ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 липня 2023 року
м. Київ
справа № 813/7638/13-а
касаційне провадження № К/9901/31702/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової Р.Ф., Хохуляка В.В.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Залізничної об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 27.02.2017 (суддя Кедик М.В.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 08.06.2017 (головуючий суддя - Глушко І.В., судді - Большакова О.О., Макарик В.Я.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ФАКРО Львів" до Залізничної об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
УСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "ФАКРО Львів" (далі - Товариство, позивач, платник) звернулося до суду з позовом до Залізничної об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Львівській області (далі - Інспекція, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Інспекції від 22.08.2013 №0001582210/2840 в частині визначення грошового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 979203,00 грн за основним платежем та у сумі 37712,25 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на неврахування податковим органом під час прийняття оскаржуваного рішення, що основні засоби, для будівництва яких позивачем отримано позику від нерезидента, у ІІ кварталі 2011 року використовувалися у господарській діяльності Товариства. Позивач зауважує, що цех з виробництва деталей мансардних вікон та котельня на альтернативному виді палива введені в експлуатацію з 01.04.2011 у зв`язку із закінченням їх будівництва, що підтверджується відповідними документами, наданими позивачем до проведення перевірки. Крім того, податковим органом не враховано, що проценти за позикою підлягають включенню до складу витрат у податковому періоді їх нарахування на підставі підпункту 138.10.5 пункту 138.10 статті 138, пункту 141.1 статті 141 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), оскільки після завершення будівництва та початку експлуатації основних засобів, такі основні засоби перестають бути кваліфікаційним активом, припиняється їх капіталізація (включення фінансових витрат до їх собівартості), що підтверджується пунктом 13 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 31 "Фінансові витрати". Суми курсових різниць від перерахунку отриманої позики та процентів в іноземній валюті належать до інших операційних витрат періоду їх нарахування, а тому відсутні будь-які правові підстави для віднесення втрат від курсових різниць до фінансових витрат, що включаються до собівартості основних засобів, на створення яких було отримано позику, а також застосування до правовідносин по відображенню у податковій декларації від`ємного значення курсових різниць положення підпункту 138.10.5 пункту 138.10 статті 138 ПК України, що регулює віднесення фінансових витрат до складу інших витрат. Позивач вважає, що у даному випадку застосуванню підлягають положення підпункту 138.10.4 пункту 138.10 статті 138, підпункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 ПК України, що регулюють віднесення втрати від курсових різниць до складу інших операційних витрат.
Справа неодноразово розглядалась різними судовими інстанціями.
Львівський окружний адміністративний суд постановою від 27.02.2017, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 08.06.2017, позов задовольнив повністю: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Інспекції від 22.08.2013 №0001582210/2840.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанції, Інспекція подала касаційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі.
У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального та процесуального права, стверджує про неврахування судами, що платник нараховані і сплачені проценти ставки за користування позиками повинен був включати до первісної вартості об`єкта основного засобу, на будівництво якого було їх отримано та використано. Скаржник доводить, що від`ємне значення курсових різниць від перерахунку заборгованості за договорами позики підлягають включенню до первісної вартості об`єкта основного засобу, на будівництво якого було отримано і використано позики, як інші витрати підприємства, пов`язані із запозиченнями.
В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Позивач у запереченнях на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень, просив залишити їх без змін, а касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 04.07.2017 відкрив провадження за касаційною скаргою Інспекції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 27.07.2023 прийняв касаційну скаргу до провадження та витребував матеріали справи із суду першої інстанції, а ухвалою від 03.07.2023 - визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 04.07.2023.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2010 по 31.12.2012, про що складено акт від 22.08.2013 №334/22-10/25551988 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення позивачем вимог:
пункту 135.1, підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 ПК України, в результаті чого позивачем занижено доходи, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування за ІІ квартал 2011 року в сумі 92830,00 грн;
пункту 138.1 статті 138, підпункту 138.10.5 пункту 138.10 статті 138 ПК України, в результаті чого завищило витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування (при нарахуванні процентів за позикою), всього у сумі 1458343,00 грн;
пункту 138.1 статті 138, підпункту 138.10.4 пункту 138.10 статті 138, пункту 146.5 статті 146, підпункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 ПК України, в результаті чого завищило витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування (при відображення від`ємного значення курсових різниць), всього у сумі 2861519,00 грн.
На підставі висновків акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 22.08.2013 №0001582210/2840, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 1038266,25 грн, у тому числі: за основним платежем в сумі 1000554, 00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 37712,25 грн.
Позивачем визнано несвоєчасне включення до доходу суми безнадійної кредиторської заборгованості у розмірі 92830,00 грн.
Спір виник щодо правильності визначення позивачем податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, а саме - щодо віднесення до складу витрат процентів за позикою та від`ємного значення курсових різниць від перерахунку заборгованості по позиці у періоді їх нарахування.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Підпунктом 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пункту 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140, статті 141 цього Кодексу, крім витрат, визначених у пункті 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Інші операційні витрати, включають, зокрема: а) витрати за операціями в іноземній валюті, втрати від курсової різниці, визначені згідно зі ст.153 цього Кодексу; б) амортизацію наданих в оперативну оренду необоротних активів; амортизацію необоротних та нематеріальних активів у складі об`єктів, отриманих у концесію відповідно до Закону України "Про особливості передачі в оренду чи концесію об`єктів централізованого водо-, теплопостачання і водовідведення, що перебувають у комунальній власності"; в) інші витрати операційної діяльності, пов`язані з господарською діяльністю (підпункт 138.10.4 пункту 138.10 статті 138 ПК України).
Відповідно до підпункту 14.1.138 пункту 14.1 статті 14 ПК України поняття основні засоби визначено як матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 2500 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 2500 гривень і поступово зменшується у зв`язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).
Водночас виключний перелік витрат, з яких складається первісна вартість об`єкта основних засобів визначено пунктом 146.5 статті 146 ПК України: суми, що сплачуються постачальникам активів та підрядникам за виконання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків); реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються у зв`язку з придбанням/отриманням прав на об`єкт основних засобів; суми ввізного мита; суми непрямих податків у зв`язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються платнику); витрати на страхування ризиків доставки основних засобів; витрати на транспортування, установлення, монтаж, налагодження основних засобів; фінансові витрати, включення яких до собівартості кваліфікаційних активів передбачено положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку; інші витрати, безпосередньо пов`язані з доведенням основних засобів до стану, в якому вони придатні для використання із запланованою метою (пункт 146.5 статті 146 ПК України).
Так, статтею 141 ПК України встановлено особливості визначення складу витрат платника податку в разі сплати процентів за борговими зобов`язаннями, зокрема згідно з пунктом 141.1 цієї статті будь-які витрати, пов`язані з нарахуванням процентів за борговими зобов`язаннями (в тому числі за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, крім фінансових витрат, включених до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку), включаються до складу витрат у податковому періоді їх нарахування, якщо такі нарахування здійснюються у зв`язку з провадженням господарської діяльності платника податку.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, 22.07.2008 між позивачем та позикодавцем FakroSp.zо.о. (Польща) укладено договір, за умовами якого позивач отримав довгострокову позику для фінансування будівництва нового цеху по монтажу вікон та фінальної обробки елементів на суму 1000000 Євро, який зареєстрований Управлінням Національного банку України у Львівській області - реєстраційне свідоцтво від 21.08.2008 №741, мета використання коштів - "для фінансування будівництва нового цеху по монтажу вікон та фінальної обробки елементів".