ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
03 серпня 2023 року
м. Київ
справа № 0540/9345/18-а
адміністративне провадження № К/9901/25477/21, К/9901/25673/21
Верховний Суд у складі колегії суддів першої палати Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Гімона М.М., Васильєвої І.А.,
за участі секретаря судового засідання Титенко М.П.
представника позивача - Романенко А.В.,
представника відповідача - Єгоров А.Є.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в касаційній інстанції адміністративну справу №0540/9345/18-а
за позовом Приватного акціонерного товариства "Маріупольський металургійний комбінат імені Ілліча" до Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження по якій відкрито
за касаційними скаргами Приватного акціонерного товариства "Маріупольський металургійний комбінат імені Ілліча" та Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 24.12.2020 (суддя Михайлик А.С.) та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 24.05.2021 (головуюча суддя Міронова Г.М., судді: Геращенко І.В., Казначеєв Е.Г.),
В С Т А Н О В И В :
Приватне акціонерне товариство "Маріупольський металургійний комбінат імені Ілліча" (далі також - позивач, Товариство) звернулось до суду із позовом до Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків (правонаступник Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, далі також - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень:
-№ 0002734712 від 15.06.2018 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 80283229,00 грн. за 2015 рік, 121823313,00 грн. за 1 квартал 2016 року, 91885453,00 грн. за півріччя 2016 року;
№ 0002744712 від 15.06.2018 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток 43483562,50 грн., з яких за основним платежем - 34786850,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 8696712,50 грн.;
№ 0002754712 від 15.06.2018 щодо збільшення суми грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток на 21233150,50 грн., з яких за основним платежем - 16 986522,00 грн., штрафні (фінансові) санкції 4 246630,50 грн.;
№ 0002774712 від 15.06.2018 про зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 8117078 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 4058539,00 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив про протиправність висновків акту щодо:
1) заниження позивачем доходів внаслідок не відображення в їх складі вартості безоплатно отриманих товарно-матеріальних цінностей, робіт та послуг;
2) заниження різниць, на які збільшується фінансовий результат внаслідок заниження суми нарахованої амортизації основних засобів та нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та міжнародних стандартів фінансової звітності;
3) заниження різниць на які збільшується фінансовий результат на суму втрат від інвестицій в ТОВ "Приазовський ГЗК" за 2015 рік;
4) завищення різниць, на які зменшено фінансовий результат, на суму коригування резерву ЄСВ за 2017 рік;
5) допущення помилок при уточненні показників раніше задекларованого зобов`язання, що стали підставою донарахування зобов`язань/зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток.
Також, позивач вважає помилковими висновки акту перевірки про завищення позивачем податкового кредиту перевіряємого періоду, що стали підставою для зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість.
Позивач зазначає, що ним у перевіряємому періоді придбавалися від контрагентів-постачальників товарно-матеріальні цінності, роботи та послуги, за фактом отримання яких формувалися витрати та податковий кредит. Правомірність відображення в податковому обліку наслідків здійснення цих господарських операцій підтверджено первинними документами, складеними під час їх вчинення, що надавалися контролюючому органу до перевірки та додані до позову, і спростовують висновки податкового органу про безоплатність отримання зазначених активів.
Позивач вказує, що коригування фінансового результату до оподаткування на суму амортизаційних різниць збільшує такий результат на суму нарахованої бухгалтерської амортизації, яка впливала на фінансовий результат звітного періоду у складі витрат. На підтвердження правомірності застосування такого підходу під час визначення податкових різниць звітних періодів позивач зазначив наступне. Основним видом здійснюваної комбінатом діяльності є виробництво чавуну, сталі та феросплавів, специфіка виробництва полягає у довготривалості процесу. В позові, наводячи визначення термінів: "оподатковуваний прибуток", "витрати", "доходи", позивач наполягав на тому, що при визначенні об`єкту оподаткування слід враховувати обставину наявності на складі комбінату частини виробленої, але нереалізованої продукції, напівфабрикатів та незавершеного виробництва, яка у складі своєї собівартості містить амортизацію основних засобів, що були задіяні у виробництві. Фінансовий результат відповідного періоду в частині, що пов`язана із реалізацією продукції, обчислюється як різниця між отриманим чистим доходом від реалізації з одночасним визнанням витрат, пов`язаних із собівартістю реалізованої продукції, тобто, результат фінансової звітності не містить у складі витрат вартості виробленої, але не реалізованої готової продукції, напівфабрикатів та незавершеного виробництва. Посилаючись на те, що амортизація, яку включено до складу балансової вартості залишків готової продукції, напівфабрикатів та незавершеного виробництва не впливає на показники фінансового результату відповідного періоду, позивач наполягав на відсутності підстав коригування отриманого фінансового результату оподаткування на суму такої амортизації в порядку ст. 138 Податкового кодексу України.
