ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
11 липня 2023 року
м. Київ
справа № 802/1435/16-а
касаційне провадження № К/9901/39572/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Вінницькій області на постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 26.12.2016 (суддя Бошкова Ю.М.) та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 19.04.2017 (головуючий суддя - Курко О.П., судді - Білоус О.В., Совгира Д.І.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Шик і Блиск" до Головного управління ДФС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
УСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Шик і Блиск" (далі - Товариство, позивач, платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Вінницькій області (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 07.09.2016 №0002931401.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив, що висновки контролюючого органу про заниження ним податку на прибуток за І квартал 2016 року на суму 3707025,00 грн внаслідок безпідставного віднесення до складу витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, витрати на послуги комісійної винагороди по реалізації виробів медичного призначення та товарів побутової хімії, є безпідставними, оскільки позивачем були фактично понесені витрати, які підлягають включенню до складу витрат, відтак оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним і підлягає скасуванню.
Вінницький окружний адміністративний суд постановою від 26.12.2016, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 19.04.2017, адміністративний позов задовольнив повністю: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 07.09.2016 №0002931401.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що позивачем правомірно включено до складу інших операційних витрат витрати за договорами комісії на медичні засоби та на отриману електроенергію згідно з договором постачання електроенергії.
Інспекція, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, звернулася до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, неправильність, неповноту дослідження обставин справи, доказів, наявних у матеріалах справи, зокрема, первинних документів. Вважає, що судами не враховано, що медичні вироби та товари побутової хімії не можуть передаватися за договорами комісії, що свідчить про безпідставне включення до складу витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, витрати за комісійним продажом лікувальних засобів і виробів медичного призначення. Також, скаржник зазначає, що суди не надали оцінку доводам відповідача про те, що позивач здійснював оприбуткування електроенергії та здійснював її оплату для забезпечення потреб електроустановок, які відсутні на балансі підприємства та не орендувались ним.
В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, які викладені в акті перевірки та якими він керувався під час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Позивач у запереченнях на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень попередніх інстанцій, просить залишити їх без змін, а касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 14.06.2017 відкрив провадження за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 10.07.2023 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 11.07.2023.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи скаржника і дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що Інспекцією проведено планову виїзну документальну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.03.2016, за результатами якої складено акт від 16.08.2016 №129/1401/34455065 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення позивачем вимог підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, підпункту 134.1.1 пункту 134 1 статті 134 Податкового Кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 3713048,00 грн, в тому числі: за 2015 рік у сумі 6023,00 грн, 1 квартал 2016 року на загальну суму 3707025,00 грн.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 07.09.2016 №0002931401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 4639804,00 грн, в тому числі: за податковими зобов`язаннями в сумі 3713048,00 грн, за штрафними санкціями у розмірі 926756,00 грн.
Фактичною підставою для висновків контролюючого органу про зазначені вище порушення слугували висновки контролюючого органу про безпідставне включення позивачем до складу витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, витрати за комісійним продажом виробів медичного призначення та товарів побутової хімії та витрат на оплату електроенергії для забезпечення потреб електроустановок, які відсутні на балансі підприємства і не орендувались ним.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Підпунктом 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що продаж (реалізація) товарів - це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
Відповідно до статті 1011 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов`язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.
Істотними умовами договору комісії, за якими комісіонер зобов`язується продати або купити майно, є умови про це майно та його ціну (частина 3 статті 1012 ЦК України).
Як установлено судами попередніх інстанцій, позивачем мав господарські взаємовідносини із комісіонерами: ТОВ "ВІТУМ" за договором комісії від 07.04.2014 №ШБ/К-1; ТОВ "БЛИСК ТСАЙ" за договором комісії від 22.05.2015 №БТ-0522001/ком; ТОВ "БЛИСК І" за договором комісії від 01.10.2015 № БІ-04/К; ТОВ "БЛИСК А" за договором комісії від 01.10.2015 №БА-04/К; ТОВ "БЛИСК В" за договором комісії від 01.10.2015 №БВ-04/К; ТОВ "БЛИСК Е" за договором комісії від 01.10.2015 №БЕ04/К; ТОВ "БЛИСК К" за договором комісії від 01.10.2015 №БК-04/К; ТОВ "БЛИСК Р" за договором комісії від 01.10.2015 №БР-04/К; ТОВ "ТМ ГУДМАРКЕТ" за договором комісії від 01.10.2015 №ГМ-04/К; ТОВ "БЛИСК 1" за договором комісії від 31.03.2016 №ШБ-Б1/К; ТОВ "БЛИСК 2" за договором комісії від 31.03.2016 №ШБ-Б2/К; ТОВ "БЛИСК 3" за договором комісії від 31.03.2016 №ШБ-Б3/К.
