ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ
13 липня 2023 року
справа №640/11847/20
адміністративне провадження № К/990/17993/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Ханової Р. Ф. (суддя-доповідач),
суддів: Бившевої Л. І., Хохуляка В. В.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у місті Києві, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України,
на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 травня 2022 року (суддя - Григорович П.О.)
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 лютого 2023 року (судді - Сорочко Є.О., Федотов І.В., Коротких А.Ю.)
у справі №640/11847/20
за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1
до Головного управління ДПС у місті Києві
про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,-
УСТАНОВИВ:
Рух справи
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1, платник податків, позивач у справі) звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у місті Києві (далі - податковий орган, відповідач у справі, скаржник у справі), в якому просив визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 14 квітня 2020 року, винесені відповідачем у справі:
- № 0053434204, яким позивачу за порушення пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на доходи фізичних осіб" всього в сумі 1 377 251,97 гривень, в т.ч. за основним платежем у сумі 1 101 801,57 гривень, штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 275 450,40 гривень;
- № 0053474204, яким позивачу за порушення пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "військовий збір" всього в сумі 114 771,00 гривень, в т.ч. за основним платежем в сумі 91 816,80 гривень, штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 22 954,20 гривень;
- № 0053544204, яким позивачу за порушення пункту 181.1, статті 181, пункту 200.1, статті 200, пункту 183.10 статті 183 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на додану вартість" всього в сумі 2666302,50 гривень, в т.ч. за основним платежем в сумі 2 133 042,00 гривень, штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 533 260,50 гривень;
- № 0053584204, яким позивачу за порушення частини 1 підпункту 296.5.3 пункту 296.5 статті 296 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "єдиний податок з фізичних осіб" всього в сумі 71 171,45 гривень, в т.ч. за основним платежем в сумі 56 937,15 гривень, штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 14 234,30 гривень;
- № 0053624204, яким позивачу за затримку сплати грошового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб в сумі 78 735,80 гривень на 21, 15, 15, 15, 15, 1, 1 календарних днів визначено штраф в сумі 10% в розмірі 7 873,58 гривень;
- № 0053634204, яким позивачу за затримку сплати грошового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб в сумі 277 012,85 гривень на 183, 91, 50, 43 календарних днів визначено штраф в сумі 20% в розмірі 55 402,57 гривень.
Також позивач просив визнати протиправним та скасувати:
- рішення податкового органу від 10 квітня 2020 року №0047904204 про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) єдиного внеску в сумі 8 249,55 гривень;
- рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 10 квітня 2020 року №0047974204 про застосування штрафних санкцій за не нарахування єдиного внеску в сумі 46 088,51 гривень;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) Головного управління ДПС у м. Києві від 10 квітня 2020 року № Ф-170 в сумі 304 022,76 гривень.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 травня 2022 року позов задоволено частково: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 14 квітня 2020 року №0053434204, №0053474204, №0053544205, №0053584204; визнано протиправним та скасовано рішення про застосування штрафних санкцій №0047974204 від 10 квітня 2020 року в частині 44909,57 гривень; визнано протиправною та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 10 2020 №Ф-170 в частині 301 664,88 гривень. У задоволенні інших позовних вимог відмовлено.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 лютого 2023 року скасовано рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 травня 2022 року в частині задоволених позовних вимог та в цій частині ухвалено нове судове рішення, яким позов задоволено частково:
- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві 14 квітня 2020 року № 0053434204 (щодо податку на доходи фізичних осіб) в частині визначення основного грошового зобов`язання на суму 1 032 103,60 гривень та 258 025,90 гривень штрафних (фінансових) санкцій;
- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 14 квітня 2020 року № 0053474204 (щодо військового збору) в частині визначення основного грошового зобов`язання на суму 86 008,64 гривень та 21 502,16 гривень штрафних (фінансових) санкцій;
- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 14 квітня 2020 року № 0053544204 (щодо податку на додану вартість) в частині визначення основного грошового зобов`язання на суму 1 773 616,00 гривень та 443 404,00 гривень штрафних (фінансових) санкцій;
- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 14 квітня 2020 року № 0053584204 (щодо єдиного податку) в частині визначення основного грошового зобов`язання на суму 56 937,15 гривень та 14 234,29 гривень штрафних (фінансових) санкцій;
- визнано протиправним та скасовано вимогу Головного управління ДПС у м. Києві від 10 квітня 2020 року № Ф-170 в частині визначення суми боргу (недоїмки) на суму 218 836,35 гривень;
- визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 10 квітня 2020 року №0047974204 в частині визначення штрафних (фінансових) санкцій на суму 37 569,87 гривень. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
В іншій частині рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 травня 2022 року залишено без змін.