Щодо висновків відповідача про заниження податкових різниць на суму втрат від інвестицій позивач зазначив, що під час перевірки перевіряючим надавалася інформацію про те, що комбінат не веде обліку фінансових інвестицій за методом участі у капіталі, оскільки застосування зазначеного методу передбачає необхідність коригування вартості вкладених інвестицій в залежності від зміни їх вартості у складі чистих активів підприємства, до якого внесені такі інвестиції з відповідним відображенням у складі фінансових показників інвестора вартості інвестицій. Облік фінансових інвестицій у ТОВ "Приазовський ГЗК" здійснювався позивачем за собівартістю їх придбання без коригування фінансових показників комбінату на зміну їх вартості, з огляду на що відсутні підстави здійснення коригування відповідно до пп. 140.5.3 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України.
Крім того, пунктом 3.5 наказу про облікову політику передбачено, що, у разі, якщо комбінат не здійснює контроль над інвестованим капіталом, та якщо інвестиції не котируються на активному ринку, що дозволяє визначити їх справедливу вартість, то вартість таких інвестицій у фінансовій звітності комбінату враховується за їх собівартістю, а при отримані інформації, яка свідчить про намір ліквідації об`єкта інвестування, або про припинення його діяльності як юридичної особи, або початок його банкрутства, нараховується резерв під знецінення у розмірі 100% на балансову вартість таких інвестицій.
Крім того, Позивач зазначив, що в листопаді 2017 року ним відкориговано резерв майбутніх витрат у зв`язку зі зменшенням ставки ЄСВ з 38,66% до 22%, з метою приведення у відповідність облікових даних фактичним позивачем відображено відповідне коригування фінансового результату на податкові різниці. Оскільки створення резерву забезпечення витрат у 2013 році не вплинуло на визначення об`єкту оподаткування, нездійснення позивачем відповідних коригувань в податковому обліку, пов`язаних з проведеним коригуванням в бухгалтерському обліку мало би своїм наслідком штучне завищення комбінатом доходу до оподаткування. Посилаючись на пп. 4.1.4. пункту 4.1. ст. 4 Податкового кодексу України, якою запроваджено презумпцію правомірності рішень платника податку, позивач наполягав на правомірності проведеного ним в додатку РІ до податкової декларації з податку на прибуток за 2017 рік коригування резерву ЄСВ.
Щодо проведеного позивачем коригування самостійно задекларованих показників у наданій до контролюючого органу податкової звітності за 3 квартал 2016 року, то, як зазначив позивач, таке коригування проведено відповідно до алгоритму дій, встановленого в рядку 27 декларації, що передбачає виправлення помилок, з огляду на що висновки контролюючого органу про допущення товариством порушень при коригуванні раніше визначених показників є безпідставними.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 24 грудня 2020 року, яке залишено без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 24.05.2021позов задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення від 15.06.2018:
- № 0002774712 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на 6694218 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 3347109 грн.;
- № 0002734712 від 15.06.2018 щодо зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 80283229,00 грн. за 2015 рік, 121823313,00 грн. за 1 квартал 2016 року, 91 885453,00 грн. за півріччя 2016 року;
- № 0002744712 від 15.06.2018 щодо збільшення суми грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток 43483562,50 грн., з яких за основним платежем - 34786850,00 грн., за штрафними санкціями - 8696712,50 грн.
- № 0002754712 від 15.06.2018 щодо збільшення суми грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток 21233150,50 грн., з яких 16986522,00 грн. сума грошового зобов`язання за податковими зобов`язання, 4246630,50 грн. за штрафними санкціями.
В задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Вирішено питання судових витрат.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 28.02.2018 по 05.05.2018 посадовими особами Запорізького управління Офісу великих платників податків ДФС, правонаступником якого є відповідач, на підставі наказу Державної фіскальної служби України від 13.02.2018 № 218 проведено документальну планову виїзну перевірку ПрАТ "ММК ІМ. ІЛЛІЧА" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, валютного законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, вимог законодавства щодо сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, за наслідком якої складено акт перевірки від № 50/28-10-47-12/00191129.
Згідно викладених в акті перевірки висновків вказано на порушення Товариством:
1. пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 138.1, 138.2 ст. 138, пп. 139.1.2 п. 139.1 ст. 139, пп. 140.5.3 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України, МСБО 18 "Дохід", в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 34786850 грн.;
2. п.50.1 ст. 50 Податкового кодексу України, наказу МФУ від 20.10.2015 № 897 "Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств" із змінами та доповненнями внаслідок чого занижено значення рядку 27 "збільшення (зменшення) податкового зобов`язання звітного (податкового періоду, що уточнюється" уточнюючої декларації з податку на прибуток підприємства за три квартали 2016 року, що призвело до заниження суми податку на прибуток у розмірі 16986522 грн.;
3. пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 138.1, 138.2 ст. 138, пп. 140.5.3 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2015 рік на 80283229 грн.; 1 квартал 2016 року на 121823 313 грн.; півріччя 2016 року на 91885453 грн.;
4. пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 138.1, 138.2 ст. 138, п. п. 140.5.3 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 40717669 грн., у тому числі: 1 квартал 2017 року у сумі 40717 669 грн.;
5. п. 44.1 ст. 44, п. 192.1, п. 192.2, п. 192.3 ст. 192, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст.198, п.200.1, п. 200.4 ст. 200, п. 201.10 ст. 201 Податкового Кодексу України, "Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість", затвердженого Наказом МФУ від 28.01.2016 № 21, Наказом МФУ від 25.05.2016 № 503 в результаті чого завищено податок на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню у загальному розмірі 8117078 грн.;
6. п.44.1 ст.44, п.192.1, п.192.2, п.192.3 ст.192, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.200.1, п. 200.4 ст.200, п.201.10 ст.201 Податкового Кодексу України, "Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість", затвердженого Наказом МФУ від 28.01.2016 № 21, Наказом МФУ від 25.05.2016 року № 503 в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню у загальному розмірі 2551995 грн. за лютий 2017 року.
15.06.2018 на підставі акту перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення рішення:
№ 0002734712 про зменшення сум від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 80283229,00 грн. за 2015 рік, 121823313,00 грн. за 1 квартал 2016 року, 91885453,00 грн. за півріччя 2016 року;
№ 0002744712 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток на 43483562,50 грн., з яких за основним платежем - 34786850,00 грн.; штрафні (фінансові) санкції - 8696712,50 грн.;
№ 0002754712 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток 21233150,50 грн., з яких за основним платежем 16986 522 грн., штрафні (фінансові) санкції - 4246630,50 грн.;
№ 0002774712 про зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 8117078,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 4058539,00 грн.
Вважаючи такі рішення контролюючого органу протиправними, Товариство звернулося до суду з цим позовом.
Задовольняючи позовні вимоги частково, суд першої інстанції, висновки якого підтримав апеляційний суд, виходив з того, що здійснені позивачем витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток у перевіреному періоді є такими, що фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність здійснення господарських операцій.
Щодо заниження суми різниць на суму амортизації основних засобів та матеріальних активів, то суди вказали на слушність доводів позивача про те, що під час визначення оподатковуваного прибутку звітного періоду фінансовий результат діяльності платника податку підлягає коригуванню на суму амортизаційних різниць, значення яких вплинуло на визначення фінансового результату діяльності у відповідному звітному періоді.
Необґрунтованими визнано судами висновки відповідача про порушення позивачем пп. 140.5.3 п. 140.5 статті 140 Податкового кодексу України та заниження фінансового результату до оподаткування внаслідок заниження різниці на суму втрат від інвестицій, оскільки Податковим кодексом України не передбачено коригування фінансового результату на суму знецінення фінансової інвестиції, якщо така фінансова інвестиція не обліковується за методом участі в капіталі.
