ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
28 червня 2023 року
м. Київ
справа № 160/7340/22
адміністративне провадження № К/990/9529/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючої судді - Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.
за участі:
секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,
представника Позивача: Замули Р.О.,
представника Відповідача: Ваховської Г.О.,
розглянувши у судовому засіданні у режимі відеоконференції касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 9 вересня 2022 року (суддя Луніна О.С.)
та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 9 лютого 2023 року (головуюча суддя: Баранник Н.П., судді: Малиш Н.І., Щербак А.А.)
у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "САНОИЛТРЕЙД"
до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю "САНОИЛТРЕЙД" (надалі також - Позивач) звернулось до суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (надалі також - Відповідач) від 11 січня 2022 року: №0005240720, №0005310720, №0005180720, №0005070720, №0005320720 та №0004120720.
В обґрунтування доводів заявленого позову Позивач стверджував про безпідставність висновків податкового органу щодо фінансово-господарської неспроможності контрагентів Позивача, а відтак й нереальності здійснення господарських операцій з вирощування насіння соняшника та його подальшої передачі на переробку Позивачу. Позивач вважає, що твердження податкового органу про непідтвердження походження товару по ланцюгу постачання, які ґрунтуються на аналізі податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, є припущеннями, які не можуть слугувати достатньою підставою для спірних податкових донарахувань для Позивача, як і порушення податкової дисципліни контрагентом зумовлює негативні наслідки виключно для особи-порушника. Позивач переконаний, що будь-яка податкова інформації носить виключно інформативний характер й не може утворювати підстав для висновку про нереальність конкретних господарських операцій платника податків.
В доповнення до цього Позивач пояснював, що витрати на послуги ФОП ОСОБА_1 з організації робочої поїздки (міжнародний переліт м. Бориспіль м. Сан-Франциско, м. Нью-Йорк м. Бориспіль, внутрішні перельоти по США (м. Сан-Франциско, м. Нью-Йорк, м. Лос-Анджелес, м. Лас-Вегас), проживання протягом перебування в США та інші), понесених за договором №70626 від 11 вересня 2017 року, відображено у податковому обліку Позивача відповідно до пункту 5 Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", за яким витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань, однак не передбачено таку різницю коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату як використання (не використання) в господарській діяльності.
Також Позивач наполягав на безпідставності висновків контролюючого органу щодо використання електроенергії не у господарській діяльності у зв`язку з відсутністю виробництва у вказаний період. Стверджував, що жодним нормативним актом не передбачено процедури корегування податку на додану вартість (в тому числі шляхом нарахування податкових зобов`язань) у разі відсутності формування дебетових оборотів по рахунку 23 "виробництво" або 26 "готова продукція", позаяк утримання виробничого обладнання у придатному для використання стані потребує постійної затрати електроенергії, тому відсутні підстави для висновків про її використання поза межами виробничих потреб, а відтак і не було підстав для донарахування за наслідком перевірки податкових зобов`язань з податку на додану вартість у березні та травні 2018 року.
Стверджував Позивач також і про безпідставність висновків податкового органу про порушення статті 15 Закону України від 19 грудня 1995 року №481 "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" (надалі - Закон №481), а саме: зберігання пального без ліцензії на право зберігання пального на кожне місце зберігання пального. Хибність цих висновків Позивач пояснював тим, що ним не здійснюється зберігання пального, а Н-Гексан (код УКТЗЕД 2710122500) використовується для виробництва шроту звичайного і подається одразу в систему устаткування переробки шроту та використовується в процесі переробки.
Окрім того, Позивач зауважував на тому, що згідно з пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (надалі - ПК України) встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця завершення карантину. Оскільки змін до норм ПК України не вносилось, а постанова Кабінету Міністрів України від 3 лютого 2021 року №89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" є актом нижчої юридичної сили, проведення перевірки Позивача у цей період є протиправним.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 9 вересня 2022 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 9 лютого 2023 року, позов задоволено.