18 травня 2023 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга Головного управління ДПС у місті Києві, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 травня 2022 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 лютого 2023 року у справі №640/11847/20, провадження за якою відкрито ухвалою від 26 червня 2023 року на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
06 липня 2023 року справа №640/11847/20 надійшла до Верховного Суду.
Доводи касаційної скарги
Підставою для відкриття касаційного провадження у вказаній справі є пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України. Скаржник у касаційній скарзі зазначив про відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах. Зокрема, на думку податкового органу, потребує додаткового правового аналізу питання стосовно права платника податків перебувати протягом 2019 року на спрощеній системі оподаткування у ході здійснення господарської діяльності та уникнення випадків зловживання та отримання неправомірної вигоди при формуванні даних податкового обліку; та стосовно питання визнання базою оподаткування поповнення банківського рахунку власними готівковими коштами, так само і безготівковий переказ коштів між власними рахунками.
Контролюючий орган наголошує на тому, що протягом ІІ-ІV кварталів 2018 року позивач перебував на загальній системі оподаткування, а отже його дохід повинен розраховуватися відповідно до статті 177 Податкового кодексу України (за правилами перебування на загальній системі оподаткування).
Відповідач вважає, що судами попередніх інстанцій не враховано той факт, що для визначення права на перехід за спрощеною системою оподаткування має значення сукупний загальний дохід (враховуючи і витрати), а не чистий оподаткований дохід (різниця між загальним доходом та виручкою). Податковий орган стверджує, що застосування судами неправильних норм (пунктів 292.1, 292.4 статті 292 Податкового кодексу України), незастосування правильних норм (статей 164, 177 Податкового кодексу України), призвело до неправильного розрахунку доходів позивача.
Щодо визначення зобов`язання з єдиного податку, податковий орган вказує, що поповнення банківського рахунку власними коштами включаються до складу доходу платника єдиного податку (враховуючи положення статті 292 Податкового кодексу України), а отже в свою чергу підлягають оподаткуванню за ставкою податку 5%.
Щодо визначення зобов`язань з податку на додану вартість, з податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, відповідач наголошує на тому, що правомірність спірних податкових повідомлень-рішень зумовлене помилковим вибором позивача спрощеної системи оподаткування у 2019 році, замість загальної системи оподаткування.
Відповідач просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 травня 2022 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 лютого 2023 року в частині задоволених позовних вимог у справі № 640/11847/20 та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
Відзив від позивача на касаційну скаргу не надходив, що не перешкоджає розгляду справи по суті.
Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.
Обставини справи
Суди першої та апеляційної інстанції установили, що 14 квітня 2020 року відповідач на підставі акта перевірки №698/26-15-42-04-30/3020614337 від 12 березня 2020 року, виніс наступні оскаржувані рішення:
- податкове повідомлення-рішення №0053434204, яким позивачу за порушення пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на доходи фізичних осіб" всього в сумі 1 377 251,97 гривень, в т.ч. за основним платежем в сумі 1 101 801,57 гривень, штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 275 450,40 гривень;
- податкове повідомлення-рішення №0053474204, яким позивачу за порушення пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "військовий збір" всього в сумі 114 771,00 гривень, в т.ч. за основним платежем в сумі 91 816,80 гривень, штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 22 954,20 гривень;
- податкове повідомлення-рішення №0053544204, яким позивачу за порушення пункту 181.1 статті 181, пункту 200.1 статті 200, пункту 183.10 статті 183 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на додану вартість" всього в сумі 2 666 302,50 гривень, в т.ч. за основним платежем в сумі 2 133 042,00 гривень, штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 533 260,50 гривень;
- податкове повідомлення-рішення №0053584204, яким позивачу за порушення частини 1 підпункту 296.5.3 пункту 296.5 статті 296 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "єдиний податок з фізичних осіб" всього в сумі 71 171,45 гривень, в т.ч. за основним платежем в сумі 56 937,15 гривень, штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 14 234,30 гривень;
- податкове повідомлення-рішення №0053624204, яким позивачу за затримку сплати грошового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб в сумі 78 735,80 гривень на 21, 15, 15, 15, 15, 1, 1 календарних днів визначено штраф в сумі 10% в розмірі 7 873,58 гривень;
- податкове повідомлення-рішення №0053634204, яким позивачу за затримку сплати грошового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб в сумі 277 012,85 гривень на 183, 91, 50, 43 календарних днів визначено штраф в сумі 20% в розмірі 55 402,57 гривень;
- рішення №0047904204 про застосування штрафних санкцій, яким до позивача за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) ЄСВ за період з 23 квітня 2014 року по 09 січня 2015 року застосовано штраф в розмірі 127,05 гривень та за період з 21 січня 2015 року до 24 липня 2018 року застосовано штраф в сумі 3691,09 гривень і пеню в розмірі 4431,41 гривень;
- рішення про застосування штрафних санкцій №0047974204, яким до позивача за донарахування контролюючим органом 304 022,76 гривень єдиного соціального внеску, застосовано штрафні санкції в розмірі 46 088,51 гривень;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) з єдиного соціального внеску на загальну суму 304 022,76 гривень.