Вказано судами й на безпідставність доводів відповідача про заниження позивачем зобов`язання з податку на прибуток за 3 квартал 2016 року на 16 986 522 грн внаслідок допущення порушення заповнення рядку 27 уточнюючої декларації, оскільки під час встановлення такого порушення контролюючим органом не враховані показники податкових декларацій за 3 квартали 2016 року та 2016 рік, наданих 26.02.2018, що містять кінцеві значення податку на прибуток за відповідні звітні податкові періоди.
Враховуючи встановлення судами реальності господарських операцій позивача з його контрагентами, наявність в матеріалах справи належним чином оформлених та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних, що підтверджують правомірність формування позивачем податкового кредиту, суди дійшов висновку про необґрунтованість висновків відповідача про завищення позивачем податкового кредиту у період з 01.01.2015 по 31.12.2017 на 5 565 083 грн.
Що ж до відмови в задоволенні позову щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15.06.2018 № 0002774712 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на 1 422 860,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 711 430 грн, то суди виходили з ненадання позивачем в період від дня проведення перевірки до прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення (червень 2018 року) первинних документів, що підтверджують правомірність формування податкового кредиту звітних періодів вересень 2015 року, жовтень 2015 року, листопад 2015 року, грудень 2015 року, січень 2016 року, лютий 2016 року, листопад 2017 року, грудень 2016 року. Надання ж таких документів суду в якості додатку до пояснень від 10.11.2020 розцінено судами так, що відповідні документи на час складання позивачем податкової звітності були відсутні.
Правомірними та такими, що ґрунтуються на положеннях податкового законодавства визнано судами й висновки контролюючого органу про порушення Товариством п.192.1, п.192.2, п. 192.3 ст. 192 Податкового кодексу України та завищення податкового кредиту внаслідок невключення зареєстрованих розрахунків коригування до його складу, які відображають у податковій звітності зменшення компенсації вартості придбаних товарів у сумі 602 369 грн, оскільки згідно з положеннями Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою від 29.12.2010 № 1246, та статті 192 Податкового кодексу України передбачено, що починаючи з 01.02.2015 обов`язок реєстрації розрахунків коригування, складених постачальником (продавцем) товарів (послуг) на зменшення суми компенсації вартості товарів (послуг) покладався на отримувача таких товарно-матеріальних цінностей, тобто позивача у справі.
Позивач не погодився з рішеннями судів попередніх інстанцій в частині відмови в задоволенні позову та подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить їх скасувати в зазначеній частині та ухвалити нове рішення, яким позов задовольнити.
Обґрунтовуючи вимоги касаційної скарги Товариство наголошує на тому, що під час проведення документальної планової виїзної перевірки останнє надало контролюючому органу усі первинні господарські документи, які були складені у періодах, що перевірялись, а відтак висновки судів про ненадання позивачем в період від дня проведення перевірки до дня прийняття податкового повідомлення-рішення 15.06.2018 № 0002774712 первинних документів, що підтверджують правомірність формування податкового кредиту звітних періодів вересень 2015 року, жовтень 2015 року, листопад 2015 року, грудень 2015 року, січень 2016 року, лютий 2016 року, листопад 2017 року, грудень 2016 та, як наслідок, відсутність відповідних документів у позивача на час складання податкової звітності є безпідставними.
Окрім того, позивач зазначає, що нормами податкового законодавства не обмежено період подання платником податків необхідних первинних документів лише часом проведення перевірки, такі документи, на думку Товариства, можуть бути надані суду під час розгляду справи в обґрунтування позовних вимог.
Підставою касаційного оскарження судових рішень зазначено пункт 1 частини 4 статті 328 КАС України, а саме застосування судами п.п.44.6, 44.7 ст.44 Податкового кодексу України без урахування висновків Верховного Суду щодо застосування таких норм права у подібних правовідносинах.
Ухвалою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 26 липня 2021 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Приватного акціонерного товариства "Маріупольський металургійний комбінат ім. Ілліча" на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 24.12.2020 та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 24.05.2021 у цій справі.
У відзиві на касаційну скаргу Товариства контролюючий орган проти доводів та вимог останньої заперечив та просив у її задоволенні відмовити.
Відповідачем у свою чергу подано касаційну скаргу на рішення суддів попередніх інстанцій в частині задоволення позовних вимог, в якій, вказуючи на неправильне тлумачення судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, контролюючий орган просить скасувати рішення в оскаржуваній частині та ухвалити нове, яким у задоволенні позову відмовити.