За результатом дослідження та аналізу доказів в матеріалах справи суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, дійшов висновку про те, що виходячи зі специфіки та умов укладених Позивачем з контрагентами ТОВ "БУДІВЕЛЬНІ ІННОВАЦІЙНІ СИСТЕМИ", ТОВ "АГРООПТ-ДНЕПР", ТОВ "ЮЗАБІЛІТІС", ТОВ "УРОЖАЙ ДНІПРО", "АГРО ДНІПРО КЛАССІК", ФОП ОСОБА_1, ТОВ "Знаменівський олійноекстракційний завод", ФГ "МАЛИНА І ПАРТНЕРИ", ПП "АГРОФІРМА "ТПП АГРОАЛЬЯНС", ФГ "РОДНІЧОК" договорів, надані Позивачем документи в їх сукупності є достатнім доказом підтвердження фактичного виконання відповідних господарських операцій. У цих документах визначено суть та зміст відповідної господарської операції, вказані документи підтверджують фактичне отримання сільськогосподарської продукції та використання її у власній господарської діяльності підприємства. Більш того, контролюючим органом під час перевірки встановлено, що Позивачем з наданої його контрагентами: ТОВ "БУДІВЕЛЬНІ ІННОВАЦІЙНІ СИСТЕМИ", ТОВ "АГРООПТДНЕПР", ТОВ "ЮЗАБІЛІТІС", ТОВ "УРОЖАЙ ДНІПРО", ТОВ "АГРО ДНІПРО КЛАСИК" давальницької сировини було виготовлено та передано замовникам готову продукцію, а саме: Олію соняшникову (нерафінована) 1 сорту; Макуху соняшникову; Паливні брикети із лушпиння соняшника. У ході судового розгляду судами визнано спростованими доводи податкового органу щодо непідтвердження походження товару по ланцюгу його постачання, доводи ж податкового органу щодо недостатності матеріально-технічної бази та трудових ресурсів визнано судами необґрунтованими, оскільки питання можливості залучення таких ресурсів на договірних умовах Відповідачем у ході перевірки не досліджувалось. Натомість доказів порушень відображення господарських операцій в бухгалтерському та податковому обліку матеріали справи не містять. Водночас, Відповідачем у ході проведення перевірки не наведено обставин, які б свідчили про невідповідність господарських операцій з переробки сільськогосподарської продукції меті діяльності Позивача, або що реалізація вказаної операції не обумовлена розумними економічними причинами (цілями ділового характеру).
Посилання Відповідача на кримінальні провадження, в яких фігурують ТОВ "АГРООПТ-ДНЕПР", ФГ "МАЛИНА І ПАТРНЕРИ" та ФГ "РОДНІЧОК", судами не визнано належними та достатніми доказами безтоварності господарських операцій Позивача з тих підстав, що відповідно до частини шостої статті 78 КАС України такими доказами можуть бути обставини, встановлені, зокрема, у вироку, ухвалі про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності, і ці обставини мають стосуватися саме правовідносин Позивача з його контрагентами - ТОВ "АГРООПТ-ДНЕПР", ФГ "МАЛИНА І ПАТРНЕРИ" та ФГ "РОДНІЧОК".
Також судами визнано безпідставними й доводи Відповідача про те, що отримані послуги у ФОП ОСОБА_1 під час поїздки працівників Позивача до США отримано поза межами господарської діяльності, оскільки як наданими у ході перевірки документами, так і додатковими доказами, поданими суду, підтверджено, що вказана поїздка була робочою та стосувалась господарської діяльності Позивача.
Оскільки Позивач отримував від контрагентів: ТОВ "БУДІВЕЛЬНІ ІННОВАЦІЙНІ СИСТЕМИ", ТОВ "АГРООПТДНЕПР", ТОВ "ЮЗАБІЛІТІС", ТОВ "УРОЖАЙ ДНІПРО", ТОВ "АГРО ДНІПРО КЛАСИК" давальницьку сировину, яку переробляв та перероблену продукцію повертав вказаним контрагентам, та не здійснював реалізації готової продукції, у Позивача були й відсутні підстави для здійснення реєстрації податкових накладних за фактом господарських операцій з реалізації готової продукції відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України, тому Відповідачем безпідставно застосовано штрафну санкцію до Позивача.
Щодо застосування до Позивача штрафних санкцій за зберігання пального без наявності ліцензії, то, як з`ясовано судами, під час фактичної перевірки було встановлено використання Позивачем Н-Гексану (код УКТЗЕД 2710122500) в процесі провадження господарської діяльності, а саме, Н-Гексан подається в систему устаткування переробки шроту та використовується в процесі його переробки. У той же час у Позивача відсутні резервуари для зберігання пального, а факт придбання Н-Гексану не є підтвердженням його зберігання на підприємстві. За наведеного судами визнано безпідставним висновок про порушення Позивачем статті 15 Закону №481.
