ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
12 липня 2023 року
м. Київ
справа № 803/1245/17
адміністративне провадження № К/9901/27570/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенко М.М.
розглянув в порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Вог Трейдинг" до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 26.10.2017, прийняту у складі головуючого судді Костюкевича С.Ф. та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 24.06.2021, прийняту у складі колегії суддів: Носа С. П. (головуючий), Обрізка І. М., Шевчук С. М.
І. Суть спору
1. Товариство з обмеженою відповідальністю (далі - ТОВ) "Вог Трейдинг" звернулося до суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків ДФС, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 31.08.2017 №00062414-06, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 145 305 934,5 грн, в тому числі штраф 48 435 311,5 грн.
2. Обгрунтовуючи позовні вимоги вказує, що висновки контролюючого органу, на яких ґрунтуються оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є необґрунтованими та такими, що не відповідають дійсним обставинам справи, оскільки фінансово-господарські операції позивача з контрагентами є реальними, що підтверджується, за твердженнями позивача, належним чином оформленою первинною бухгалтерською документацією.
ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
3. Судами попередніх інстанцій установлено, що ТОВ "Вог Трейдинг" зареєстроване як юридична особа 04.10.2012 року. Взято на податковий облік в органах державної податкової служби 09.10.2012 року за №63356, з 01.01.2015 року перебуває на обліку в Офісі ВПП ДФС.
4. Офісом ВПП ДФС проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства по фінансово-господарських взаємовідносинах з ТОВ "КОНСАЛТКОМ", ТОВ "АРЕАЛ СОФТ ГРУП", ТОВ "Ленсі Груп" за період з 01.01.2014 року по 29.07.2016 року, за результатами якої складено акт від 03.08.2017 року №2683/28-10-14-06/38390515.
5. Перевіркою встановлено порушення п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.3 ст. 198, п.200.1 ст. 200 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість всього в сумі 96 870 623 грн, в тому числі за січень 2016 року на суму 9 418 467 грн та за лютий 2016 року в сумі 87 452 156 грн.
6. На підставі акта перевірки Офісом ВПП ДФС винесено податкове повідомлення - рішення від 31.08.2017 року №00062414-06, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 145 305 934,5 грн, в тому числі штраф 48 435 311,5 грн.
7. Не погоджуючись з указаним податковим повідомленням-рішенням, уважаючи його протиправним та таким, що підлягає скасуванню, товариство звернулось до суду з цим позовом.
ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
8. Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 26.10.2017 позов задоволено.
9. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що Товариством доведено правомірність формування податкового кредиту з ПДВ по фінансово-господарських операціях з ТОВ "КОНСАЛТКОМ", ТОВ "АРЕАЛ СОФТ ГРУП", ТОВ "Ленсі Груп" та включено у витрати підприємства. Всі первинні документи оформлені у відповідності до вимог чинного законодавства та містять всі необхідні реквізити передбачені Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку.
10. Висновки Офісу ВПП ДФС про відсутність реального характеру відносин між позивачем та вищевказаними контрагентами, на думку суду першої інстанції, ґрунтуються на аналізі лише баз даних податкового органу з відомостями про чисельність працюючих та податкової звітності з ПДВ, без фактичного з`ясування контролюючим органом реального майнового стану суб`єкта господарювання та перевірки його фінансово-господарської діяльності за період, коли виникли спірні правовідносини.
11. Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 27.03.2018 рішення суду першої інстанції скасовано, а в задоволенні позову відмовлено.
12. Постановою Верховного Суду від 07.04.2021 касаційну скаргу ТОВ "Вог Трейдинг" задоволено частково. Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 27.03.2018 скасовано, а справу направлено до суду апеляційної інстанції на новий розгляд.
13. Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 24.06.2021 рішення суду першої інстанції залишено без змін.
IV. Касаційне оскарження
14. У касаційні скарзі представник відповідача, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить скасувати їх рішення, прийняти нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити.
15. Як підставу касаційного оскарження відповідач указав пункт 1 частини четвертої статті 328 КС України, - застосування судами попередніх інстанцій норми матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.
16. Позивач своїм правом на подання заперечень на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає перегляду судового рішення.
V. Релевантні джерела права й акти їх застосування
17. Пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України).
18. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
19. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
20. Підпункт 134.1.1. пункту 134.1. статті 134.
21. Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
22. Пункт 198.1. статті 198 ПК України
23. До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
24. а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
25. б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
26. в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
27. г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
28. Абзац 1 пункту 198.2. статті 198 ПК України
29. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
30. дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
31. дата отримання платником податку товарів/послуг.