В обґрунтування вимог касаційної скарги контролюючий орган посилається на те, що судами попередніх інстанцій не надано належної оцінки доводам відповідача про те, що у ході проведення перевірки встановлені взаємовідносини з сумнівними контрагентами, отримані товари та послуги відображені в бухгалтерському обліку на підставі недостовірних первинних документів, зафіксовані в бухгалтерському обліку операції не підтверджені наявною податковою інформацією.
Підставою касаційного оскарження судових рішень зазначено пункти 1 та 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Ухвалою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 30.07.2021 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 24.12.2020 та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 24.05.2021 у цій справі.
Товариством подано заперечення на касаційну скаргу контролюючого органу, в яких воно вказує на безпідставність доводів останньої та просить залишити скаргу без задоволення.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційних скарг, а також з урахуванням меж касаційного перегляду справи, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів зазначає наступне.
Судами встановлено, що підставою прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення № 0002734712 про зменшення сум від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 80283229 грн. за 2015 рік, 121823313 грн. за 1 квартал 2016 року, 91885453 грн. за півріччя 2016 року та № 0002744712 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток на 43483562,50 грн., з яких за основним платежем - 34786850 грн., штрафні (фінансові) санкції - 8696712,50 грн. стали висновки податкового органу про:
1. порушення пп. 134.1.1. п. 134.1. ст. 134, п. 138.1 та 138.2 Податкового кодексу України внаслідок невідображення у складі доходів звітних періодів з 01.01.2015 по 31.12.2017 операцій з безоплатного отримання активів, робіт, послуг, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 32844075 грн.
2. порушення пп. 134.1.1. п. 134.1. ст. 134, п. 138.1 та 138.2 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено різниці, що виникають відповідно до Податкового кодексу України (код рядку декларації з податку на прибуток 03РІ) на суму амортизації основних засобів та нематеріальних активів за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 на 140143606 грн.
3. порушення пп. 134.1.1. ст. 134, пп. 140.5.3 п. 140.5 статті 140 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено різниці, на які збільшується фінансовий результат, на суму втрат від інвестицій в ТОВ "Приазовський ГЗК" (ЄДРПОУ 32295521) на 2015 рік на 13461183 грн.;
4. порушення пп. 139.1.2. п. 139.1. ст. 139 Податкового кодексу України, внаслідок чого безпідставно завищено різниці, на які зменшується фінансовий результат на суму коригування резерву ЄСВ, що призвело до заниження об`єкту оподаткування з податку на прибуток за 2017 рік на 6811417 грн.
Наведені порушення, на думку податкового органу, призвели до завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування, відображеного в додатку РІ по рядку 3.2.4 "Сума від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років (підпункт 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 розділу ІІІ Податкового кодексу України)", за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 року на загальну суму 80283229 грн., в тому числі: - за 1 квартал 2016 року у сумі 80283 229 грн., за півріччя 2016 року у сумі 80283 229 грн., три квартал 2016 року у сумі 80283 229 грн., за 2016 рік у сумі 80283229 грн.
В частині висновків контролюючого органу про невідображення у складі доходів операцій з безоплатного отримання активів, робіт, послуг, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 32844075 грн., суди попередніх інстанцій встановили наступне.
За період з 01.01.2015 по 31.12.2017 ПрАТ "ММК ІМ. ІЛЛІЧА" згідно розділу 3.1.1.1. "Дохід та фінансовий результат до оподаткування, визначені за правилами бухгалтерського обліку"). задекларовано в рядку 01 декларації "Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку" дохід в сумі 138831183235 грн., у т.ч. за 2015 рік - 37806230 7669 грн., 2016 рік 40846188052 грн., 2017 рік 60178764414 грн.