За умовами зазначених договорів (з урахуванням додаткових угод) комісіонер зобов`язується за дорученням комітента за винагороду вчиняти від свого імені та за рахунок комітента цивільно-правові правочини щодо продажу товару протягом строку дії договору, за ціною і в порядку, передбачені ним. Позивач (комітент) доручав (комісіонерам) вчиняти від свого імені та за рахунок комітента цивільно-правові правочини щодо продажу товару.
Колегія суддів не може погодитись з доводами скаржника про порушення позивачем вимог пункту 2.3 Правил комісійної торгівлі непродовольчими товарами, затверджених наказом Міністерства зовнішніх економічних зв`язків України від 13.03.1995 №37 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - Правила №37), з огляду на таке.
У пункті 2.3 Правил № 37 наведено вичерпний перелік товарів, які не приймаються для комісійного продажу, зокрема: лікувальні засоби і вироби медичного призначення; товари побутової хімії.
Вказаною нормою Правил № 37 встановлено перелік товарів, які не можуть бути прийняті на комісію, тоді коли фактично ТОВ "Шик і Блиск" не приймало на комісію "товари побутової хімії" та "вироби медичного призначення", а доручало комісіонерам продавати шляхом укладення правочинів саме засоби особистої гігієни та мийні засоби.
Правила комісійної торгівлі не містять визначень поняття "вироби медичного призначення".
Класифікація кожного виробу чи є він медичний здійснюється в кожному окремому випадку на підставі критеріїв, визначених чинним законодавством України. Визначення поняття "медичні вироби" міститься у Порядку державної реєстрації медичної техніки та виробів медичного призначення, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 09.11.2004 №1497 (далі - Порядок №1497), у пункті 2 якого зазначено, що медичні вироби - прилади, комплекси, системи, обладнання, апарати, інструменти, пристрої, імплантанти, приладдя, матеріали або інші вироби, в тому числі інвазивні медичні вироби; медичні вироби для діагностики in vitro; медичні вироби, що не досягають основної передбачуваної мети в організмі людини або на ньому за допомогою фармакологічних, імунобіологічних або метаболічних засобів, але функціям яких такі вироби можуть сприяти; медичні вироби, які використовуються як окремо, так і в поєднанні між собою, включаючи програмні засоби, необхідні для їх належного використання, з метою забезпечення: профілактики, діагностики, лікування, спостереження або полегшення стану пацієнта у разі захворювання, травми, каліцтва або їх компенсації; дослідження, заміни або видозмінювання структури (анатомії) органів, тканин чи фізіологічних процесів; контролю процесу запліднення.
Також, поняття "медичні вироби" надано в Технічному регламенті щодо медичних виробів, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 02.10.2013 №753, в пункті 9 якого зазначено: медичний виріб - це будь-який інструмент, апарат, прилад, пристрій, програмне забезпечення, матеріал або інший виріб, що застосовуються як окремо, так і в поєднанні між собою (включаючи програмне забезпечення, передбачене виробником для застосування спеціально для діагностичних та/або терапевтичних цілей та необхідне для належного функціонування медичного виробу), призначені виробником для застосування з метою забезпечення діагностики, профілактики, моніторингу, лікування або полегшення перебігу хвороби пацієнта в разі захворювання, діагностики, моніторингу, лікування, полегшення стану пацієнта в разі травми чи інвалідності або їх компенсації, дослідження, заміни, видозмінювання або підтримування анатомії чи фізіологічного процесу, контролю процесу запліднення та основна передбачувана дія яких в організмі або на організм людини не досягається за допомогою фармакологічних, імунологічних або метаболічних засобів, але функціонуванню яких такі засоби можуть сприяти.