32. Пункт 198.3 статті 198 ПК України
33. кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
34. Нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали в икористовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
35. Пункт 198.6 статті 198 ПК України
36. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
37. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
38. Стаття 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"
39. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
40. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
41. Частина перша статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"
42. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
43. Частина друга статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"
44. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
VІ. Оцінка Верховного Суду
45. Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності та обґрунтованості винесення контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 31.08.2017 №00062414-06, яке ґрунтується на висновках останнього про нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та контрагентами ТОВ "КОНСАЛТКОМ", ТОВ "АРЕАЛ СОФТ ГРУП", ТОВ "Ленсі Груп".
46. Висновок Офісу ВПП ДФС про нереальність угод базується на тому, що операції між ТОВ "ВОГ ТРЕЙДИНГ"" та контрагентами не підтверджуються стосовно врахування реального часу здійснення операцій, місцезнаходження майна, наявності трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень та іншого майна, які економічно необхідні для виконання таких видів робіт, послуг, постачання ТМЦ або здійснення діяльності. Про це свідчить відсутність у суб`єкта господарювання необхідних умов для результатів відповідної господарської, економічної діяльності, технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень і транспортних засобів.
47. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
48. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
49. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
50. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
51. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
52. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
53. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.
54. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
55. Таким чином, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарів з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.
56. На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
57. Задовольняючи позовні вимоги суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про правомірність формування позивачем даних податкового обліку за результатом господарських операцій з контрагентом з огляду на те, що факт вчинення спірних операцій підтверджується належними первинними документами складеними за результатом дійсних, реально виконаних правочинів. Оцінюючи облікові документи, надані позивачем щодо цих операцій, суди визнали їх достовірними та достатніми доказами, що підтверджують як спірні операції, так і задекларовані позивачем показники податкового обліку.
58. Cуди відхилили доводи контролюючого органу про допущені позивачем порушення вимог податкового законодавства, які були виявлені під час проведення перевірки, щодо безпідставності формування даних податкового обліку за господарськими операціями, які не підтверджені належними первинними документами та проведені (оформлені) з контрагентами, які мають ознаки фіктивності та у яких відсутні необхідні умови та ресурси для проведення відповідної господарської діяльності, й дійшли висновку про достовірність задекларованих позивачем даних, а відповідно і про правомірність формування податкового кредиту з податку на додану вартість за господарськими операціями проведеними з контрагентом-постачальником, оскільки такі операції фактично відбулись та є реальними.
59. Так, судами встановлено, що між ТОВ "Ленсі Груп" - продавець, в особі директора ОСОБА_1, та ТОВ "ВОГ ТРЕЙДИНГ" - покупець, в особі директора ОСОБА_2, було укладено Договір купівлі-продажу від 15.01.2016 року №1501/1. Даний Договір підписувався директором зі сторони ТОВ "ВОГ ТРЕЙДИНГ", а саме придбання пального та його наступну реалізацією з метою отримання прибутку.
60. Предметом договору є зобов`язання продавця передати у власність покупця нафтопродукти в асортименті, в подальшому викладенні іменовані товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його вартість на умовах даного договору.
61. Відповідно до п. 5.2. договору, в період з 21.01.2016 року по 28.01.2016 року ТОВ "ВОГ ТРЕЙДИНГ" було здійснено 100% передоплату за даним договором в сумі 233 981 135 грн. в тому числі ПДВ 38 996 855,86 грн.
62. Перерахування коштів підтверджується оглянутими судом платіжними дорученнями від 21.01.2016 року №452 на суму 7 788 500 грн. від 21.01.2016 року №451 на суму 7 988 500 грн.; від 21.01.2016 року №449 на суму 8 969 500 грн., від 21.01.2016 року №450 на суму 8 977 000 грн., від 21.01.2016 року №424 на суму 9 000 000 грн., від 21.01.2016 року №425 на суму 9 133 300 грн., від 21.01.2016 року №426 на суму 9 249 000 грн., від 21.01.2016 року №427 на суму 9 358 000 грн., від 21.01.2016 року №443 на суму 9 400 300 грн., від 21.01.2016 року №422 на суму 9 466 000 грн., від 21.01.2016 року №428 на суму 9 468 000 грн., від 21.01.2016 року №421 на суму 9 541 000 грн., від 21.01.2016 року №429 на суму 9 579 000 грн., від 21.01.2016 року №423 на суму 9 619 000 грн., від 21.01.2016 року №430 на суму 9 686 000 грн.; від 21.01.2016 року №431 на суму 9 699 000 грн., від 21.01.2016 року №432 на суму 9 700 000 грн., від 21.01.2016 року №433 на суму 9 717 000 грн., від 21.01.2016 року №435 на суму 9 738 500 грн., від 21.01.2016 року №436 на суму 9 748 000 грн., від 21.01.2016 року №437 на суму 9 750 000 грн., від 21.01.2016 року №438 на суму 9 760 000 грн., від 21.01.2016 року №442 на суму 9 888 800 грн., від 21.01.2016 року №444 на суму 9 918 000 грн., від 28.01.2016 року №897 на суму 3 249 896 грн., від 28.01.2016 року №899 на суму 5 649 793 грн.