В акті перевірки вказано, що в порушення п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України ПрАТ "ММК ІМ. ІЛЛІЧА" не відобразив у складі доходів операції з безоплатного отримання активів, робіт, послуг, оскільки під час перевірки не підтверджено реальність господарських операцій, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 32844075 грн. з такими постачальниками:
ТОВ "ТЕПЛО ЕНЕРГО КОМПЛЕКТ УКРАЇНА" (ЄДРПОУ 38615428) в сумі 986860,00 грн. за 2016 рік,
ТОВ "ДОН ФЕРУМ ГРУПП" (ЄДРПОУ 36368556) на загальну суму 10330710,00 грн., у т.ч. 2016 рік 5231 230,00 грн., 2017 рік 5099480,00 грн.;
ТОВ ТД "МІЖГАЛУЗЕВИЙ РЕГІОН" (ЄДРПОУ 40127166) на загальну суму 3 930 521,74 грн., у т.ч. 2016 рік 3 082 228,14 грн., 2017 рік 848 293,60 грн.;
ТОВ "ПРОМЕКСІМ-ДОНЕЦЬК" (ЄДРПОУ 36559105) на загальну суму 846 103,00 грн., у т.ч. за 2015 рік 32356,00 грн., 2016 рік - 800695,00 грн., 2017 рік - 13052,00 грн.;
ПВП "РЕМПУТЬСЕРВІС" (ЄДРПОУ 31285444) на загальну суму 165600,00 грн., у т.ч. за 2016 рік 195 600,00 грн.;
ТОВ "ПРОМХІМТЕХ ЛТД" (ЄДРПОУ 32387748) на загальну суму 1 605 401,00 грн., у т.ч. за 2015 рік - 312 365,00 грн., 2016 рік - 377 958,00 грн., 2017 рік - 915 078,00 грн.;
ПП "ВКФ "АЗОВГІДРОСЕРВІС" (ЄДРПОУ 30802132), на загальну суму 344 00,00 грн., у т.ч. за 2015 рік 60480,00 грн., за 2016 рік 45480,00 грн., за 2017 рік 238 040,00 грн.;
ТОВ "ПРОДОН" (ЄДРПОУ 39539076) на загальну суму 99 164,50 грн., з яких за 2015 рік 87 664,50 грн., за 2017 рік 11 500,00 грн.;
ТОВ "ХЗМІ "ВЕКТОР" (ЄДРПОУ 36035739) на загальну суму 169 220,00 грн., у т.ч. за 2016 рік 43 000,00 грн., за 2017 рік - 126 220,00 грн.;
ТОВ "УКРМЕХЦЕНТР" (ЄДРПОУ 40883925) на загальну суму 770794,40 грн., у т.ч. за 2017 рік - 770 794,40 грн.;
ТОВ "КЕРАМТЕХ ЛТД" (ЄДРПОУ 20021381) на загальну суму 583 586,45 грн., у т.ч. за 2015 рік - 88 567,05 грн., 2016 рік - 243 701,50 грн., та 2017 рік - 251 317,90 грн.;
ТОВ "ПРОМТЕХПЛЮС" (ЄДРПОУ 38658973) на загальну суму 503 391,44 грн., у т.ч. за 2015 рік - 226 166,40 грн., за 2016 рік - 277 225,04 грн.;
ТОВ "ХІМТРЕЙД" (ЄДРПОУ 31548256) на загальну суму 436 590,00 грн., у т.ч. за 2016 рік - 395 900,00 грн., за 2017 рік -40 690,00 грн.;
ТОВ "БМК АКЦЕПТ-БУД" (ЄДРПОУ 38349399) на загальну суму 5 186 424,10 грн., у т.ч. за 2015 рік - 5 186 424,10 грн.;
ТОВ "КРОК" (ЄДРПОУ 13520936) на загальну суму 55 144,95 грн., у т.ч. за 2015 рік на 55 144,95 грн.;
ТОВ "ЛУВД" (ЄДРПОУ 23777180) на загальну суму 222 320,00 грн., у т.ч. за 2015 рік на 83220,00 грн., за 2016 рік на 139 100,00 грн.;
ПП "АСКОНА" (ЄДРПОУ 24161587) на загальну суму 1 610 886,30 грн., у т.ч. за 2015 рік - 1 610 886,30 грн.;
ТОВ "ІНВЕСТХОЛДИНГ" (ЄДРПОУ 37342628) на загальну суму 1 188 365,00 грн., у т.ч. за 2015 рік 1 188 365,00 грн.;
ТОВ "КРИВБАСОБЛАДНАННЯ" (ЄДОПОУ 33873782) на загальну суму 59 000,00 грн., у т.ч. за 2015 рік - 59 000,00 грн.;
ТОВ "ТМС 2012" (ЄДРПОУ 37989646) на загальну суму 2 948 629,71 грн., у т.ч. за 2015 рік 2 348 869,71 грн., 2016рік -599 760,00 грн.;
ТОВ "ТПП "ПАРТНЕР" (ЄДРПОУ 34410092) на загальну суму 75 208,78 грн., у т.ч. за 2015 рік - 75 208,78 грн.;
ТОВ "НВО "РЕДУКТОР-КОМПЛЕКТ"(ЄДРПОУ 38361526) на загальну суму 366 366,63 грн., у т.ч. за 2015 рік 366 366,63 грн.;
ТОВ "ВАДІ 2012" (ЄДРПОУ 37841356) на загальну суму 136 137,00 грн., у т.ч. за 2015 рік 136 137,00 грн.;
ТОВ "СПРІД" (ЄДРПОУ 35042919) на загальну суму 108 900,00 грн., у т.ч. за 2015 рік 108 900,00 грн.;
ТОВ "ТД ІНВАР" (ЄДРПОУ 36491152) на загальну суму 84 749,40 грн., у т.ч. за 2015 рік 84 749,40 грн.
В акті перевірки зазначено, що вказане порушення також призвело до завищення суми податкового кредиту, і як наслідок порушення позивачем та судами попередніх інстанцій п.п.198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198 ПК України, що стало підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення № 0002774712.
Задовольняючи позовні вимоги в цій частині, суд першої інстанції досліджував первинні документи, які надавались позивачем під час перевірки контролюючому органу, та суду під час розгляду справи, та дійшов висновку, що податковим органом протиправно зазначено про нереальність господарських операцій з зазначеними контрагентами. Суд не прийняв до уваги посилання відповідача на податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкову інформацію надану іншими контролюючими органами, в тому числі щодо наявності кримінальних проваджень, відкритих за кримінальні злочини у сфері економіки, зазначивши, що вона має виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні Кодексу адміністративного судочинства України.
Суди попередніх інстанцій зазначили, що надані первинні документи, які підтверджують набуття позивачем товарно-матеріальних цінностей, робіт та послу від контрагентів, а також платіжні доручення на сплату вартості зазначених активів, дають підстави для висновку про непідтвердження доводів контролюючого органу для визначення таких операцій як операцій з безоплатного отримання товару, а тому відображення позивачем наслідків такого придбання у складі здійснених позивачем витрат та формування податкового кредиту є правомірним.
Відповідач в касаційній скарзі доводить, що судами попередніх інстанцій, всупереч усталеній судовій практиці, не враховано негативну податкову інформацію щодо зазначених контрагентів, чим порушено вимоги ст. 83 ПК України. Крім того, судами не застосовано приписи п.п.44.6 ст.44 цього Кодексу, оскільки позивачем під час перевірки не надано документальне підтвердження залучення субпідрядних організацій, що свідчить про відсутність документального підтвердження виконання господарських договорів. З урахуванням того, що ПАТ "Маріупольський металургійний комбінат імені Ілліча" є промисловим підприємством, суди зобов`язані були дослідити дотримання позивачем норми пункту 10 розділу 3 Правил охорони праці під час ремонту устаткування на підприємствах чорної металургії, а виконання ремонтних робіт без ремонтної документації не дозволяється. Разом з тим, ці особливі (специфічні) документи під час перевірки не надано. Відповідачем акцентується увага на іншій судові практиці, сформульованій у постановах Верховного Суду від 10.04.2019 р. у справі №804/4434/15, від 25.06.2018 у справі №803/1923/13-а.
Також, відповідач зазначає про не врахування судами попередніх інстанцій доводів щодо відсутності у контрагентів належних матеріальних та трудових ресурсів.
Зазначені встановлені судом обставини є взаємопов`язаними і вплинули також на висновки суду про часткове задоволення позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15.06.2018 № 0002774712, оскільки на формування бази оподаткування податком на прибуток та податку на додану вартість були господарські операції з постачання товарів, робіт, послуг з одними і тими ж контрагентами на підставі досліджених під час перевірки майже одних і тих самих правочинів.