Також судами обох інстанцій визнано необхідним також й дослідження підстав та порядку проведення перевірки, за наслідками якої прийнято оскаржувані у справі рішення контролюючого органу.
Надаючи правової оцінки щодо проведеного заходу податкового контролю суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що документальну перевірку було проведено під час дії постанови Кабінету Міністрів України від 3 листопада 2021 року №89, водночас, мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України (в редакції на момент спірних правовідносин) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась. Оскільки відповідно до норм ПК України зміни до положень ПК України можуть здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу, а постанова Кабінету Міністрів України має нижчу юридичну силу, аніж Закон, суди дійшли висновку про відсутність повноважень Відповідача на проведення документальної перевірки Позивача у період дії мораторію, що є самостійною та окремою підставою для визнання протиправними та скасування прийнятих за наслідком цієї перевірки та оскаржуваних у справі індивідуальних актів.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій Відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив судові рішення судів обох інстанцій скасувати та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
Підставою касаційного оскарження Відповідачем визначено пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України), а також пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України щодо застосування статті 15 Закону №481.
Стверджуючи про необґрунтованість доводів скаржника Позивач у відзиві на касаційну скаргу просив касаційну скаргу Відповідача залишити без задоволення, а оскаржувані судові рішення без змін.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
На підставі направлень, виданих ГУ ДПС у Дніпропетровській області, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпунктів 77.1, 77.4 статті 77 ПК України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2021 рік та наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 2 вересня 2021 року №4085-п проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "САНОИЛТРЕЙД" з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства України за період з 1 січня 2017 року по 30 червня 2021 року та з питання правильності нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2017 року по 30 червня 2021 року.
За результатами перевірки 16 листопада 2021 року складено акт №4004/04-36-07-20/38200058, згідно з яким у ході перевірки виявлено такі порушення:
пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 18034085 грн;
пункту 185.1 статті 185, пункту 194.1 статті 194, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість всього у сумі 18252444 грн;
пункту 1 статті 9 ДКМУ від 19 лютого 1993 року №15-93 "Про систему валютного регулювання і валютного контролю", валютні цінності та інше майно резидентів, яке перебуває за межами України, підлягає обов`язковому декларуванню у Національному банку України, згідно з пунктом 2.7 Положення про валютний контроль, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 8 лютого 2000 року №49;
підпункту 49.18.2 пункту 49.18 статті 49, пункту 51.1 статті 51, підпункту "б" пункту 176.2 статті 176 ПК України та Порядку заповнення і подання податковими агентами Податкового розрахунку за формою №1, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року №4 в частині подання звітного податкового розрахунку ІІ квартал 2018 року без інформації про кошти, видані працівнику підприємства ОСОБА_2 під звіт. У тому числі надміру витрачені та не повернуті у встановлені законодавством строки, що підлягає відображенню у податковому розрахунку за ф. 1ДФ під ознакою доходу " 118";
підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14, підпункту 164.2.11 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, підпункту "б" підпункту 170.9.1 пункту 170.9 статті 170 ПК України в частині не нарахування, не утримання та не сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб в розмірі 1705,49 грн за червень та липень 2018 року;
пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.2.11 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, пункту "б" підпункту 170.9.1 пункту 170.9 статті 170, підпункту 1.1 пункту 16 прим. 1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України в частині не нарахування, не утримання та не сплати до бюджету військового збору в розмірі 116,54 грн за червень та липень 2018 року;
пункту 1 частини другої статті 6, пункту 1 частини першої статті 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" в частині не нарахування, не утримання та не сплати єдиного внеску на загальну суму за 2018 рік в сумі 1709,29 грн;
статті 15 Закону №481 в частині зберігання пального без отримання ліцензії на право зберігання пального на кожне місце зберігання пального.
13 грудня 2021 року ТОВ "САНОИЛТРЕЙД" подано заперечення на акт перевірки від 16 листопада 2021 року №4004/04-36-07-20/38200058, за результатом розгляду яких висновки акта планової документальної виїзної перевірки викладено в наступній редакції:
пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 18034085 грн;
пункту 185.1 статті 185, пункту 194.1 статті 194, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість всього у сумі 18133631 грн;
пункту 201.10 статті 201 ПК України ТОВ "САНОИЛТРЕЙД" не виписано та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні (не платниками ПДВ) на суму занижених податкових зобов`язань з податку на додану вартість в розмірі 19369900 грн за період з березня 2017 року по травень 2019 року;
пункту 1 статті 9 ДКМУ від 19 лютого 1993 року №15-93 "Про систему валютного регулювання і валютного контролю", валютні цінності та інше майно резидентів, яке перебуває за межами України, підлягає обов`язковому декларуванню у Національному банку України. Згідно з пунктом 2.7 Положення про валютний контроль, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 8 лютого 2000 року №49;
статті 15 Закону №481 в частині зберігання пального без отримання ліцензії на право зберігання пального на кожне місце зберігання пального.
На підставі акта перевірки 11 січня 2022 року ГУ ДПС у Дніпропетровській області винесено податкові повідомлення-рішення:
№0005240720, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 412770 грн та нараховано 103192,50 грн штрафних (фінансових) санкцій;
№00005310720, за яким за відсутність складення та/або реєстрації податкових накладних застосовано штраф у розмірі 44200 грн;
№00005180720, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 22667038,75 грн, з яких: 18133631 грн - за податковим зобов`язанням, 4533407,75 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями;
№0005070720, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток у розмірі 22903107,00 грн, з яких: за податковим зобов`язанням - 18034085 грн, за штрафними (фінансовим) санкціями (штрафами) - 4059022 грн;
№0005320720, згідно з яким застосовано штрафну санкцію за порушення Закону №481 у розмірі 500000 грн;
№0004120720, за яким застосовано штраф у розмірі 170 грн за не подання декларації про валютні цінності, доходи та майно, що належать резиденту України і знаходяться за її межами станом на 1 січня 2019 року.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Скаржник насамперед наполягає на нереальності операцій Позивача з контрагентами ТОВ "БУДІВЕЛЬНІ ІННОВАЦІЙНІ СИСТЕМИ", ТОВ "АГРООПТДНЕПР", ТОВ "ЮЗАБІЛІТІС", ТОВ "УРОЖАЙ ДНІПРО", ТОВ "АГРО ДНІПРО КЛАСИК", а саме: відсутність достатніх виробничих потужностей та працівників для посіву, вирощування, збирання врожаю соняшника, відсутність придбання протягом лютого-травня 2019 року (а також у попередніх податкових періодах) товарів, послуг, необхідних для здійснення сільськогосподарської діяльності (газо-, тепло-, водопостачання, електроенергії, не встановлено придбання послуг по оренді сільськогосподарської техніки, транспортних засобів, навантажувально-розвантажувальних робіт), відсутність складських приміщень, незазначення точного місця навантаження насіння соняшника в оформлених товарно-транспортних накладних, що унеможливлює встановлення місця зберігання зерна, неможливість установити приналежність транспортних засобів перевізникам за спірними операціями переробки давальницької сировини (насіння соняшника), що в сукупності свідчить про нереальність здійснення господарських операцій з вирощування насіння соняшника та його подальшої передачі на переробку Позивачу.
Щодо інших господарських взаємовідносин Позивача, Відповідачем аналогічно стверджується про нереальність таких операцій оскільки: з ТОВ "Знаменівський олійноекстракційний завод" - комплекс об`єктів нерухомого майна зерноочистки та сушки, з екстракції маслинної сировини, з переробки насіння соняшника відчужено, а земельні ділянки та інші об`єкти нерухомості за 2021 рік не подано; з ФГ "МАЛИНА І ПАРТНЕРИ" - виплати фізичним особам за паї не здійснювалось, господарство мало у користуванні земельні ділянки/землі у Херсонській області, що свідчить про відсутність можливості вирощення насіння соняшника; з ПП "АГРОФІРМА "ТПП АГРОАЛЬЯНС" - відсутні основні фонди, земельні ділянки, об`єкти нерухомості; ФГ "РОДНІЧОК" - відсутні основні фонди, земельні ділянки та задекларований прибуток від провадження господарської діяльності, у тому числі щодо продажу продукції для Позивача.
В доповнення до викладеного скаржник стверджує, що під час розгляду аналогічного спору у постанові від 24 квітни 2020 року по справі №815/2927/17, в аспекті застосування статей 1 та 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", Верховний Суд виходив з того, що як під час перевірки, так і під час розгляду справи судами попередніх інстанцій не встановлено наявності у контрагента трудових та інших ресурсів (власного або орендованого обладнання для виконання спірних операцій, інструменту, технічного персоналу тощо), наявність яких обумовлюється не лише специфікою операцій, а також і умовами договорів, виходячи з обсягу робіт й задекларованих показників. Не встановлено й обставин залучення контрагентом інших осіб для забезпечення виконання своїх зобов`язань. Недоведеність вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
Також скаржник стверджує й про винесення оскаржуваних судових рішень в частині спірних операцій з означеними контрагентами без урахування висновку Верховного Суду у постанові від 25 серпня 2022 року по справі №826/16217/18.
Відповідач також наполягає й на нереальності виконання угоди про надання послуг з організації робочої поїздки до США з ФОП ОСОБА_1, зазначаючи про те, що надані акти виконаних робіт та договір не містять обсягу, одиниці виміру господарської операції, відомості, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Натомість до перевірки не було надано: запрошення сторони, що приймає, діяльність якої збігається з діяльністю ТОВ "САНОИЛТРЕИД", укладений договір чи контракт, інші документи, що засвідчують участь у переговорах, конференціях або інших заходів які проводяться за тематикою, що збігаються з господарською діяльністю ТОВ "САНОИЛТРЕИД", транспортні (авіа) квитки, електронні квитки (за наявності посадкового талона), багажні квитанції, страхові поліси, рахунки про проживання в готелі, ваучери (квитанція-підтвердження) на проживання, платіжні документи (виписки банку, платіжні доручення).
Оскільки до перевірки не було надано підтверджуючих, на думку скаржника, реальність спірної операції документів, Відповідач наполягає на порушенні судами обох інстанцій норм матеріального права, що полягає у незастосуванні до спірних відносин норми пункту 44.6 статті 44 ПК України, висновок щодо правозастосування якої викладено у постанові Верховного Суду від 29 січня 2021 року по справі №804/4958/16, який зводиться до того, що неподання документів до перевірки прирівнюється до їх відсутності.
Відповідач також акцентує й на безпідставності висновків судів щодо дії мораторію на проведення перевірки, оскільки судами не було враховано того, що ухвалою Верховного Суду від 23 грудня 2022 року по справі №640/18314/21 зупинено дію судових рішень щодо визнання протиправною та нечинною постанови Кабінету Міністрів України від 3 лютого 2021 року №89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" до закінчення їх перегляду у касаційному порядку.
Також Відповідач стверджує й про те, що в порушення положень статті 15 Закону №481 Позивачем здійснювалось зберігання пального (Н-Гексан) без відповідної ліцензії, про що свідчить придбання Позивачем у 2018 році ємності для зберігання гексана, яка обліковується по рахунку 115 "Інвентарна тара". Окрім того, надана Позивачем інформація у відповідь на запит контролюючого органу, яка зводиться до того, що ним не здійснюється зберігання Н-Гексана, який придбавався для власного виробництва і подається одразу у систему устаткування переробки шроту та використовується в процесі переробки, спростовується наявними обліковуваними залишками Н-Гексану за даними бухгалтерського обліку підприємства, а також фактичним його придбанням у значних проміжках часу, що передбачає й доводить фактичне здійснення Позивачем зберігання пального на території ТОВ "САНОИЛТРЕИД". Спростовуючи доводи Позивача щодо зберігання Н-Гексана у металевих каністрах ємністю до 5 літрів зауважує на тому, що кількість пального у залишку 108,218 тн (за даними бухобліку станом на кінець перевіряємого періоду) потребувала б 21644 шт. таких каністр, придбання яких у вказаній кількості не відображено у бухгалтерському обліку Позивача, як і фактичне їх зберігання у такій кількості на території підприємства потребувало б площі 700 кв. м, в той час як складське приміщення Позивача за даними державного реєстру прав на нерухоме майно складає лише 5,1 кв. м.
Водночас Відповідач зауважує на відсутності висновку Верховного Суду щодо застосування положень статті 15 Закону №481 в аспекті означеного питання.
3.2. Доводи Позивача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)
Позивач зауважує на тому, що викладені заявником касаційної скарги доводи не дають розуміння з якими саме висновками судів попередніх інстанцій не згоден Відповідач, натомість касаційна скарга відтворює висновки акта перевірки, які становили предмет судового розгляду й обґрунтованість яких перевірено судами.
Насамперед Позивач акцентує увагу на тому, що у випадку встановлення судом факту порушення контролюючим органом процедури проведення перевірки, наслідком чого є визнання протиправними її результатів, то суд може не переходити до аналізу інших обставин, що слугували підставою для ухвалення податковим органом індивідуальних актів.
Тому, посилаючись на висновки Верховного Суду у постанові від 22 лютого 2022 року у справі №420/12859/21 Позивач стверджує про відсутність у податкового органу повноважень щодо проведення документальної перевірки Позивача, наслідком якої стало прийняття оскаржуваних у цій справі індивідуальних актів, якими збільшено податкове навантаження на Позивача, з підстав введення мораторію на проведення документальних перевірок відповідно до пункту 52-2 Підрозділу 10 Розділу XX ПК України. Посилання Відповідача щодо зупинення Верховним Судом дії судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій у справі №640/18314/21 вважає безпідставним, оскільки суд самостійно може дійти висновків щодо неможливості застосування тієї чи іншої норми, яка не відповідає законодавству України.
Щодо господарських взаємовідносин Позивача з ТОВ "БУДІВЕЛЬНІ ІННОВАЦІЙНІ СИСТЕМИ", ТОВ "АГРООПТ-ДНЕПР", ТОВ "ЮЗАБІЛІТІС", ТОВ "УРОЖАЙ ДНІПРО", ТОВ "АГРО ДНІПРО КЛАСИК", ФОП ОСОБА_1, ТОВ "Знаменівський олійноекстракційний завод", ФГ "МАЛИНА І ПАРТНЕРИ", ПП "АГРОФІРМА "ТПП АГРОАЛЬЯНС", ФГ "РОДНІЧОК" за період з 1 січня 2017 року по 30 червня 2021 року, Позивач, наводячи перелік поданих до перевірки й суду документів, стверджує про їх достатність для безсумнівного підтвердження реального характеру спірних операцій переробки давальницької сировини (насіння соняшника), надання послуг з організації робочої поїздки працівників за кордоном, постачання контрагентам шроту соняшникового універсального звичайного, насіння соняшника, олії соняшникової, й були у повному обсязі надані до перевірки, зауважень з боку Відповідача у ході перевірки висловлено не було. Передання сільгосппродукції власного виробництва за спірними операціями й оплата товару у повній мірі, як вважає Позивач, доводить рух активів й реальність господарських операцій. Недоліки або ж відсутність товарно-транспортних накладних, на переконання Позивача, не дає підстав вважати нереальними господарські операції, оскільки згідно з численною практикою Верховного Суду (постанови від 25 лютого 2021 року у справі №803/1684/17, від 21 січня 2021 року у справі №813/2204/17, від 24 травня 2019 року у справі №826/7423/16, від 6 лютого 2018 року у справі №816/166/15, від 11 вересня 2018 року у справі №804/4787/16) такі накладні не є первинними документами за операціями купівлі-продажу/поставки, а опосередковують операції щодо перевезення. Спираючись на судові рішення Верховного Суду від 4 червня 2020 року у справі №340/422/19, від 7 березня 2018 року (провадження №К/9901/4030/17), від 12 червня 2018 року у справі №826/16272/13, від 5 січня 2021 року у справі №820/1124/17, від 25 лютого 2021 року у справі №640/3515/19 наполягає на тому, що фінансово-господарська неспроможність контрагентів не покладає обов`язку щодо перевірки обсягу виробничих, технічних, трудових ресурсів контрагентів на Позивача й не зумовлює негативних наслідків для добросовісного платника податків, як і будь-яка інформація з інформаційно-аналітичних баз даних податкового органу носить суто інформативний характер (постанови Верховного Суду від 19 березня 2021 року у справі №460/143/19, від 20 березня 2018 року у справі №804/939/16). Посилання ж на кримінальні провадження щодо контрагентів Позивач вважає безпідставним, оскільки згадані Відповідачем ухвали у межах кримінального провадження не містять висновків щодо нереальності господарських операцій саме з Позивачем, до того ж судові вироки у межах цих проваджень відсутні.
