. Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом в постанові від 04 червня 2020 року у справі № 340/422/19.
Посилання податкового органу на те, що контрагенти, які згідно з даними ЄРПН оформили на користь ПП "АРПА" податкові накладні з номенклатурою "бітум", не придбавали зазначену продукцію, а також що у них відсутні власні основні засоби, які могли б використовуватися в процесі придбання, поставки та зберігання бітуму, обґрунтовано не прийнято судовими інстанціями, оскільки вони не підтверджені належними та допустимими доказами, ґрунтуються виключно на припущеннях, які, в свою чергу, базуються на узагальненій податковій інформації без проведення контрольних заходів щодо безпосередніх постачальників платника та дослідження відповідних первинних документів.
Суд не приймає посилання відповідача на те, що платником до перевірки первинна документація була надана не в повному обсязі, оскільки акт перевірки не містить доказів стосовно ненадання первинної документації, як і не надано відповідачем актів щодо відмови у наданні первинної документації або запитів щодо витребування у ПрАТ "АБЗ" додаткових первинних документів. Разом з тим, до скарги позивача, поданої до Державної податкової служби України від 14 лютого 2020 року, було надано увесь перелік первинних документів, що був досліджений судами попередніх інстанцій та є достатнім для підтвердження реальності здійснених господарських операцій.
Посилання контролюючого органу на наявність кримінальних провадження відносно контрагента позивача правильно не взято до уваги судами, оскільки відповідно до положень частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою, проте відповідачем, всупереч вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, такого доказу як вирок надано не було.
Оцінка документів як письмових доказів здійснюється відповідно до положень процесуального принципу допустимості доказів, закріпленого в статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, частиною другою якої визначено, що обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.
Сам факт наявності кримінального провадження не є беззаперечним доказом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій, здійснених між платником та його контрагентом. Під час проведення господарських операцій платник податку може бути і необізнаним щодо дійсного стану правосуб`єктності свого постачальника і реально отримати від нього товари/роботи/послуги, незважаючи на те, що контрагент можливо і має намір щодо порушення податкового законодавства.