Разом з тим, Верховний Суд позбавлений можливості по цьому епізоду щодо реальності господарських операцій перевірити правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, встановлених ст. ст.44, 134, 135, 138, 198 ПК України, оскільки судом апеляційної інстанції не в повному обсязі здійснено апеляційний перегляд в цій частині. Зокрема, судом першої інстанції встановлено неправомірність висновків акту перевірки про заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 32844075 грн., оскільки фактичне виконання господарських операцій позивача і 25 зазначених контрагентів підтверджуються документально. Судом апеляційної інстанції надано оцінку лише щодо взаємовідносин позивача з 3 контрагентами: ТОВ "ТЕПЛО ЕНЕРГО КОМПЛЕКТ УКРАЇНА", ТОВ "ДОН ФЕРУМ ГРУПП", ТОВ ТД "МІЖГАЛУЗЕВИЙ РЕГІОН".
В цій частині порушення допущено судом апеляційної інстанції, що є підставою для скасування судового рішення в цій частині і направлення справи на новий розгляд.
Щодо заниження суми різниць на суму амортизації основних засобів та матеріальних активів.
Відповідно до акту перевірки за даними бухгалтерського обліку ПрАТ "ММК ІМ. ІЛЛІЧА" за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 здійснено нарахування амортизації основних засобів та нематеріальних активів прямолінійним методом у загальній сумі 8 987 113 916,35 грн (бухгалтерська амортизація).
У даних податкової декларації, а саме у рядку 1.1.1 "Сума нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (п.138.1 ст.138 р. ІІІ ПК України)" додатку РІ до податкових декларацій з податку на прибуток підприємств за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 ПрАТ "ММК ІМ. ІЛЛІЧА" задекларовано нараховану амортизацію основних засобів та нематеріальних активів у загальній сумі 8820481540 грн.
В акті перевірки зазначено, що позивачем занижено суму нарахованої амортизації, на яку відповідно до пункту 138.1. статті 138 ПК України має збільшуватися фінансовий результат відповідних звітних податкових періодів з 01.01.2015 по 31.12.2017 на 166632376 грн (8987 113 916,35 грн - 8820481540 грн).
Також, в акті перевірки зазначено, що сума розрахованої прямолінійним методом податкової амортизації за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, на яку відповідно до пункту 138.2. статті 138 ПК України підлягає зменшенню фінансовий результат відповідних звітних податкових періодів, становить 1 614 118 881,76 грн. Згідно даних рядку 1.2.1 "Сума розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 цієї статті (п.138.2 ст.138 р. ІІІ ПКУ)" додатку РІ до податкових декларацій з податку на прибуток підприємств за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 ПрАТ "ММК ІМ. ІЛЛІЧА" задекларовано розраховану амортизацію основних засобів та нематеріальних активів у загальній сумі 1587630112 грн. Отже, перевіркою встановлено заниження суми розрахованої амортизації основних засобів та нематеріальних активів відповідно до ст.138 Податкового кодексу України, в результаті чого ПрАТ "ММК ІМ. ІЛЛІЧА" занижено різниці, на які зменшується фінансовий результат за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 на загальну суму 26 488 770 грн (1 614 118 881,76 грн - 1 587 630 112 грн) (податкова амортизація).
Податковий орган дійшов висновку, що ПрАТ "ММК ІМ. ІЛЛІЧА" занижено різниці, що виникають відповідно до Податкового кодексу України на суму амортизації основних засобів та нематеріальних активів за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 на суму 140143606 грн (166 632 376 грн - 26 488 770 грн).
Позивач вважає, що є правильним відображення по рядку 1.1.1 "Сума нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (п.п.138.1 ст. 138) та рядку 1.2.1 "Сума розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 цієї статті (п.138.2 ст.138 р. ІІІ ПКУ)" додатку РІ до податкових декларацій з податку на прибуток підприємств відображення суми нарахованої амортизації, включеної лише до собівартості реалізованої продукції. Позивач доводить суду, що немає обов`язку сплачувати податок на прибуток з фактично не отриманих доходів, а сума амортизації, з якої формувалась балансова вартість залишків виготовленої, але не реалізованої готової продукції, незавершеного виробництва та напівфабрикатів не впливає на визначення фінансового результату.
Суди попередніх інстанцій, з урахуванням висновку судово-економічної експертизи погодились з доводами позивача, та визнали помилковими висновки податкового органу, які зазначені в акті перевірки.