Тому Позивач висловлює незгоду щодо податкових повідомлень-рішень від 11 січня 2022 року:
№00005180720, в основу якого покладено безпідставні висновки про нереальність операцій переробки давальницької сировини й повернення контрагентам готової продукції з насіння соняшника, оскільки за такими операціями й не передбачалось реалізації товару третім особам;
№0005240720, як похідного від попередніх висновків щодо невизнання операцій давальницької переробки, які здійснював Позивач саме заявленим контрагентам;
№00005310720, оскільки Позивачем не реалізовувалась готова продукція третім особам, як помилково вважає Відповідач, а відбувалось повернення продукції з переробленої давальницької сировини контрагентів, такі операції не передбачали обов`язку Позивача реєструвати податкові накладні у Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - ЄРПН). До того ж порушення, висновки за яким було покладено в основу вказаного податкового повідомлення-рішення, не описано в акті перевірки, що не дає підстав вважати такі висновки об`єктивними;
№0005070720, оскільки таке також зумовлено висновками щодо невизнання податковим органом реальності операцій з давальницькою сировиною, тому вартість отриманої сировини на переробку безпідставно включено Відповідачем до складу прибутку Позивача. До викладеного Позивач додає, що на стор. 36 акта податковим органом зазначено про заниження Позивачем доходу у загальному розмірі 203311885,00 грн, що складається з 104413888,00 грн (вартість сировини) + 12290993,00 грн (отримані кошти за надання послуг) + 96849498,00 грн. Однак щодо суми у 96849498,00 грн у акті перевірки не наведено жодних порушень, як і у додатку 19, на який міститься посилання у акті у цій частині, а також і щодо суми у 10242494,00 грн, яка за поясненнями Відповідача, включається до розрахунку штрафних санкцій з податку на прибуток, однак, як вказує Позивач, це не підтверджено наведеним контролюючим органом розрахунком, що ставить під сумнів обґрунтованість правильного розрахунку розміру заниженого доходу, а відтак, й суми застосованих штрафних санкцій;
№0005320720, оскільки Позивач не реалізовував Н-Гексан протягом перевіряємого періоду, а використовував його в процесі провадження господарської діяльності: Н-Гексан подається одразу в систему устаткування переробки шроту та використовується в процесі переробки, що свідчить, на думку Позивача, про необґрунтованість висновків щодо порушення Позивачем статті 15 Закону №481.
В доповнення до останнього епізоду Позивач зауважує на тому, що у акті перевірки не зафіксовано фактичних залишків Н-Гексана, які були наявні на підприємстві та зберігалися на момент проведення перевірки. А посилання Відповідача про зазначення таких відомостей у відповіді на заперечення на акт перевірки, як вважає Позивач, не заслуговують на увагу, оскільки за висновками Верховного Суду у постанові від 23 вересня 2020 року у справі №804/3368/16 контролюючий орган не вправі після проведення документальної перевірки та прийняття податкового повідомлення-рішення впродовж необмеженого часу складати доповнення до раніше складеного акта перевірки. Окрім цього, у акті перевірки не вказано й про спосіб зберігання Н-Гексана, що має значення для кваліфікації зберігання таким, що вимагає отримання ліцензії, позаяк зберігання пального у споживчій тарі до 5 літрів за положеннями Закону №481 ліцензії не вимагає.
Також Позивач наводить доводи щодо відсутності належного оформлення продовження перевірки з 27 жовтня 2021 року до 9 листопада 2021 року й оформлення акта поза межами граничного строку перевірки, що залишено судами поза увагою, однак свідчить про допущення Відповідачем процедурних порушень щодо проведення перевірки й має значення для правильного вирішення цієї справи.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
Переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряючи правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів зазначає таке.
За змістом касаційної скарги скаржником наведено аргументи на доведення обґрунтованості висновків податкового органу за результатом документальної перевірки, покладених в основу оскаржуваних у цій справі індивідуальних актів.
Поряд з тим, заперечуючи доводи Позивача щодо безпідставності накладення штрафу за невиконання пункту 1 статті 9 Декрету Кабінету Міністрів України від 19 лютого 1993 року №15-93 "Про систему валютного регулювання і валютного контролю" з огляду на дію мораторію на проведення планових перевірок Відповідач посилався на те, що ухвалою Верховного Суду від 23 грудня 2022 року у справі №640/18314/21 було зупинено дію рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26 січня 2022 року та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 5 липня 2022 року щодо визнання протиправною та нечинною постанови Кабінету Міністрів України від 3 лютого 2021 року №89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок".
Водночас, у касаційній скарзі Відповідач просить скасувати оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій повністю ухваливши нове рішення про відмову у позові.
Як вже йшлося, мотивом для задоволення заявлених позовних вимог слугували висновки судів про безпідставність висновків перевірки й необґрунтованості встановлених перевіркою податкових правопорушень, а також проведення документальної планової виїзної перевірки під час дії мораторію на проведення документальних перевірок, встановленому Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суд у постанові від 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18 сформував правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.