63. ТзОВ "Ленсі Груп" відповідно на адресу ТОВ "ВОГ ТРЕЙДИНГ" по вищевказаному договору від 15.01.2016 року №1501/1 виписало та зареєструвало наступні податкові накладні від 21.01.2016 року №31 на суму 6 657 083,33 грн. в тому числі ПДВ 1 331 416,67 грн., від 28.01.2016 року №36 на суму 3 815 955,83 грн. в тому числі ПДВ 763 191,17 грн., від 28.01.2016 року №37 на суму 4 708 160,83 грн. в тому числі ПДВ 941 632,17 грн., від 28.01.2016 року № 35 на суму 2 708 246,67 грн. в тому числі ПДВ 541 649,33 грн., від 28.01.2016 року №34 на суму 1 930 415,83 грн. в тому числі ПДВ 386 083,17 грн., від 06.02.2016 року №24 на суму 8 265 000 грн. в тому числі ПДВ 1 653 000 грн., від 06.02.2016 року №16 на суму 8 123 333,33 грн. в тому числі ПДВ 1 624 666,67 грн., від 06.02.2016 року №18 на суму 8 133 333,33 грн. в тому числі ПДВ 1 626 666,67 грн., від 06.02.2016 року №21 на суму 8 165 833,33 грн. в тому числі ПДВ 1 633 166,67 грн., від 06.02.2016 року №22 на суму 8 240 666,67 грн. в тому числі ПДВ 1 648 133,33 грн., від 08.02.2016 року №2 на суму 7 888 333,33 грн. в тому числі ПДВ 1 577 666,67 грн., від 08.02.2016 року №32 на суму 6 490 416,67 грн. в тому числі ПДВ 1 298 083,33 грн., від 08.02.2016 року №1 на суму 7 950 833,33 грн. в тому числі ПДВ 1 590 166,67 грн., від 08.02.2016 року №3 на суму 8 015 833,33 грн. в тому числі ПДВ 1 603 166,67 грн., від 08.02.2016 року №5 на суму 7 611 083,33 грн. в тому числі ПДВ 1 522 216,67 грн., від 08.02.2016 року №6 на суму 7 707 500 грн. в тому числі ПДВ 1 541 500 грн., від 08.02.2016 року №7 на суму 7 798 333,33 грн. в тому числі ПДВ 1 559 666,67 грн., від 08.02.2016 року №8 на суму 7 890 000 грн. в тому числі ПДВ 1 578 000 грн., від 08.02.2016 року №14 на суму 8 106 000 грн. в тому числі ПДВ 1 621 200 грн., від 08.02.2016 року №11 на суму 8 082 500 грн. в тому числі ПДВ 1 616 500 грн., від 08.02.2016 року №19 на суму 8 141 666,67 грн. в тому числі ПДВ 1 628 333,33 грн., від 08.02.2016 року №15 на суму 8 115416,67 грн. в тому числі ПДВ 1 623 083,33 грн., від 08.02.2016 року №13 на суму 8 097 500 грн. в тому числі ПДВ 1 619 500 грн., від 08.02.2016 року №12 на суму 8 083 333,33 грн. в тому числі ПДВ 1 616 666,67 грн., від 08.02.2016 року№20 на суму 8 150 000 грн. в тому числі ПДВ 1 630 000 грн., від 08.02.2016 року №17 на суму 8 125 000 грн. в тому числі ПДВ 1 625 000 грн., від 08.02.2016 року №9 на суму 7 982 500 грн. в тому числі ПДВ 1 596 500 грн., всього на загальну суму 233 981 135 грн. в тому числі ПДВ 38 996 855,86 грн.