Не погодившись з такими рішеннями та вимогою, вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся до суду з позовом.
Правове регулювання та висновки Верховного Суду
Частиною другою статті 19 Конституції України установлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до статті 92 Конституції України виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Щодо вибору позивачем спрощеної системи оподаткування у 2019 році.
Відповідно до пункту 291.2 статті 291 Податкового кодексу України (тут та далі в редакції чинній на виникнення спірних правовідносин) спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.
Відповідно до підпункту 3 пункту 291.4 статті 291 Податкового кодексу України суб`єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, поділяються на такі групи платників єдиного податку: третя група - фізичні особи - підприємці, які не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, не обмежена та юридичні особи - суб`єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 5 000 000 гривень.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач у 2017 році, І кварталі 2018 року та 2019 році перебував на спрощеній системі оподаткування третьої групи зі ставкою 5% від отриманого доходу, а протягом ІІІ-IV кварталів 2018 року - на загальній системі оподаткування.
Приймаючи оскаржувані рішення, відповідач, окрім іншого, посилався на те, що за результатами проведеної податкової перевірки було встановлено відсутність у позивача права перебування на спрощеній системі оподаткування третьої групи з 01 січня 2019 року, у зв`язку із тим, що за 2018 рік дохід позивача склав 10 516 909,66 гривень, тобто перевищив допустимий для третьої групи розмір у 5 000 000 гривень.
Відтак, за твердженням податкового органу, оподаткування господарської діяльності позивача у 2019 році мало здійснюватися за правилами загальної системи оподаткування.
Платник податків, заперечуючи вказані висновки податкового органу, наголошує на тому, що його дохід з урахуванням понесених витрат, у 2018 році склав 1 189 401,02 гривень (738 524,16 - І квартал 2018 року та 450 876,86 гривень - ІІІ-IV квартали 2018 року), а тому він мав право на вибір спрощеної системи оподаткування.
Статтею 292 Податкового кодексу України регламентовано порядок визначення доходів та їх склад для платників єдиного податку першої - третьої груп.
Відповідно до пункту 292.1 статті 292 Податкового кодексу України доходом платника єдиного податку для фізичної особи-підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.
Пунктом 292.6 статті 292 Податкового кодексу України визначено, що датою отримання доходу платника єдиного податку є дата надходження коштів платнику єдиного податку у грошовій (готівковій або безготівковій) формі, дата підписання платником єдиного податку акта приймання-передачі безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг).
Суди попередніх інстанцій установили, що позивач у спірний період здійснював виключно діяльність у сфері транспортного експедирування.
Згідно визначення статті 1 Закону України "Про транспортно-експедиторську діяльність" від 01 липня 2004 року № 1955-IV (далі - Закон № 1955-IV) транспортно-експедиторська діяльність - підприємницька діяльність із надання транспортно-експедиторських послуг з організації та забезпечення перевезень експортних, імпортних, транзитних або інших вантажів.
Відповідно до пункту 292.4 статті 292 Податкового кодексу України у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента).
Згідно статті 9 Закону № 1955-IV платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування.
У плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов`язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування.
Підтвердженням витрат експедитора є документи (рахунки, накладні тощо), видані суб`єктами господарювання, що залучалися до виконання договору транспортного експедирування, або органами влади.
Отже, обсяг доходу підприємця, що є платником єдиного податку і здійснює свою діяльність як експедитор (надає послуги транспортного експедирування), складається лише із сум відповідної винагороди, яка становить розмір коштів, сплачених клієнтом, за виключенням документально підтверджених витрат на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування та на оплату зборів (обов`язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування.